摘要：隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深入發(fā)展，上市公司在經(jīng)濟(jì)資源配置中起著越來(lái)越重要的作用，而會(huì)計(jì)信息作為資本市場(chǎng)各種融資管制的重要依據(jù)，對(duì)資源配置具有直接的經(jīng)濟(jì)后果，因而導(dǎo)致了市公司愈演愈烈的會(huì)計(jì)尋租活動(dòng)，本文在分析上市公司會(huì)計(jì)信息尋租行為主要表現(xiàn)方式的基礎(chǔ)上，提出了預(yù)防會(huì)計(jì)信息尋租行為的相關(guān)對(duì)策。

　　關(guān)鍵詞：上市公司 會(huì)計(jì)信息尋租 預(yù)防對(duì)策

　　會(huì)計(jì)信息尋租行為是指在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)管制和融資管制下，上市公司利用信息不對(duì)稱的優(yōu)勢(shì)和會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性，操縱會(huì)計(jì)信息，迎合資本市場(chǎng)融資管制，以改變相關(guān)利益主體的經(jīng)濟(jì)決策，最終造成財(cái)富的非生產(chǎn)性的轉(zhuǎn)移和資源的不合理配置的行為。

　　一、上市公司會(huì)計(jì)信息尋租行為的主要表現(xiàn)方式

　　(一)會(huì)計(jì)變更尋租。會(huì)計(jì)信息尋租的主要手段是操縱會(huì)計(jì)信息以影響資源配置，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可選擇空間賦予了企業(yè)在資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生變化時(shí)，可以對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行的重估和調(diào)整的權(quán)力，即在特定條件下進(jìn)行會(huì)計(jì)變更的權(quán)利。符合條件的會(huì)計(jì)變更是正常的會(huì)計(jì)變更，但是，在信息不對(duì)稱的前提下，企業(yè)會(huì)計(jì)變更的真正原因是否如此不得而知。由于企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)變更時(shí)必然會(huì)引起一定時(shí)期成本、費(fèi)用、收入、利潤(rùn)等要素的變動(dòng)，并最終導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的重新分配，通過(guò)會(huì)計(jì)變更就可以引起不同的資源配置結(jié)果和財(cái)富的非生產(chǎn)性轉(zhuǎn)移。因此，會(huì)計(jì)變更具有天然的尋租功能，本文將這種非正常的為了獲取租金而進(jìn)行的會(huì)計(jì)變更界定為“會(huì)計(jì)變更尋租”行為，會(huì)計(jì)變更尋租是會(huì)計(jì)信息尋租的一種表現(xiàn)方式。

　　(二)財(cái)務(wù)舞弊尋租。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可選擇空間有限，面對(duì)資本市場(chǎng)上“巨額租金”的誘惑和融資管制的約束，通過(guò)會(huì)計(jì)變更可能不足以使上市公司完成尋租行為；例如ST公司在面臨連續(xù)虧損時(shí)，僅僅通過(guò)會(huì)計(jì)變更尋租不足以在第三年使利潤(rùn)扭虧為贏，就得面臨被迫退市而遠(yuǎn)離資本市場(chǎng)融資功能和“巨額租金”的命運(yùn)，因此也會(huì)失去“上市公司”這一珍貴的“殼”資源。而這一情形是上市公司高管人員和相關(guān)利益主體所不愿見(jiàn)到的，因此，上市公司會(huì)轉(zhuǎn)而利用有風(fēng)險(xiǎn)的財(cái)務(wù)舞弊進(jìn)行尋租，正是因?yàn)檫@樣，資本市場(chǎng)上出現(xiàn)了一系列駭人聽(tīng)聞的舞弊案件，自上世紀(jì)90年代末，相繼發(fā)生了麥科特、藍(lán)田、銀廣夏等財(cái)務(wù)舞弊案件，特別是“銀廣夏事件”對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)的影響及其造成的損失尤為深遠(yuǎn)，使投資者的信心深受重傷。財(cái)務(wù)舞弊是一種以獲取不正當(dāng)利益為目的，采取欺騙性手段故意謊報(bào)財(cái)務(wù)信息為主的違法行為，主要指：假造或變更會(huì)計(jì)資料，隱瞞或刪除交易或事項(xiàng)的結(jié)果，偽造虛假的交易或事項(xiàng)結(jié)果，蓄意使用不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，或披露虛假會(huì)計(jì)行為或會(huì)計(jì)政策等等。從本質(zhì)上講，財(cái)務(wù)舞弊行為仍然是一種上市公司會(huì)計(jì)信息尋租行為，相比較會(huì)計(jì)變更尋租而言，財(cái)務(wù)舞弊是一種違法行為，其經(jīng)濟(jì)后果更為嚴(yán)重，更為惡劣。因此，筆者將這種通過(guò)欺騙性手段故意謊報(bào)財(cái)務(wù)信息以實(shí)現(xiàn)財(cái)富的非公平性轉(zhuǎn)移或資源的不恰當(dāng)配置的尋租活動(dòng)稱為“財(cái)務(wù)舞弊尋租”。

　　(三)審計(jì)意見(jiàn)尋租。根據(jù)會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)的合約安排，審計(jì)意見(jiàn)是在兩權(quán)分離的情況下社會(huì)中介機(jī)構(gòu)對(duì)公司管理當(dāng)局進(jìn)行監(jiān)督的結(jié)果，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)督上市公司所披露的會(huì)計(jì)信息合法性和公允性的報(bào)告，不同的審計(jì)意見(jiàn)會(huì)產(chǎn)生不同的利益分配格局。正是審計(jì)意見(jiàn)具有間接的經(jīng)濟(jì)后果性質(zhì)，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)督管理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的遵循和對(duì)剩余會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)適當(dāng)行使的過(guò)程，演化成注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司管理當(dāng)局分享租金的博弈過(guò)程。因此，上市公司想要成功的進(jìn)行前兩種尋租行為，而不被投資者和相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)現(xiàn)，通常需要得到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的協(xié)助，因而導(dǎo)致審計(jì)意見(jiàn)購(gòu)買(mǎi)行為頻繁出現(xiàn)。既然審計(jì)意見(jiàn)可以引起財(cái)富的非生產(chǎn)性轉(zhuǎn)移以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨租金的誘惑時(shí)不能真正做到“獨(dú)立”，那么通過(guò)操縱審計(jì)意見(jiàn)就能夠?qū)⑸鐣?huì)財(cái)富轉(zhuǎn)移到自己身上來(lái)，并且對(duì)企業(yè)其他利益相關(guān)者的利益造成損害。就這一點(diǎn)來(lái)說(shuō)，審計(jì)意見(jiàn)購(gòu)買(mǎi)行為也體現(xiàn)了尋租的基本思想，因此，本文將其界定為“審計(jì)意見(jiàn)尋租”，亦是會(huì)計(jì)信息尋租行為的一種表現(xiàn)形式。

　　二、預(yù)防會(huì)計(jì)信息尋租行為的對(duì)策

　　(一)減少資本市場(chǎng)融資政策對(duì)會(huì)計(jì)信息的過(guò)度依賴。制度變遷奠定了政府管制產(chǎn)生的基礎(chǔ)，政府管制導(dǎo)致了租金的產(chǎn)生，融資管制對(duì)于會(huì)計(jì)信息的過(guò)度依賴，會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性和信息的不對(duì)稱性使得會(huì)計(jì)信息尋租成為現(xiàn)實(shí)的選擇。若要減少利益集團(tuán)的尋租活動(dòng)。必須減少租金的設(shè)立。由此，在制度變遷過(guò)程中，只有減少基于會(huì)計(jì)信息的融資管制，通過(guò)市場(chǎng)的手段規(guī)范上市公司再融資和退市行為，才能減少租金，進(jìn)而減少會(huì)計(jì)信息尋租活動(dòng)。按照市場(chǎng)自由化原則，企業(yè)有上市籌資的自由，只要符合標(biāo)準(zhǔn)，愿意上市籌資的企業(yè)都可以自出地進(jìn)入證券市場(chǎng)籌資，各級(jí)政府不應(yīng)具有干預(yù)的權(quán)利，證券監(jiān)管機(jī)關(guān)也只能進(jìn)行監(jiān)督而不應(yīng)有決策權(quán)，其監(jiān)督也應(yīng)只著眼于企業(yè)上市是否符合程序、符合規(guī)則，對(duì)違規(guī)者進(jìn)行調(diào)查和懲罰。企業(yè)上市與退市取決于股票市場(chǎng)的供求關(guān)系，企業(yè)的發(fā)展前景和盈利能力，投資者偏好等因素，政府更多的是充當(dāng)服務(wù)與裁判角色，維護(hù)交易的誠(chéng)信、公平、公正、公開(kāi)。因此，消除導(dǎo)致上市公司會(huì)計(jì)信息尋租行為的首要對(duì)策，是由市場(chǎng)本身來(lái)對(duì)上市公司進(jìn)行優(yōu)勝劣汰和資源配置的過(guò)程。

　　(二)完善會(huì)計(jì)管制，規(guī)范上市公司信息披露體系。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度改革所致的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)可選擇空間擴(kuò)大為上市公司會(huì)計(jì)變更尋租提供了免費(fèi)的途徑，因此，在減少監(jiān)管政策對(duì)會(huì)計(jì)信息依賴的同時(shí)，完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的制定，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也是必不可少的過(guò)程。

　　(1)建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度評(píng)估制度。美國(guó)在1997年公開(kāi)對(duì)已經(jīng)頒布并生效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了評(píng)估。在借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，中國(guó)也應(yīng)該建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的評(píng)估制度，建議財(cái)政部相關(guān)部門(mén)會(huì)同各方面專家盡早制訂出我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的評(píng)估制度，定期對(duì)已頒布生效的準(zhǔn)則和制度進(jìn)行評(píng)估。對(duì)那些已經(jīng)不適應(yīng)現(xiàn)實(shí)情況質(zhì)量較低的準(zhǔn)則和制度應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注，集中有關(guān)的人力物力優(yōu)先修訂。

　　(2)規(guī)范上市公司信息披露體系。會(huì)計(jì)信息是資本市場(chǎng)運(yùn)行的基礎(chǔ)，它的可靠與否直接決定著資本市場(chǎng)的運(yùn)行效率。因此，應(yīng)建立以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為核心的會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范體系，與此相配套。還要建立以注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)為核心的會(huì)計(jì)信息披露監(jiān)督體系，和以證監(jiān)會(huì)為核心的會(huì)計(jì)信息披露再監(jiān)督體系，從而從制度上防止會(huì)計(jì)信息尋租行為發(fā)生。

　　(三)加重處罰力度，完善信息披露的民事賠償法律體系?，F(xiàn)有的資本市場(chǎng)監(jiān)管規(guī)定中對(duì)濫用會(huì)計(jì)變更等會(huì)計(jì)尋租行為并沒(méi)有相應(yīng)的處罰措施，更談不上處罰力度的大小和處罰的及時(shí)。如果有上市公司“偷食禁果”、違反規(guī)定并從中尋租成功而又未被查處時(shí)，從眾行為將接踵而至，這便助長(zhǎng)了上市公司會(huì)計(jì)變更尋租行為的發(fā)生。由此表明，我國(guó)目前證券市場(chǎng)監(jiān)管政策一方面設(shè)立了巨額的租金，另一方面又缺乏對(duì)尋租行為的有效治理措施。因此在減少租金設(shè)立的同時(shí)，應(yīng)加大對(duì)尋租的處罰力度，而且，從對(duì)上市公司違法違規(guī)處罰現(xiàn)狀來(lái)看，目前對(duì)于上市公司會(huì)計(jì)信息披露違規(guī)，主要以行政處罰為主，刑事制裁不多，追究民事責(zé)任更是困難重重，因而，完善信息披露的民事賠償法律體系亦是勢(shì)在必行。

　　(1)理順監(jiān)管體制，提高監(jiān)管力量。當(dāng)前能對(duì)我國(guó)上市公司進(jìn)行監(jiān)管的機(jī)關(guān)有中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、財(cái)政部和審計(jì)署等。雖然他們之間經(jīng)常進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào)，但還是存在“政出多門(mén)”的現(xiàn)象，因此有必要理順監(jiān)管體制。而且證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)也要加強(qiáng)監(jiān)管隊(duì)伍建設(shè)，增加監(jiān)管專業(yè)人員，提高監(jiān)管人員的專業(yè)技術(shù)水平，使其能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的信息操縱問(wèn)題。

　　(2)完善信息披露的民事賠償法律體系，加強(qiáng)和細(xì)化對(duì)證券民事責(zé)任方面的規(guī)定，完善相關(guān)的證券民事賠償法律體系。建立和完善股東集團(tuán)訴訟和股東衍生訴訟機(jī)制，明確不同違規(guī)行為所適用的司法程序，形成一個(gè)適宜的、暢通的上市公司信息披露法律責(zé)任的追究和懲戒機(jī)制，提高發(fā)行上市信息披露質(zhì)量。

　　(四)加強(qiáng)獨(dú)立性標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司提供的會(huì)計(jì)信息起到質(zhì)量把關(guān)的作用，在目前的制度安排下，其出具的審計(jì)報(bào)告是對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的直接評(píng)判。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的好壞直接關(guān)系到上市公司向證券市場(chǎng)上提供的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低，如若注冊(cè)會(huì)計(jì)師未盡到應(yīng)有的職業(yè)勤勉，就很難保證上市公司提供會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。為此必須加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其行業(yè)的監(jiān)管，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量。

　　(1)保持注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師安身立命之本，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師取信于社會(huì)公眾的基礎(chǔ)。隨著我國(guó)股權(quán)分置改革的完成和公司治理結(jié)構(gòu)的完善，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)委托代理關(guān)系失衡現(xiàn)象將逐步得到解決。同時(shí)在借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，有必要將同一公司的財(cái)務(wù)咨詢業(yè)務(wù)與審計(jì)業(yè)務(wù)分開(kāi)，由不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)承擔(dān)。因?yàn)槿绻麜?huì)計(jì)師事務(wù)所僅提供咨詢服務(wù)又提供審計(jì)服務(wù)，則其獨(dú)立性很容易值得懷疑。比如在美國(guó)安然事件中，正是由于安達(dá)信在為安然公司提供審計(jì)服務(wù)又提供財(cái)務(wù)咨詢服務(wù)，才為安達(dá)信與安然聯(lián)合作弊創(chuàng)造了契機(jī)，從而導(dǎo)致虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的產(chǎn)生。

　　(2)積極開(kāi)展同業(yè)互查。同業(yè)互查是會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所或職業(yè)團(tuán)體指定的檢查人員的檢查，同業(yè)互查最早起源于英國(guó)，現(xiàn)在已經(jīng)發(fā)展成為西方發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管的重要方式?，F(xiàn)階段我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自我監(jiān)管力度弱，開(kāi)展同業(yè)互查對(duì)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的服務(wù)質(zhì)量，防止上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊大有益處。同時(shí)通過(guò)開(kāi)展同業(yè)互查還有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所相互學(xué)習(xí)，共同提高技能。

　　(3)進(jìn)一步優(yōu)化審計(jì)市場(chǎng)。針對(duì)目前審計(jì)市場(chǎng)事務(wù)所規(guī)模小，數(shù)量多，造成審計(jì)市場(chǎng)惡性競(jìng)爭(zhēng)的局面，一方面要提高市場(chǎng)準(zhǔn)入的門(mén)檻；另一方面鼓勵(lì)有證券期貨資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所兼并重組，提高事務(wù)所的規(guī)模，從而凈化執(zhí)業(yè)環(huán)境，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]顏敏.《上市公司會(huì)計(jì)變更尋租研究》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2007年版

　　[2]李桂榮.《中美會(huì)計(jì)尋租差異分析及啟示》，《湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)》，2008年1月

　　[3]顏敏，李現(xiàn)宗，張永國(guó).《會(huì)計(jì)尋租研究》，《會(huì)計(jì)研究》，2007年第11期

　　[4]盧迎春.《淺議會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的尋租行為》，《四川會(huì)計(jì)》，2009年第5期