【摘要】在土地承包責任制度下，農(nóng)業(yè)土地山林等經(jīng)濟資源的所有權雖屬村集體所有，但經(jīng)營權卻屬于農(nóng)戶個體所有。于是，實行土地承包經(jīng)營權的流轉制度，持有土地承包經(jīng)營權資產(chǎn)的農(nóng)戶個體，將面對多種農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營組織并存的復雜關系。為了恰當處理土地承包經(jīng)營權資產(chǎn)流轉及資產(chǎn)收益分配的各種關系，做好長期科學的土地承包經(jīng)營權流轉管理，就必須建立以村民小組為組織的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計核算及利益管理機制。

　　【關鍵詞】土地流轉收益；農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)；村民小組；會計核算

　　一、引言

　　隨著我國市場經(jīng)濟的國際化及農(nóng)業(yè)經(jīng)濟的迅速發(fā)展，農(nóng)業(yè)現(xiàn)代物質裝備條件的完善、科學技術的廣泛應用、現(xiàn)代經(jīng)營形式的普遍運用、新型農(nóng)民的興起，出現(xiàn)了現(xiàn)代農(nóng)業(yè)的社會主義市場經(jīng)濟特征。為了更好地發(fā)展農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化實現(xiàn)規(guī)模收益，我國提出了社會主義市場經(jīng)濟制度下的土地承包經(jīng)營權流轉制度。

　　顯然，土地承包經(jīng)營權流轉制度指的是土地使用權流轉，即擁有土地承包經(jīng)營權的農(nóng)戶將土地經(jīng)營權(使用權)轉讓給其他農(nóng)戶或經(jīng)濟組織，即保留承包權，轉讓使用權。從經(jīng)濟的角度可以認為，農(nóng)戶把擁有的土地承包經(jīng)營權作為資本或者叫做“股本”，投入到耕種土地的農(nóng)業(yè)企業(yè)中，而農(nóng)戶根據(jù)“股本”分享農(nóng)業(yè)企業(yè)的農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營成果及利潤。

　　然而，以發(fā)展現(xiàn)代大農(nóng)業(yè)經(jīng)濟為前提的土地承包經(jīng)營權流轉制度，必將引起農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營組織變化，產(chǎn)生農(nóng)戶個體、農(nóng)業(yè)大戶、龍頭企業(yè)、農(nóng)民專業(yè)合作社、公司+農(nóng)戶+基地經(jīng)營組織、法人經(jīng)營組織、任意經(jīng)營組織等多種農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營組織體并存的現(xiàn)象。面對這種復雜的組織關系，如果以農(nóng)戶擁有土地承包經(jīng)營權資產(chǎn)作為 “股本”的話，并任意由農(nóng)戶把自己那部分“股本”投入到不同企業(yè)，那么分散的股權最終會導致農(nóng)戶土地承包經(jīng)營權流失。那么，農(nóng)戶如何獲得土地資產(chǎn)的長期收益，持久分享到現(xiàn)代大農(nóng)業(yè)經(jīng)濟發(fā)展成果，達到國家實施土地承包經(jīng)營權流轉制度的目的呢？

　　因此，必須建立以村民小組組織體為單位，在村民小組范圍內(nèi)形成土地承包經(jīng)營權聯(lián)合，作為農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)進行會計核算，并加強土地使用權流轉服務和收益管理。

　　二、實行農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)核算的理論依據(jù)

　　在我國現(xiàn)代農(nóng)業(yè)經(jīng)濟發(fā)展過程中，在多種農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營組織體并存的條件下，客觀上不同的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營者可以進行不同的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營及農(nóng)業(yè)投資決策，產(chǎn)生不同的農(nóng)業(yè)成本及帶來完全不同的收入，實現(xiàn)不相等的利潤。

　　然而，實行土地流轉制度下，契約雙方都將面臨如下現(xiàn)實問題：第一，現(xiàn)有承包責任制度，農(nóng)戶個體分別擁有少量分散的土地使用權，由農(nóng)業(yè)企業(yè)分別跟農(nóng)戶個體分別訂立契約，使分散在農(nóng)戶手中的土地順利流轉到農(nóng)業(yè)企業(yè)形成規(guī)模，這樣就會增加土地流轉的契約成本；第二，農(nóng)戶家庭人員變動情況的準確把握，在冊農(nóng)戶土地使用權的連續(xù)、公平性管理問題；第三，農(nóng)戶的土地經(jīng)營權再流轉契約管理問題；第四，承包土地流轉的價格確定和收益估算；第五，在土地承包責任制下，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)濟資源的土地村集體所有權和農(nóng)戶承包經(jīng)營權雙重制度保證性；第六，農(nóng)戶對流轉出去土地收益的合法請求權的組織保障等。最主要的是村集體如何對農(nóng)用土地、山林等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的所有權和承包經(jīng)營權進行長期有效管理，將是農(nóng)民生存生活長久保障的關鍵。

　　因此，為了保障農(nóng)民生存生活的長久利益，客觀要求建立以村民小組為主體的會計核算組織，準確確認及計量村民小組集體范圍的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)，及時反映村民小組集體及農(nóng)戶的財政狀況、土地經(jīng)營權資產(chǎn)流轉利益，加強土地經(jīng)營權流轉的成本效益及收益管理。

　　三、農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計核算的模式及運行特征

　　在村民小組及農(nóng)戶實行土地經(jīng)營權流轉過程中，在村民小組集體范圍內(nèi)，把農(nóng)戶個體現(xiàn)有的土地、山林等經(jīng)營權，作為集體農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)確認及計量，并反映農(nóng)戶對公共資產(chǎn)的所有權關系，實行村民小組及農(nóng)戶的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計核算。

　　(一)確立村民小組會計核算主體

　　根據(jù)目前我國集體所有制的土地政策及土地山林的所有權歸村集體所有和經(jīng)營權屬農(nóng)戶所有的特點，確立以村民小組為會計核算主體，能夠把土地的所有權和經(jīng)營權有效結合，并形成農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的核算及投資規(guī)模。

　　建立村民小組的首期會計報表，首先，對村民小組集體所有的土地、山林、湖泊、房屋固定資產(chǎn)等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)集中在會計報表中進行資產(chǎn)確認及計量；其次，在村民小組范圍內(nèi)，根據(jù)現(xiàn)在在冊農(nóng)戶村民數(shù)量，把農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)折合成為村民小組的總股份，在會計報表的所有者權益中記錄“股本”數(shù)；再次，根據(jù)每戶人口數(shù)決定每個農(nóng)戶家庭的股份數(shù)量，并以農(nóng)戶為單位建立土地經(jīng)營權資產(chǎn)明細賬；最后，確認村民小組的負債，同時健全會計制度，為村民農(nóng)戶個體土地承包經(jīng)營權有效流轉、分享農(nóng)業(yè)企業(yè)的農(nóng)場品生產(chǎn)經(jīng)營成果、正確核算流轉的土地收益提供基礎。

　　(二)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計核算與反映特征

　　以村民小組為核算主體的會計核算，不僅對農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)進行首次確認、計量，也要對村民小組的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的使用性質、經(jīng)營范圍及流轉投資去向的變化進行確定和反映。

　　首先，明確村民小組集體所有的土地、山林、池塘、湖泊等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的農(nóng)用性，房屋固定資產(chǎn)的商用性；根據(jù)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的基本收益，確定資產(chǎn)的賬面價值；并在不同的會計期間，按照農(nóng)戶明細賬反映土地承包經(jīng)營權的流轉變化。同時，在農(nóng)戶“資本公積”部分反映國家對土地經(jīng)營權流轉的相關補貼額。

　　其次，建立農(nóng)地山林經(jīng)濟資源的效益評價指標體系，反映農(nóng)用公共資產(chǎn)價值。結合土地經(jīng)營現(xiàn)狀及使用政策、農(nóng)用土地山林的成本效益特征，建立農(nóng)業(yè)經(jīng)濟資源的成本效益評價指標體系，并根據(jù)流轉土地現(xiàn)在的用途、級別及經(jīng)營項目內(nèi)容，預測該項資產(chǎn)的經(jīng)營成果和土地山林資本收益，合理反映農(nóng)用公共資產(chǎn)價值，做好土地經(jīng)營權流轉收益管理。

　　(三)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益核算的內(nèi)容特征

　　以村民小組為核算主體的會計核算，不僅要及時反映農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的價值，也要對農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的收益進行準確核算，以加強村民小組的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益管理。

　　由于實行土地經(jīng)營權流轉制度，農(nóng)戶流轉出去的土地、山林、池塘、湖泊等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)將由龍頭企業(yè)等承包商進行生產(chǎn)經(jīng)營。其中，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的“銷售農(nóng)產(chǎn)品成本”、“銷售林木成本”、“經(jīng)濟林木投產(chǎn)后的管護費”和農(nóng)業(yè)“管理費用”等各項支出和“農(nóng)產(chǎn)品銷售收入”及與農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的“其他經(jīng)營收入”形成的農(nóng)業(yè)收益等都由龍頭企業(yè)等承包商進行核算，并在此基礎上對本年度農(nóng)業(yè)收益進行分配。

　　可見，村民小組及農(nóng)戶的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益核算過程實際上就是核算來自土地經(jīng)營權流轉接收對象(如龍頭企業(yè)等承包商)的本年度農(nóng)業(yè)“收益分配”得到的分配額。這一分配額度就是所謂流轉土地經(jīng)營權股份分配的股利，也是村民小組及農(nóng)戶以土地經(jīng)營權作為投資的唯一投資收益。而村民小組及農(nóng)戶的這份唯一的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)投資收益數(shù)量的多少，卻決定于龍頭企業(yè)董事會的分配制度。根據(jù)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計核算與利益管理運行機制，可以通過圖1顯示其特征內(nèi)容。

　　因此，農(nóng)戶的土地承包經(jīng)營權必須在村民小組集體范圍內(nèi)形成聯(lián)合，擴大流轉規(guī)模，從而獲得龍頭企業(yè)董事會資格參與利益分配過程。還要根據(jù)流轉經(jīng)營權的土地等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的使用性和經(jīng)營項目內(nèi)容，預測該項資產(chǎn)的經(jīng)營成果和土地山林資本收益，全過程了解農(nóng)產(chǎn)品收成及資產(chǎn)收益情況，準確把握龍頭企業(yè)的利潤分配，并把利潤分配列入村民小組的利潤管理內(nèi)容中，保證農(nóng)戶流轉土地和農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的收益歸屬村民小組成員。這樣才能保證現(xiàn)代農(nóng)業(yè)發(fā)展帶來的農(nóng)業(yè)增收與農(nóng)民的增收保持相對一致，才能使土地經(jīng)營權流轉收益真正成為農(nóng)民的“特殊社保”。

　　四、農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計核算的職能特征

　　建立以村民小組為主體的會計核算機制，形成以村民小組集體為資產(chǎn)管理整體，以有效發(fā)揮會計利益核算、資產(chǎn)保全、資產(chǎn)收益調(diào)配及土地經(jīng)營權流轉管理職能。

　　(一)村民小組集體會計核算與農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)保全的職能特征

　　通過以村民小組集體為單位的會計核算，能夠準確核算村民小組集體所有的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)產(chǎn)權及農(nóng)戶明細資產(chǎn)經(jīng)營權；能夠在土地經(jīng)營權流轉過程中確保農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的農(nóng)業(yè)專用資產(chǎn)性，保證農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)產(chǎn)權及資產(chǎn)經(jīng)營權的雙重性和原村民小組及農(nóng)戶集體共有性質，以有效保全村民小組及農(nóng)戶組合集體的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)。

　　(二)村民小組集體會計核算與農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益核算的職能特征

　　在實行土地經(jīng)營權流轉過程中，以村民小組集體為單位形成的會計組織遵循市場經(jīng)濟的客觀規(guī)律，把村民小組集體所有的土地等農(nóng)業(yè)資產(chǎn)經(jīng)營權作為投資資產(chǎn)進行投資管理時，可以比較不同的流轉對象企業(yè)的盈利能力，從而選擇獲得最佳收益的投資方案。并且繼續(xù)在未來的會計期間，不斷評估農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的投資收益，有效發(fā)揮資產(chǎn)的收益核算職能，做好農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)經(jīng)營權流轉的投資決策。

　　(三)村民小組集體會計核算與資產(chǎn)收益調(diào)配的職能特征

　　以村民小組集體為單位進行會計核算，對農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)進行集中確認、計量，增大資產(chǎn)投資規(guī)模，能使分散的農(nóng)業(yè)土地經(jīng)營權形成相對規(guī)模的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)，有利于土地經(jīng)營權流轉時形成集中的資產(chǎn)投資規(guī)模，取得相對多的“長期股權投資”，從而成為投資農(nóng)業(yè)龍頭企業(yè)的董事會成員，參與投資的龍頭企業(yè)的利潤分配，有利于發(fā)揮現(xiàn)代會計的利益調(diào)配職能，確保本村民小組及農(nóng)戶全體成員的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益。

　　(四)村民小組集體會計核算與土地經(jīng)營權流轉管理的職能特征

　　以村民小組集體為會計核算單位，可使村民小組集體所有的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的所有權與經(jīng)營權有機結合，在形成農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的同時形成流轉規(guī)模；并能以村民小組集體組織的形式，與復雜的流轉關系進行契約交涉，有利于發(fā)揮組織作用，節(jié)約土地經(jīng)營權流轉成本，增加農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益，有利于加強成本效益管理，有效促進土地經(jīng)營權流轉。

　　可見，通過建立以村民小組為組織的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計核算體系，有效發(fā)揮會計核算的職能作用，將能夠適應現(xiàn)代農(nóng)業(yè)的土地承包經(jīng)營權制度的發(fā)展需要，在提供土地承包經(jīng)營權流轉服務的同時，加強農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的收益管理。

　　五、建立農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計核算及利益管理模式的作用

　　我國現(xiàn)代社會主義市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展、社保福利保障制度的不斷完善、農(nóng)業(yè)經(jīng)濟土地經(jīng)營權資產(chǎn)的科學流轉，為實現(xiàn)農(nóng)業(yè)資產(chǎn)增收創(chuàng)造了條件，同時對農(nóng)業(yè)資產(chǎn)收益管理的方式方法及組織也客觀提出了新要求。

　　首先，建立以村民小組及農(nóng)戶集體會計核算組織，有利于保全村民小組及農(nóng)戶組合集體的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)， 形成現(xiàn)代農(nóng)業(yè)經(jīng)濟規(guī)模的同時，有效保證原村民小組及農(nóng)戶集體對其農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)產(chǎn)權及資產(chǎn)經(jīng)營權的雙重長期所有權。

　　其次，以村民小組及農(nóng)戶集體為單位，進行農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)確認計量，有利于擴大土地經(jīng)營權資產(chǎn)的流轉規(guī)模，減少流轉交涉契約成本，能加強土地經(jīng)營權流轉服務，增加流轉力度，增強土地經(jīng)營權流轉資產(chǎn)收益分配的請求權。

　　再次，有效實現(xiàn)土地經(jīng)營權流轉資產(chǎn)收益的分配和再分配，加強農(nóng)民社會福利的持久保障管理。通過村民小組集體會計核算管理，使土地承包經(jīng)營權資產(chǎn)形成規(guī)模流轉，更多地獲得投資份額，自主參與農(nóng)業(yè)收益分配，更多、更好地分享土地承包經(jīng)營權資產(chǎn)規(guī)模流轉成果。并通過村民小組集體組織再分配管理，使村民小組內(nèi)的老弱病殘人員、進城務工農(nóng)民、兒童等全體成員得到了長期、有效的社會保障。

　　綜上所述，農(nóng)業(yè)經(jīng)濟生產(chǎn)經(jīng)營組織的變革必然引起會計核算組織及管理的轉變。目前，實行土地經(jīng)營權流轉制度就是把土地承包經(jīng)營權轉移到既有資本實力又有技術水平的經(jīng)營組織手中，從分散耕種到集中組織規(guī)模經(jīng)營，實現(xiàn)農(nóng)業(yè)市場經(jīng)濟。建立農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計核算及利益管理機制，能夠有效發(fā)揮組織的會計利益核算、資產(chǎn)保全、資產(chǎn)收益調(diào)配及土地經(jīng)營權流轉管理職能，有效保全農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的多重屬性。為此，加強土地經(jīng)營權流轉服務與管理，有利于土地經(jīng)營權流轉資產(chǎn)收益成為農(nóng)民的持久“特殊社保”。

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