【摘要】文章在分析國內(nèi)外研究成果的基礎(chǔ)上，以企業(yè)環(huán)境成本的核算與控制為切入點，詳細(xì)探討了環(huán)境成本的含義、特點與作用，初步研究了環(huán)境成本核算體系，提出了以綠色供應(yīng)鏈為基礎(chǔ)的控制方法。

　　【關(guān)鍵詞】環(huán)境成本；會計核算；會計管理

　　隨著經(jīng)濟(jì)增長和科技的進(jìn)步，人類社會創(chuàng)造出了極為豐富的物質(zhì)財富。與此同時，人類對資源環(huán)境的破壞也達(dá)到了前所未有的程度?；谶@種客觀實際，有必要對環(huán)境成本進(jìn)行深入分析，并結(jié)合企業(yè)實際加以研究，為實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展提供理論思路與方法指導(dǎo)。

　　一、企業(yè)環(huán)境成本的含義、特點與作用

　　(一)企業(yè)環(huán)境成本的含義

　　盡管國內(nèi)外許多學(xué)者在環(huán)境成本領(lǐng)域開展了大量的研究，但往往是從其各自特定的立足點或目標(biāo)出發(fā)，得到的環(huán)境成本定義也各不相同。蔣洪強認(rèn)為“環(huán)境成本是指某一會計主體在其可持續(xù)發(fā)展過程中，因進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動或其他活動而引起的自然資源耗減成本、生態(tài)資源降級成本以及為管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響而采取的防治措施成本。”聯(lián)合國國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家組認(rèn)為，環(huán)境成本是“依照對環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)的活動對環(huán)境造成的影響而采取的或被要求采取的措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。”筆者認(rèn)為，企業(yè)環(huán)境成本是指企業(yè)本著對環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為了預(yù)防、恢復(fù)或補償因其生產(chǎn)經(jīng)營活動所產(chǎn)生或可能產(chǎn)生的環(huán)境影響而采取一系列措施的成本，以及因為耗費自然資源或生態(tài)資源所發(fā)生的實際成本。

　　(二)企業(yè)環(huán)境成本的特點

　　根據(jù)企業(yè)環(huán)境成本的定義，可以發(fā)現(xiàn)環(huán)境成本具有以下特征：1.多樣性。企業(yè)環(huán)境成本可能出現(xiàn)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動的每一個環(huán)節(jié)中，其產(chǎn)生動因具有多樣性。2.不均衡性。環(huán)境成本的不均衡性體現(xiàn)在以下兩個方面：一是發(fā)生時點的不均衡性，環(huán)境成本項目支出不像其他成本項目如直接材料或直接人工那樣均衡地發(fā)生在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中，其往往具有突發(fā)性或不可預(yù)見性，例如：當(dāng)企業(yè)環(huán)境污染物的排放積累到一定程度，其危害可能會在某一時點突然爆發(fā)；也有可能在環(huán)保部門的檢查中因環(huán)境問題的影響受到罰款等。3.滯后性。由于環(huán)境本身具有一定的承受、容納能力，同時企業(yè)當(dāng)期生產(chǎn)經(jīng)營活動對環(huán)境的破壞可能并不明顯，有時其形成的損失和危害是潛在的，這使得環(huán)境成本具有時滯性，其大小及所帶來的影響，可能一時難以完全掌握清楚。4.增長性。一方面，公眾對環(huán)境保護(hù)的重視以及對環(huán)境質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)要求越來越高，企業(yè)所承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)的責(zé)任日益加大，環(huán)境支出也逐漸增加；另一方面，隨著政府環(huán)境保護(hù)法規(guī)的紛紛出臺，對企業(yè)的約束力逐漸增強，也使得企業(yè)的環(huán)境支出額呈現(xiàn)不斷上升趨勢。

　　(三)企業(yè)環(huán)境成本核算與管理的作用

　　1.實現(xiàn)環(huán)境、社會與企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的客觀要求。一方面，環(huán)境向企業(yè)提供了生產(chǎn)的自然資源，同時企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境質(zhì)量的優(yōu)劣又影響著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的方式；另一方面，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動又會產(chǎn)生大量的廢水、廢氣、廢棄物影響著環(huán)境質(zhì)量。為此，企業(yè)必須承擔(dān)起為環(huán)境負(fù)責(zé)的義務(wù)，有效地利用資源，減少對環(huán)境的不利影響。2.實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益和社會效益雙贏的手段。合理準(zhǔn)確地核算環(huán)境成本是對其進(jìn)行有效控制的基礎(chǔ)。確認(rèn)環(huán)境成本核算范圍，對其進(jìn)行計量，形成成本報告，從而進(jìn)行嚴(yán)格控制是環(huán)環(huán)相扣的過程。企業(yè)施行環(huán)境成本控制，采取措施進(jìn)行有效治理，整個企業(yè)的成本自然就隨環(huán)境成本的降低而降低。3.完善環(huán)境成本理論的需要。對于環(huán)境成本核算及控制的研究有助于完善環(huán)境成本理論。目前，在本課題領(lǐng)域的研究中，尚存在一些不足。由于我國尚未建立環(huán)境成本核算和管理制度，對過度使用和破壞的資源不能進(jìn)行有效的計量，致使人們對自己的活動和消費行為難以明確責(zé)任，環(huán)境費用的外部性十分嚴(yán)重。因此，進(jìn)行環(huán)境成本研究，有助于為國家制定環(huán)境保護(hù)政策提供依據(jù)，并為完善環(huán)境成本理論提供參考。

　　二、加強企業(yè)環(huán)境成本核算的措施

　　(一)企業(yè)環(huán)境成本的確認(rèn)

　　企業(yè)環(huán)境成本確認(rèn)是環(huán)境成本核算的關(guān)鍵，只有準(zhǔn)確的確認(rèn)企業(yè)的環(huán)境成本才能正確的核算企業(yè)的環(huán)境成本，從而為環(huán)境成本控制提供基礎(chǔ)。按照聯(lián)合國國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組(ISAR)的觀點，如果企業(yè)環(huán)境成本直接或間接地與通過以下方式流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益有關(guān)，則應(yīng)當(dāng)將其資本化：一是提高企業(yè)所擁有的其他資產(chǎn)的能力，改進(jìn)其安全性或提高效率；二是減少或防止今后經(jīng)營活動造成的環(huán)境污染；三是環(huán)境保護(hù)?？傊还墉h(huán)境成本是否會使得企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益增加，只要它們能對企業(yè)的生存與未來利益有所貢獻(xiàn)，則可以將其視為企業(yè)所支付的一種代價，進(jìn)行資本化處理。同時，如果環(huán)境成本并不會在來來帶來經(jīng)濟(jì)利益，或者與未來經(jīng)濟(jì)利益沒有足夠密切的聯(lián)系，則不能將其資本化。例如：廢物處理，與本期經(jīng)營活動有關(guān)的清理成本，清除前期活動引起的損害，持續(xù)的環(huán)境管理，環(huán)境審計成本等，這些成本并不產(chǎn)生未來收益，因而應(yīng)作為費用計入當(dāng)期損益。

　　(二)企業(yè)環(huán)境成本的計量

　　企業(yè)環(huán)境成本計量是會計計量的重要組成部分，其遵循一般的會計原則，但是由于環(huán)境成本的特殊性，環(huán)境成本的計量同時還應(yīng)特別遵循經(jīng)濟(jì)與環(huán)境效益并重的原則。這一原則要求企業(yè)在計量環(huán)境成本時充分考慮可持續(xù)發(fā)展的要求，將經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境效益結(jié)合起來。即企業(yè)堅持雙贏原則，既不能以犧牲環(huán)境為代價追求經(jīng)齊效益，也不能為了保護(hù)環(huán)境而拋棄經(jīng)濟(jì)發(fā)展。同時企業(yè)環(huán)境成本在計量尺度的選擇上具有多元性。由于環(huán)境成本核算和控制的活動包含人類活動與自然環(huán)境的關(guān)系，既有商品性又不限于商品性。這就要求環(huán)境成本在計量尺度的選擇上要超脫傳統(tǒng)會計，不僅要用貨幣作為計量尺度，同時在企業(yè)的環(huán)境成本信息披露過程中，應(yīng)輔以其它的計量單位，適當(dāng)考慮使用實物或與自然環(huán)境相關(guān)指標(biāo)的計量尺度形式。

　　(三)企業(yè)環(huán)境成本的信息披露

　　為了使利益相關(guān)人或信息需求者詳細(xì)了解企業(yè)在環(huán)境保護(hù)活動中的投入與產(chǎn)出情況，企業(yè)還需以一定的形式對其進(jìn)行披露，才能使其做出有關(guān)環(huán)境信息的正確決策，企業(yè)環(huán)境成本的研究才具有實際意義。與傳統(tǒng)會計信息不同，由于環(huán)境成本信息中定量信息與定性信息并存，定量信息中貨幣信息與非貨幣信息并存，所以可以將環(huán)境成本信息劃分為貨幣性信息、非貨幣性信息以及記述性信息三類。貨幣性信息的核算是重點。只有貨幣信息核算才能把環(huán)境保護(hù)與企業(yè)利潤相聯(lián)系并統(tǒng)一起來。企業(yè)只有在環(huán)境保護(hù)和獲得盈利相協(xié)調(diào)的條件下，才能夠持久地堅持進(jìn)行環(huán)境保護(hù)活動。

　　三、加強企業(yè)環(huán)境成本管理的措施

　　企業(yè)環(huán)境成本核算不是終點，它的最終目的是對環(huán)境成本進(jìn)行有效的管理和控制，從而使得企業(yè)的相關(guān)環(huán)境決策達(dá)到最優(yōu)。從這個意義上講，企業(yè)的環(huán)境成本管理是環(huán)境成本核算的延伸。即環(huán)境成本管理是指企業(yè)通過對環(huán)境成本核算所提供的環(huán)境成本信息的基本分析，采用一定的方法，對環(huán)境成本形成過程中有關(guān)因素加以控制，達(dá)到相關(guān)環(huán)境法規(guī)的要求和可持續(xù)發(fā)展的需要，進(jìn)而實現(xiàn)環(huán)境效益與經(jīng)濟(jì)效益最優(yōu)目的的過程。其具體措施包括：綠色設(shè)計、綠色制造與綠色營銷

　　(一)綠色設(shè)計

　　綠色設(shè)計是指在產(chǎn)品及其生命周期全過程的設(shè)計中，充分考慮其環(huán)境資源和環(huán)境屬性，以及與產(chǎn)品相關(guān)的各類信息，利用各種先進(jìn)的設(shè)計理論，在考慮產(chǎn)品的功能、質(zhì)量、開發(fā)周期和成本的同時，優(yōu)化各有關(guān)設(shè)計因素，使產(chǎn)品及其制造過程對環(huán)境的總體影響減少到最小，最終設(shè)計出具有先進(jìn)的技術(shù)性、良好的環(huán)境協(xié)調(diào)性以及合理的經(jīng)濟(jì)性產(chǎn)品的一種系統(tǒng)設(shè)計方法。

　　(二)綠色制造

　　傳統(tǒng)制造活動是在其過程的末端對污染排放物進(jìn)行處理，使其達(dá)到環(huán)境法規(guī)的正常排放標(biāo)準(zhǔn)要求，減少罰款成本。但是，這種做法一般只能滿足最低環(huán)境法規(guī)的要求，是一種被動的、低層次的環(huán)境成本控制戰(zhàn)略，并且投入大，費時費力。綠色制造是指對高效、清潔制造方法的開發(fā)及應(yīng)用，以達(dá)到綠色設(shè)計的目標(biāo)要求，即在滿足企業(yè)需要的同時，合理使用自然資源和能源并保護(hù)環(huán)境，將廢物減量化、循環(huán)利用化或消滅于生產(chǎn)過程之中。因此，相對于末端治理，綠色制造是從根本上減少環(huán)境成本的戰(zhàn)略性選擇。在綠色制造中，綠色采用是重中之重。在這個過程中，企業(yè)應(yīng)持有“生態(tài)”的觀念，尤其是對某些食品企業(yè)來說，每一種添加劑或催化劑原料都極易對周圍環(huán)境造成污染，對人身心造成傷害，而不適當(dāng)?shù)牟少徎顒訒斐纱罅康倪\輸包裝費，還有儲存保管和處置成本。因此改進(jìn)采購活動可以達(dá)到減少相關(guān)環(huán)境成本，增加企業(yè)價值的目的。

　　(三)綠色營銷

　　綠色營銷是指企業(yè)為了實現(xiàn)自身經(jīng)濟(jì)利益、消費者需求和環(huán)境利益的統(tǒng)一，達(dá)到倡導(dǎo)綠色消費、提高全社會的綠色意識、樹立企業(yè)綠色形象、促進(jìn)企業(yè)和整個社可持續(xù)發(fā)展的目的，融入并貫徹綠色理念，靈活運用營銷組合策略，對產(chǎn)品和服務(wù)的觀念、定價、促銷和分銷進(jìn)行的一系列策劃和方案實施的過程。綠色營銷的關(guān)鍵在于合理制定綠色價格。由于綠色產(chǎn)品比同類普通產(chǎn)品投入大，研發(fā)困難，對生產(chǎn)和銷售過程要求嚴(yán)格，在“環(huán)境消費付費”和“排污者付費”原則受到政府和公眾廣泛承認(rèn)的前提下，綠色產(chǎn)品的價格一般比同類普通產(chǎn)品價格要高一些。但是企業(yè)通過擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，強化綠色管理和降低物料耗用從而降低成本與價格，使綠色產(chǎn)品價格從長遠(yuǎn)看呈下降趨勢。因此，應(yīng)根據(jù)綠色產(chǎn)品價格的特點，綜合考慮當(dāng)前與中長期的產(chǎn)品成本趨勢、市場的發(fā)育程度和消費者對價格的敏感度等多種因素綜合定價。

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