隨著經(jīng)濟全球化的發(fā)展，完善國際稅務合作已成為國際經(jīng)濟組織和各國政府所面臨的一個重要任務。目前，聯(lián)合國、聯(lián)合國教科文組織、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織、歐洲經(jīng)濟共同體和美洲國家組織等國際組織，以及很多發(fā)展中國家和發(fā)達國家都認識到，在經(jīng)濟全球化條件下，加何加強國際稅務合作已是一個十分迫切的議題。這個議題不僅涉及各國財政利益的維護，而且還要解決如何建立一個公正有序的國家間的稅收分配關(guān)系。

　　經(jīng)濟全球化與稅收國際化

　　隨著國際貿(mào)易的擴大、各國間資本流動的加快、國際交通和通信網(wǎng)絡的高速發(fā)展，以及建立在技術(shù)進步基礎(chǔ)上的各種新經(jīng)濟合作形式的涌現(xiàn)，國際貿(mào)易和企業(yè)的生產(chǎn)和金融活動發(fā)生了深刻的變化，增加了很多復雜的因素。突出的表現(xiàn)是，在傳統(tǒng)的局限于一國地域范圍內(nèi)的經(jīng)營活動形式中開始越來越多地出現(xiàn)了一些“跨國的成分”。在這樣的態(tài)勢下，每個國家的稅務部門在這個全球的稅收管理框架中只擁有其中的一部分，甚至在自己的管轄區(qū)范圍內(nèi)也難以單獨建立起有效的管理。例加，僅由一國對在本國從事經(jīng)營活動的某些大型跨國公司進行調(diào)查和管理往往顯得力不從心。一個值得注意的問題是，隨著跨國公司在全球范圍內(nèi)的發(fā)展，世界經(jīng)濟活動中有較大一部分進入了那些疏于管理和監(jiān)督的的不同國家管轄區(qū)之間的“夾縫”區(qū)中。避稅地、離岸管轄區(qū)的大量出現(xiàn)，加之某些國家間惡性稅收競爭的加劇，不僅增加了各國稅收的征管難度，而且也扭曲了國際資本的流動方向，造成了資源配置的全球性不平衡。

　　經(jīng)濟全球化所影響的稅收領(lǐng)域不僅僅局限于直接稅。在區(qū)域集團化經(jīng)濟中，國與國之間關(guān)境的逐漸消失還影響到了消費領(lǐng)域中的間接稅。如果一個國家單方面提高啤酒消費稅稅率，其結(jié)果將是，大量的本國居民涌向鄰國購買啤酒。其結(jié)果是造成了兩國消費稅收入的不平衡。

　　眾所周知，近年來，各國間人員的流動加劇，其中較多的是高技能的專家、學者、動運員和明星等。越來越多的人在國外工作，加醫(yī)療、設(shè)計、講課、會計和提供各種咨詢服務等。據(jù)國際移民組織發(fā)布的2000年世界移民報告，今天世界上遠離自己祖國居住的移民為1.5億人，約占世界總?cè)丝诘?％。這個組織預測，至20 30年，移民的人數(shù)將達到3億?？梢哉J為，經(jīng)濟全球化將是世界移民潮涌動的直接因素。這種國際間的人員流動導致了一系列稅收問題。其中最主要的是各國稅收管轄權(quán)的協(xié)調(diào)問題。

　　隨著跨國電子商務的發(fā)展，傳統(tǒng)的稅收地域管轄權(quán)原則（亦稱來源地原則）將受到?jīng)_擊并降低其重要性。因為，在跨國的電子商務的環(huán)境下，所得的來源地難以確定。與此同時，居民管轄權(quán)的原則將發(fā)揮主導作用，因為除特殊情況外，每一個自然人和法人必須是某一個國家的居民或公民。美國國會決定，對電子商務三年內(nèi)不開征稅收，希望在此期間能擬訂出適應于國內(nèi)和國際領(lǐng)域的有效和公正的電子商務法律框架。據(jù)美國1998年的資料，該年美國消費音通過因特網(wǎng)的購貨額達到78億美元，比上年度增加2倍。面對如此迅速發(fā)展的電子商務，有關(guān)的國際經(jīng)濟組織和各國的稅務部門都在研究新技術(shù)革命條件下的電子商務的稅收制度。

　　造成上述狀況的另外一些因素是，各國對所得和資本征稅的法律顯得越來越復雜，而能駕馭這些法律的也僅是一些較高專業(yè)水準的專家。大部分中小企業(yè)納稅人沒有能力聘請這些專家。除此之外，各國稅法的原則、優(yōu)惠政策、扣除方法和稅率等也不盡一致；稅法又往往經(jīng)常處在改革和完善之中。在這樣形勢下，發(fā)達國家政府為了避免稅收的流失又經(jīng)常竭力將自己的稅收管轄權(quán)擴大到自己領(lǐng)土范圍以外，以追蹤本國公司和企業(yè)的全球化活動。而發(fā)展中國家為了維護本國的財政利益，也要強調(diào)地域管轄權(quán)，加強對外商投資的稅收。國家間稅收管轄權(quán)的重疊，導致了不同國家稅法的“交叉”，而在這個領(lǐng)域中要確定相關(guān)國家的財權(quán)利益又顯得十分復雜。這里不僅要解決跨國納稅人的雙重征稅問題，而且還要協(xié)調(diào)各國間的稅務合作和信息的互通。經(jīng)濟全球化導致了稅收的國際化，而稅收國際化的實質(zhì)就是要合理、公正地處理國家間的稅收分配關(guān)系，建立一些能為各國所接受的國際稅收規(guī)范，預防跨國間的逃稅和避稅。

　　國際稅務合作的現(xiàn)狀和面臨的新問題

　　為了加強對跨國公司全球經(jīng)營活動的稅收管理，似乎可以采取不同的措施：建立一個擁有超國家職能的全球財政管理機構(gòu)；對某些跨國的經(jīng)濟活動征收“國際所得稅”；開征統(tǒng)一的國際貿(mào)易稅（可根據(jù)跨國公司的活動范圍大小來確定稅額）。但是，所有這些設(shè)想的實現(xiàn)談何容易，某些專家甚至認為，至少在未來的數(shù)10年中是不可能實現(xiàn)的。關(guān)鍵的問題是，在經(jīng)濟全球化的形勢下，各國的財政仍各自為政，相互間的財政利益難以全面協(xié)調(diào)。

　　綜觀歷史，長期來（自國際聯(lián)盟成立以后）人們一直在討論能否簽定一個由大部分國家參與的多邊的所得和資本稅收協(xié)定，其中既包括發(fā)達國家又包括發(fā)展中國家。然而，至今為止，事實卻是違背人們的意愿，這種構(gòu)想甚至比二次大戰(zhàn)前更顯得不現(xiàn)實，其原因：一是，出現(xiàn)了很多新獨立的國家，而這些國家擁有新的稅收思想、觀點和稅法；二是，發(fā)達國家之間和發(fā)達國家與發(fā)展中國家之間，在稅收觀點和稅收政策方面存在著嚴重分歧。例如，為了克服版權(quán)付費的雙重征稅，在聯(lián)合國教科文組織的主持下，各國專家曾就如何建立多邊的稅收協(xié)定進行了長期的談判。然而，由于發(fā)達國家與發(fā)展中國家之間立場上的嚴重分歧，這個協(xié)定至今懸而未決。對此，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織稅務委員會的專家指出，在未來的數(shù)10年不要奢望能成功地簽定直接稅的多邊稅收協(xié)定。

　　因此，目前要解決國家之間的這些稅收問題，主要的途徑便是簽定雙邊的稅收協(xié)定。就協(xié)定的內(nèi)容而言，目前各國間的稅收協(xié)定可分為避免所得和財產(chǎn)雙重征稅的稅收協(xié)定、有關(guān)社會保障稅的稅收協(xié)定、有關(guān)遺產(chǎn)稅和贈與稅的稅收協(xié)定、提供稅收征管問題的行政和法律協(xié)助協(xié)定、相互提供稅收優(yōu)惠的協(xié)定等。不少國家間的政府協(xié)議和商務協(xié)議中也經(jīng)常包括一些有關(guān)稅收的條款。這些協(xié)定的主要作用為：在締約國之間建立一個針對不同所得和財產(chǎn)的避免雙重征稅的機制；保護締約國一方納稅人免受締約國另一方的稅收歧視；確定締約國間情報交換的制度，從而保證協(xié)定條款的執(zhí)行、預防稅收的逃避及協(xié)定被濫用。這些稅收協(xié)定的簽定對于發(fā)達國家與發(fā)展中國家都具有十分重要的意義，在各國的稅收關(guān)系中，它們不僅是對國內(nèi)稅法條款的一種補充，而且在很大程度上完善了各國間的稅收分配關(guān)系。除此之外，稅收協(xié)定的條款還對正在進行稅制改革國家的國內(nèi)稅法的發(fā)展產(chǎn)生重要影響。我國自改革開放以來，1991年與日本簽定避免雙重征稅的稅收協(xié)定后，已先后與美國、英國、法國、德國、俄羅斯等近60多個國家簽定了稅收協(xié)定。這些稅收協(xié)定反映了我國經(jīng)濟的開放程度，以及積極參與國際稅務合作的姿態(tài)。

　　近年來，歐安會的決議曾建議簽定專門的協(xié)議來解決稅收問題。這類呼吁在聯(lián)合國經(jīng)社理事會的決議和聯(lián)合國秘書長的發(fā)言中也經(jīng)常出現(xiàn)。已經(jīng)問世的一系列稅收協(xié)定范本對各國間稅收協(xié)定的簽定起到了指導和示范作用。如，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織為協(xié)調(diào)發(fā)達國家之間稅收關(guān)系于 1963年、1977年和1992定范本；聯(lián)合國為協(xié)調(diào)發(fā)達國家與發(fā)展中國家稅收關(guān)系于1980年發(fā)布的協(xié)定范本（據(jù)統(tǒng)計，按聯(lián)合國協(xié)定范本簽定的稅收協(xié)定已超過450個）；為協(xié)調(diào)發(fā)展中國家區(qū)域問關(guān)系，安第斯協(xié)議成員國公布的協(xié)定范本。某些區(qū)域集團也致力于就一些具體的稅務問題，如對所得的調(diào)查和征稅等，加強和發(fā)展不同國家稅收部門的合作。在歐洲經(jīng)濟共同體和斯堪的納維亞國家間，這種合作得到了廣泛的發(fā)展，并出現(xiàn)了一些各國稅收部門間新的合作方法，如聯(lián)合稅收稽查等。

　　聯(lián)合國經(jīng)社理事會在自己的決議中強調(diào)了稅收領(lǐng)域國際合作的必要性，并肯定了起草聯(lián)合國關(guān)于發(fā)達國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅協(xié)定范本專家組的工作。理事會建議聯(lián)合國秘書長向成員國發(fā)出提案，成立稅收合作委員會，加快專家組的工作，盡快提出在國際領(lǐng)域反避稅的具體方案。

　　盡管間接稅（如增值稅、消費稅和銷售稅等）的征收范圍較少越出一國稅境，但在商品和勞務的進出口貿(mào)易中增值稅的國際協(xié)調(diào)也開始引起有關(guān)區(qū)域集團的注意。間接稅領(lǐng)域中的稅收協(xié)定也開始在一些區(qū)域集團中出現(xiàn)。例如，近年來有關(guān)社會保障稅的稅收協(xié)定也在很多國家出現(xiàn)。又如，歐洲聯(lián)盟有關(guān)成員國間稅收協(xié)調(diào)的指令中就包括：有關(guān)統(tǒng)一增值稅的執(zhí)行原則、有關(guān)增值稅的征收和避免雙重征稅的原則、有關(guān)限制出口稅收補貼的規(guī)定等。

　　不久前，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織建立了一個工作小組，專門研究限制國家間在稅收優(yōu)惠領(lǐng)域競爭的途徑。在經(jīng)濟全球化的條件下，這種越演越烈的國家間惡性的“稅收競爭”違背了稅收的基本原則，無益于各國的財政收入和外國投資。事實是，很多發(fā)達國家偏離稅收中性原則的稅制改革很可能引起別國的抗議，而這種競爭在經(jīng)濟合作與發(fā)展組織的一些成員國中也嚴重存在。這種競爭已成為有些國家在國際市場中獲取優(yōu)勢和吸引外國資本的一種手段。競爭具體表現(xiàn)為：一是制訂的稅率低于世界平均稅率，對大部分納稅人的所得不執(zhí)行累進稅率；二是對個人和企業(yè)的生產(chǎn)性投資和積累不征稅；三是與毗鄰本國的離岸管轄區(qū)和離岸中心建立良好的關(guān)系，為資本創(chuàng)造避稅環(huán)境。這個研究 涉及到一些非經(jīng)合發(fā)組織成員國的國家（如開曼群島地區(qū)的避稅地），也包括一些經(jīng)合發(fā)組織的成員因，這些國家為公司制定了特別的稅收優(yōu)惠制度，如愛爾蘭、荷蘭和比利時。歐洲聯(lián)盟也表示反對稅收優(yōu)惠領(lǐng)域的競爭，據(jù)說上述工作小組將接受歐洲聯(lián)盟的領(lǐng)導。1996年12月德國財政部長尤金。什塔爾克在歐洲聯(lián)盟中發(fā)起反“避稅地”的運動，他特別批評英國利用稅收制度來鞏固倫敦作為“金融中心”的地位和作為對抗法蘭克福的“工具”。

　　有些專家認為，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織正在逐步撤消所有各類并不涉及稅收的管理，如對外匯匯率的管理，其結(jié)果將導致稅收將作為確定公司布局的一個決定性因素。經(jīng)合發(fā)組織的很多材料都談到，企業(yè)的全球化經(jīng)營加之通信工具的發(fā)展將導致各國間為吸引外國公司在稅收優(yōu)惠領(lǐng)域的競爭風險。

　　經(jīng)濟合作與發(fā)展組織的方案的首要任務是，制定一個標準來對公平的稅收競爭與有害的稅收競爭加以區(qū)別。為此，工作小組正在研究專門的稅收制度，確定適用于本國公司與跨國公司不同的稅率。

　　很多國家的稅務部門都十分積極地開展反“非法貨幣”流通的斗爭。所謂非法貨幣是指毒品買賣所得、金融欺詐所得、非法賭博所得等，每年約為5000億美元。其中大部分非法貨幣通過那些內(nèi)含大量現(xiàn)鈔業(yè)務公司的商業(yè)活動來“洗錢”，如賭場，加油站、游戲機房和飯店等，也有通過某些金融業(yè)務來掩蓋貨幣的最初來源地。而位于“避稅地”國家和地區(qū)的公司和銀行又往往迎合這種需要，竭力提供這些服務。

　　為了抵制這種現(xiàn)象的蔓延，1989年七國集團建立了一個名為“反金融犯罪的國際力量”的組織（FATF）?，F(xiàn)在，這個組織附屬于經(jīng)濟合作與發(fā)展組織，有26個成員國，已公布了40多項方案。其中，最近公布的方案是，警告與非洲塞舌爾發(fā)生任何業(yè)務的危險性，因為這個國家向投資額超過1000萬美元的外國投資者提供刑事偵查的完全豁免權(quán)。不久前，這個組織批評了成員國土耳其拖延“反資本犯罪法”的執(zhí)行。這個組織的另一個成員國奧地利也被要求撤消匿名的銀行帳號。在奧地利這類匿名帳號已達到2600萬戶，超過了其人口的兩倍，違背了歐洲委員會洗錢的協(xié)議。這個協(xié)議還提出，取消保守銀行秘密的嚴格規(guī)定。就連瑞士政府也不得不放松自己的法律，該國議會允許銀行將所有可疑的業(yè)務往來通報有關(guān)的機構(gòu)，這種通報不作為對銀行秘密的泄露。

　　21世紀的國際稅務合作將面臨很多問題，這就需要有關(guān)的國際經(jīng)濟組織和世界各國政府的共同努力，研究相關(guān)的國際規(guī)范，順應經(jīng)濟全球化的發(fā)展。我國自改革開放以來，積極開展稅制的改革，在維護本國財政利益的基礎(chǔ)上，努力使我國的稅制與國際接軌。不斷擴大的稅收協(xié)定網(wǎng)絡加強了我國與其他國家的稅務合作，為我國參與經(jīng)濟全球化奠定了稅收的法律基礎(chǔ)。聯(lián)合國經(jīng)讓理事會的專家組認為，今后國家間的稅務合作主要解決問題是：情報的交換；預防逃稅和避稅的方法；轉(zhuǎn)讓價格；各國稅務部門經(jīng)驗的交換；研究各國簽訂和執(zhí)行稅收協(xié)定的經(jīng)驗。