在全國范圍內推行增值稅改革的模式在學界大致有三種：第一種是以目前東北三省試點轉型增值稅為藍本，在所有行業(yè)對生產(chǎn)用機器設備全額抵扣的改革模式；第二種是在第一種基礎上擴大抵扣范圍，對所購全部固定資產(chǎn)包括機器設備和房屋建筑一次性抵扣，即消費性增值稅改革模式；第三種是進一步擴大增值稅征收范圍，對產(chǎn)品的全部流轉環(huán)節(jié)產(chǎn)生增值額，不分行業(yè)全部實行增值稅，完善增值稅征收鏈條的改革模式。本文主要從增值稅轉型改革在全國范圍推開后，對地方稅收的長、短期影響以及如何兼顧中央和地方利益這一角度進行探討。筆者認為，這三種稅改模式各存利弊，第一種模式相對于第二種模式，可操作性強，稅改成本也較低；相對于第三種模式，影響地方收入可達“最小化”，改革帶來的震動較為平緩?？紤]到改革積極穩(wěn)妥、局部與整體利益的兼顧以及保持經(jīng)濟活力和政治穩(wěn)定等多種因素，最優(yōu)選擇應為第一種模式。

　　最優(yōu)模式的影響因素分析

　　（一）地方短期減收數(shù)據(jù)測算

　　在較短的時間跨度內，按靜態(tài)指標全國減少增值稅收入1500億測算，則地方收入減收165億（地方稅3個附加稅種占增值稅總額的11%）；按共享稅中央與地方3：1的分成比例，則地方稅收減收500億，二者合計665億，即地方稅減收幅度占全國增值稅減少數(shù)的44.3％。

　　（二）長期減收因素分析

　　目前，我國的地區(qū)差異和行業(yè)布局存在明顯不均衡性，各地經(jīng)濟發(fā)展不平衡的狀況并未趨緩，而東北地區(qū)屬同一類型經(jīng)濟模式，在轉型試點過程中的經(jīng)驗做法在全國范圍內的示范和借鑒意義頗為有限，至少短期內難以管窺。并且，增值稅轉型改革向消費型模式每邁出一步，就會帶來新一輪的投資熱甚至過熱的后果，因此刺激投資的消費型增值稅改革宜緩不宜急。從長期看，3到5年之后全國增值稅改革推行的效果預測，地方財政受影響的因素還將增多。民間投資的規(guī)模會不斷擴大，產(chǎn)業(yè)結構發(fā)生悄然改變，地方稅收入將受到減收影響。如：擴大增值稅抵扣范圍后，稅負減輕，資金流動加快，效益提高，促使一部分原來從事營業(yè)稅應稅項目的投資人轉變投資方向，成為增值稅納稅人。由此造成的地方稅減收，盡管具體數(shù)值不易測定，但對中小企業(yè)的影響程度不容低估，而且其程度高低直接與增值稅轉型改革的幅度和范圍呈正相關。

　　第二、三種模式的不利因素分析

　　（一）第二種模式

　　在一步到位實行消費型增值稅以后，地方稅收中建筑安裝業(yè)和銷售不動產(chǎn)稅目中的稅源將同時消失，房產(chǎn)稅等地方稅種面臨重建與調整，增值稅稅基也進一步縮小，同步影響地方收入中的共享稅比例。在國家不調整比例分成和財政補貼政策的情況下，地方收入銳減、財力不足，影響和挫傷地方政府謀求經(jīng)濟發(fā)展的積極性和主動性。

　　大量的事實表明，增值稅轉型改革對地方財力的短期影響，通過完善財政轉移支付手段或財政補貼形式予以解決弊端多多，轉移支付也是需要成本的。由于人所共知的原因，地方向上級跑要經(jīng)費、申請補貼、跑“部”進京等風氣助長的不正之風愈加使貧者愈貧、富者愈富，地方經(jīng)濟的良性發(fā)展無從談起，地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的不均衡性只會擴大和加劇。而由此衍生的其他社會問題，若在短期內得以有效解決更非朝夕之功。因此，筆者不主張在解決地區(qū)財政苦樂不均的長期問題上動輒采取財政補貼形式，而是要靠稅收制度本身的制約激勵作用，如降低增值稅稅負的同時兼顧地方稅稅制的調整和改革，調動地方自我調節(jié)經(jīng)濟的能力。從長遠趨勢看，擴大直接稅、降低間接稅在整個稅制結構中的比重是調節(jié)地方經(jīng)濟的有效方法，要盡快改變增值稅在中國稅制結構中的絕對主導地位，適當開征和豐富地方稅種，發(fā)揮稅收對地方經(jīng)濟的宏觀調控作用，減少靠財政補貼維持地方政府運轉的不利局面。

　　（二）第三種模式

　　依據(jù)“完整鏈條論”，認為凡是涉及到產(chǎn)品、勞務的行業(yè)都要用增值稅的鏈條聯(lián)接起來全部實行增值稅。分析現(xiàn)行征收營業(yè)稅的行業(yè)項目，幾乎都與產(chǎn)品、勞務有關，如營業(yè)稅中交通運輸業(yè)涉及到征收增值稅的燃料、運輸設備和修理配件；建筑安裝業(yè)涉及到征收增值稅的各種建筑材料；營業(yè)稅中的銷售不動產(chǎn)業(yè)的房產(chǎn)，其構成房產(chǎn)的原材料，全部是征收增值稅的；甚至營業(yè)稅中的餐飲業(yè)也涉及到征收增值稅的糧食產(chǎn)品，煙酒糖茶、燃料、飲具等；服務業(yè)中的所有項目，也無一例外都與征收增值稅有關聯(lián)。如果這一理論成立，營業(yè)稅就失去存在的基礎和必要了。

　　從稅制改革的總體構成看，增值稅、營業(yè)稅和其他稅種的作用是相互聯(lián)系、密不可分的一個整體，缺一不可。而且，1994年以來新稅制改革運行的實踐證明，在不同的行業(yè)確立征收增值稅、營業(yè)稅的改革是成功的，特別是營業(yè)稅稅目設置是科學合理的。營業(yè)稅稅種的設置，不僅計算簡單，方便征收，而且有利于促進企業(yè)加強經(jīng)濟核算，也有利于稅務機關加強稅收管理，有效減少稅款的跑、冒、滴、漏；更有利于調動地方政府發(fā)展經(jīng)濟、發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)的積極性，從而促進消費、促進整個經(jīng)濟的發(fā)展。十幾年來，營業(yè)稅的征收比例逐年提高，已占地稅收入的70％左右，是地方財政收入的主要來源。

　　如果按照“完整鏈條論”擴大增值稅、減少營業(yè)稅的征收范圍，不僅需要重新評價1994年稅制改革的成果，重新認識營業(yè)稅的作用，而且對營業(yè)稅的影響是直接和巨大的，將導致地方稅收入大幅下降，帶來中央財政與地方財政重新分配等更復雜的問題，對現(xiàn)行增值稅的征收管理無疑是雪上加霜。筆者認為，現(xiàn)行增值稅管理存在的一系列問題，根本原因不在于鏈條作用的范圍大小，而在于對增值稅的征收管理缺少清醒正確的認識。

　　由于增值稅計算過程的復雜性，現(xiàn)有稅務工作人員能全面掌握企業(yè)供、產(chǎn)、銷全過程并準確計算增值稅的為數(shù)不多。為了適應稅務機關隊伍現(xiàn)狀，簡便增值稅的征收管理，現(xiàn)行增值稅管理要求稅務機關側重掌握銷售和供應兩個環(huán)節(jié)。為此，稅務機關把重點放在稅控防偽發(fā)票上，認為只要是稅務機關印制并有稅控防偽標志或者稅務機關開出的發(fā)票，都可以作為進項稅額核算，當進項稅額大于銷項稅額時，就能不繳或少繳增值稅。但這仍然無法遏制某些不法商人為增大進項稅額達到偷稅目的，而虛開、騙開、假開增值稅發(fā)票的態(tài)勢。筆者認為，解決這一問題的根本是明確在企業(yè)供、產(chǎn)、銷三個環(huán)節(jié)的稅收管理中，工作重點放在哪個環(huán)節(jié)。

　　理論界提出“完整鏈條論”，把管理的重點放在供應環(huán)節(jié)。因為企業(yè)采購供應環(huán)節(jié)都需要有發(fā)票結算、報銷、核算，發(fā)票金額直接涉及進項稅收。目前企業(yè)能入賬的發(fā)票有增值稅發(fā)票和營業(yè)稅發(fā)票兩種，增值稅發(fā)票又分為專用稅控防偽發(fā)票和普通增值稅發(fā)票。其中，除交通運輸外，只有專用稅控防偽發(fā)票能作為進項稅收抵扣增值稅。由于專用稅控防偽發(fā)票既有購進生產(chǎn)用的原材料，也有非生產(chǎn)性的基本建設用的原材料，兩者很難劃分。為了進一步簡化計算，在購進環(huán)節(jié)就不再區(qū)分生產(chǎn)消費與基本建設消費，只要有專用增值稅發(fā)票注明的稅款就給予抵扣，即實行真正意義上的消費型增值稅。但筆者認為，如果不分用途、不分企業(yè)采購行為的真?zhèn)?，只要有專用稅控防偽發(fā)票就一律承認其進項稅收，虛開、假開增值稅發(fā)票偷稅之風只會更加猛烈，而不會受到遏制。

　　在實踐中，增值稅管理的重點通常放在銷售環(huán)節(jié)。對修理修配業(yè)、加工勞務及年銷售額不足180萬元的小規(guī)模納稅人，不管其進項稅收大小如何，一律按銷售收入實行定率征收，在一定程度上方便了稅收管理、減少了漏稅。但如果擴大增值稅定率征收的范圍，或把征收營業(yè)稅的某些行業(yè)項目改為定率征收增值稅，那么還不如把小規(guī)模納稅人定率征收增值稅的項目改為征收營業(yè)稅更為恰當。

　　筆者認為，無論是銷售環(huán)節(jié)還是供應環(huán)節(jié)，都不能完整正確地提供增值額，只有生產(chǎn)環(huán)節(jié)能夠正確核算增值額。解決增值稅虛開、騙開、假開發(fā)票的根本在于抓好采購供應環(huán)節(jié)和銷售環(huán)節(jié)的同時，把增值稅管理的重點放在生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)的審核上。就生產(chǎn)環(huán)節(jié)而言，它又包含了經(jīng)營環(huán)節(jié)，生產(chǎn)與經(jīng)營應該同屬一個環(huán)節(jié)，如果企業(yè)購進的各種原材料、物資與生產(chǎn)經(jīng)營沒有聯(lián)系，本期又沒有實現(xiàn)銷售，或者以后也不能實現(xiàn)銷售，那么該企業(yè)的這部分進項稅收就不允許抵扣銷項稅收。也就是說，供應環(huán)節(jié)的進項稅收如果與生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)沒有關系，該進項稅就不能抵扣銷項稅。

　　供、產(chǎn)、銷三個環(huán)節(jié)全面監(jiān)控，重點是稅務機關要對進項稅收進行審核，否則，再完善的稅制也會有隙可鉆。不能因為增值稅的管理復雜，干部隊伍素質不能適應，就把對供、產(chǎn)、銷三個環(huán)節(jié)的監(jiān)控簡化成只對供、銷兩個環(huán)節(jié)的管理。如果還用“完整鏈條論”來解釋增值稅的管理，筆者認為不是這個“鏈條”不大、不完整，而是在管理上砍掉了生產(chǎn)經(jīng)營這個重要環(huán)節(jié)的管理，而使增值稅管理的“鏈條”中斷了。因此，制定和完善相應的稅收政策，全面提高稅收干部隊伍的業(yè)務素質，才能從根本上解決增值稅管理存在的一系列問題。

　　而且，從具體操作效果考量“完整鏈條論”更是得不償失。在房地產(chǎn)業(yè)和金融保險業(yè)等歸入增值稅征收范圍后，如何計算流轉額和扣除額需要做大量的分析測算，還要調整國地稅征管方式，重新劃分稅收管轄區(qū)域，修改軟件平臺以及人員培訓等，稅改成本較大。而從目前征管的水平和質量來看，地稅部門的征管水平已經(jīng)提升到相當高的層次，管理缺位和管理盲區(qū)基本消除，頻繁易主只能增加管理成本和企業(yè)負擔。

　　從納稅人角度看，據(jù)統(tǒng)計，在增值稅納稅人中，小規(guī)模納稅人所占比例全國平均數(shù)在80-90%左右，其經(jīng)營具有廣泛性、分散性和隱蔽性的特點。由于小規(guī)模納稅人是按銷售額直接乘以稅率繳納增值稅，與營業(yè)稅按流轉額征稅的計算方法一致，因此改變征收范圍并無實際意義和作用。而且，在營業(yè)稅納稅人中，交通運輸業(yè)和建筑安裝業(yè)多以中小企業(yè)為主，達不到增值稅一般納稅人的準入條件，只能以小規(guī)模納稅人的身份進行經(jīng)營。經(jīng)測算，小規(guī)模納稅人的實際稅收負擔率為5.66%，大大高出一般納稅人的3.97％和營業(yè)稅納稅人的實際稅負。改變征收范圍只能給廣大中小企業(yè)增加稅負，失去發(fā)展后勁。而中小企業(yè)的發(fā)展興衰直接關系到地方經(jīng)濟的活力、勞動就業(yè)的程度、社會和政局的穩(wěn)定。

　　綜上所述，筆者認為應以購進機械設備、生產(chǎn)經(jīng)營的各種原材料、輔助材料、低值易耗品、修理用配件等全額抵扣的方式作為增值稅轉型改革的下一步方向。這樣才能最大限度地消除或降低改革震蕩和其他不利影響，對地方財政收入的減收也控制在適當范圍，有利于地方政府調控和發(fā)展經(jīng)濟，挖掘地區(qū)發(fā)展?jié)摿?，使中央利益和地方利益之間平衡兼顧，互惠雙贏。