[摘要]20世紀(jì)80年代中期，最早發(fā)起于美國(guó)的稅制改革取得了很大的成功，產(chǎn)生了巨大的影響和良好的示范作用。進(jìn)入90年代以來(lái)，許多發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家開(kāi)始著手對(duì)稅收制度進(jìn)行了更為廣泛和更為深刻的改革，掀起了稅制改革的又一高潮。在中國(guó)，一方面由于稅費(fèi)之和占到財(cái)政收入的25％左右甚至更高，超過(guò)了發(fā)展中國(guó)家的水平，因而存在著一定的減稅必要性和空間；另一方面，即使在2001年，經(jīng)歷了稅收收入的連續(xù)超常增長(zhǎng)的情況下，稅收收入占GDP的比重也不過(guò)16％左右，比發(fā)展中國(guó)家或同等人均GDP國(guó)家的宏觀稅負(fù)要低，因此又存在著適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平的必要性。因而，當(dāng)前如何在適度減稅的情況下適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平，就是一個(gè)不可回避的問(wèn)題?？蛇x擇的措施主要有：優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，提高稅制彈性；加強(qiáng)預(yù)算管理，清費(fèi)立稅，加快稅費(fèi)改革的進(jìn)程，切實(shí)減輕企業(yè)和農(nóng)民的稅外負(fù)擔(dān)；強(qiáng)化征管，堵塞稅收漏洞，減少稅收流失等。

　　一、求同存異：20世紀(jì)90年代以來(lái)世界各國(guó)稅制改革的新趨勢(shì)

　　1.普遍減稅，但并不意味著稅收占GDP的比重下降

　　20世紀(jì)80年代中期，最早發(fā)起于美國(guó)的稅制改革取得了很大的成功，產(chǎn)生了巨大的影響和良好的示范作用。1986年的美國(guó)稅制改革，主要是以供給學(xué)派的稅收理論為基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)通過(guò)減稅來(lái)促進(jìn)社會(huì)總供給量的增加，從而帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇。美國(guó)的稅改在消除對(duì)工業(yè)化國(guó)家經(jīng)濟(jì)的負(fù)面效應(yīng)，特別是消除稅制對(duì)投資、儲(chǔ)蓄和工作熱情的抑制作用方面，確實(shí)起到了積極作用。隨后，以美國(guó)稅制改革內(nèi)容為基本模式的稅改浪潮沖擊了世界各國(guó)。

　　進(jìn)入90年代以來(lái)，許多發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家開(kāi)始著手對(duì)稅收制度進(jìn)行了更為廣泛和更為深刻的改革，掀起了稅制改革的又一高潮。特別是進(jìn)入新世紀(jì)，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的加快發(fā)展，各國(guó)紛紛推出了減稅計(jì)劃和方案，調(diào)低稅負(fù)，形成了新一輪世界性的減稅趨勢(shì)和潮流。（1）美國(guó)：總統(tǒng)布什把大規(guī)模減稅作為其經(jīng)濟(jì)政策的核心，就職不到20天即向國(guó)會(huì)提出10年減稅1.6萬(wàn)億美元的計(jì)劃（后來(lái)國(guó)會(huì)將其縮減為1.35萬(wàn)億美元），主要是降低稅率和增加稅收減免。這是美國(guó) 20年來(lái)最為龐大的減稅計(jì)劃?！?9·11”事件后，布什政府加快了減稅計(jì)劃的實(shí)行。（2）加拿大：2000年10月18日，加拿大宣布了歷史上最大的減稅計(jì)劃，減稅總額近1000億加元，減稅內(nèi)容包括全面降低個(gè)人所得稅稅率，增加生計(jì)扣除和降低公司所得稅稅率。（3）德國(guó)：1999年頒布全面減稅方案，分步實(shí)施。個(gè)人所得稅和公司所得稅的稅率都有大幅度降低。（4）法國(guó)：法國(guó)以稅高聞名，但在2000年減稅800億法郎的基礎(chǔ)上，最近宣布從2001至2003年再減稅1200億法郎，除了降低個(gè)人所得稅和公司所得稅稅率外，還要降低增值稅的標(biāo)準(zhǔn)稅率。除以上國(guó)家外，英國(guó)、意大利、澳大利亞、比利時(shí)、瑞典、俄羅斯。荷蘭、葡萄牙、羅馬尼亞、印度、巴基斯坦、沙特、以色列、印度尼西亞、馬來(lái)西亞、希臘、捷克等國(guó)家也紛紛采取了一些減稅措施。目前這一減稅浪潮勢(shì)不可擋（安體富，2002）。

　　之所以出現(xiàn)這種形勢(shì)，其原因主要有：第一，稅收競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)成為國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的重要手段。各國(guó)為了應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)全球化帶來(lái)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的加劇，大都主張通過(guò)減稅如降低稅率、提高出口退稅水平來(lái)提高本國(guó)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。第二，當(dāng)前出現(xiàn)了世界性的經(jīng)濟(jì)增速減緩和滑坡，特別是作為全球經(jīng)濟(jì)領(lǐng)頭羊的美國(guó)和日本，其經(jīng)濟(jì)近些年來(lái)一直不大景氣，從而試圖把減稅作為刺激需求和擴(kuò)大投資的重要手段，并力求以此來(lái)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的回升。第三，稅收理論在更新。在經(jīng)濟(jì)全球化加速發(fā)展的新形勢(shì)下，強(qiáng)調(diào)充分發(fā)揮市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的作用，主張減少政府和稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的干預(yù)、實(shí)行稅收中性原則的呼聲和理論在增強(qiáng)。一般說(shuō)來(lái)，減稅政策不利于提高一個(gè)國(guó)家的稅收水平，但實(shí)際運(yùn)行的情況卻是稅收水平提高了。稅收水平是指一國(guó)稅收總額占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重，它集中說(shuō)明了國(guó)家和納稅人在分配上的量的關(guān)系，是一個(gè)國(guó)家稅收制度的核心問(wèn)題。根據(jù)世界銀行和國(guó)際貨幣基金組織的調(diào)查表明，剔除社會(huì)保障因素，發(fā)達(dá)國(guó)家總體稅收水平為 38.4％。隨著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，各國(guó)的稅收水平普遍呈上升趨勢(shì)。OECD1997年《稅收統(tǒng)計(jì)》表明，1980至1995年，OECD各成員國(guó)中，美洲國(guó)家稅收占GDP的比重由25 3％增到27.5％，歐洲國(guó)家由36.4％增加到40.8%，環(huán)太平洋國(guó)家則由28.9％增加到31.6％。這一趨勢(shì)可歸結(jié)于以下兩個(gè)因素：一是政府支出規(guī)模的日益膨脹對(duì)稅收增長(zhǎng)產(chǎn)生的外在壓力。近年來(lái)，各國(guó)公共支出無(wú)論從絕對(duì)量還是從相對(duì)量來(lái)講，都呈上升的趨勢(shì)。稅收作為各國(guó)政府最主要的籌資形式，財(cái)政支出規(guī)模的持續(xù)擴(kuò)張，客觀就要求其有一個(gè)大的提高。二是稅制彈性的設(shè)計(jì)能保證一國(guó)稅收總額的增長(zhǎng)大于GDP的增長(zhǎng)。稅制彈性是稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的反應(yīng)程度，在一國(guó)財(cái)政收入主要依賴(lài)于稅收的情況下，政府都力求使本國(guó)的稅制富有彈性，以滿(mǎn)足不斷增長(zhǎng)的財(cái)政支出需要，這也從稅制上保證了稅收水平的不斷上升。

　　當(dāng)然，減稅的缺點(diǎn)也是明顯的。首先，減稅一般是建立在國(guó)稅收入大幅度增長(zhǎng)的基礎(chǔ)上。如果在減稅政策實(shí)施之后，一旦經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)生變化，稅基縮小，就會(huì)使財(cái)政收入的增長(zhǎng)陷入被動(dòng)局面。其次，減稅也影響稅制的固定性和稅法的權(quán)威性。稅制在一段時(shí)期內(nèi)必須保持一定的穩(wěn)定性，這對(duì)維護(hù)整個(gè)經(jīng)濟(jì)和投資環(huán)境的穩(wěn)定有著重要作用。如果稅收工具使用不當(dāng)，稅制變動(dòng)過(guò)于頻繁，給人一種“朝令夕改”的印象，那就勢(shì)必會(huì)影響稅法的嚴(yán)肅性。最后，減稅的政策效果不如增加財(cái)政支出那樣明顯和直接，往往有一定的“時(shí)滯”效應(yīng)，會(huì)給制定政策的部門(mén)帶來(lái)相當(dāng)?shù)碾y度。

　　2.發(fā)達(dá)國(guó)家稅制改革對(duì)發(fā)展中國(guó)家的稅制產(chǎn)生了較大影響，兩者的稅制日益趨同

　　發(fā)達(dá)國(guó)家稅制改革的動(dòng)向?qū)Πl(fā)展中國(guó)家產(chǎn)生了較大的影響，許多發(fā)展中國(guó)家也對(duì)其稅收制度和政策作了調(diào)整，以順應(yīng)世界稅制改革潮流，這客觀上使得兩者的稅制改革出現(xiàn)趨同的現(xiàn)象。

　　首先，在個(gè)人所得稅改革實(shí)踐中，降低了最高稅率，減少了稅率檔次，提高了免稅額，同時(shí)取消了原有的大部分扣除；在公司所得稅領(lǐng)域，調(diào)整了稅基和稅率結(jié)構(gòu)，減少了稅收優(yōu)惠措施。

　　其次，發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家還在稅制改革中不斷調(diào)整直接稅和間接稅稅種的比例，兩者出現(xiàn)了不斷靠攏的趨勢(shì)。90年代以來(lái)，發(fā)達(dá)國(guó)家的稅制結(jié)構(gòu)普遍過(guò)于依賴(lài)直接稅而輕視間接稅的傾向已經(jīng)有所逆轉(zhuǎn)，流轉(zhuǎn)稅越來(lái)越受到重視，其中具有稅收中性特點(diǎn)的增值稅被廣泛地推廣開(kāi)來(lái)，它的大量推行使所得稅的地位相對(duì)降低；而發(fā)展中國(guó)家由于征管水平、居民納稅意識(shí)和收入水平的提高，直接稅的比重越來(lái)越高。從這一點(diǎn)看，發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家的稅制結(jié)構(gòu)日益接近，逐漸趨同。

　　再者，20世紀(jì)90年代以來(lái)，無(wú)論是經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國(guó)家還是發(fā)展中國(guó)家，大都在稅制改革的基礎(chǔ)上掀起了以分稅制為先導(dǎo)的財(cái)稅體制改革。這也可以看作是90年代稅制改革的又一動(dòng)向。90年代以來(lái)國(guó)際政治、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的一系列變化誘發(fā)了各國(guó)財(cái)政分權(quán)傾向，財(cái)政聯(lián)邦主義思潮風(fēng)行全球，實(shí)行分稅制已成為國(guó)際潮流。在世界銀行、國(guó)際貨幣基金組織等國(guó)際機(jī)構(gòu)的推動(dòng)下，許多發(fā)展中國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國(guó)家都在重新審視本國(guó)原有稅制的利與弊，認(rèn)真探索以分稅制為先導(dǎo)、順應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的財(cái)稅管理體制。

　　最后，減稅降負(fù)不管是發(fā)達(dá)國(guó)家、發(fā)展中國(guó)家，或是在新興工業(yè)化國(guó)家都被當(dāng)作刺激經(jīng)濟(jì)和體現(xiàn)社會(huì)政策的一項(xiàng)重要的政策工具而廣泛運(yùn)用，但與此同時(shí)各國(guó)稅收水平總體上卻呈上升趨勢(shì)。20世紀(jì)90年代以來(lái)，減稅作為一種傳統(tǒng)的擴(kuò)張性財(cái)政政策工具，在刺激經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著重要的作用。尤其是在1997年亞洲金融危機(jī)之后，各國(guó)對(duì)金融工具（衍生金融工具）特別是對(duì)擴(kuò)張性的貨幣政策抱著懷疑的態(tài)度，財(cái)政政策的地位日漸其重要。部分發(fā)達(dá)國(guó)家在減稅方案中明確指出，減稅就是為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇和持續(xù)增長(zhǎng)，為了實(shí)行特定的社會(huì)政策的需要。當(dāng)然，減稅從根本上說(shuō)，還是取決于一國(guó)國(guó)情，尤其是其財(cái)政的實(shí)力。

　　二、各國(guó)稅制改革的理論基礎(chǔ)和經(jīng)濟(jì)背景

　　進(jìn)入20世紀(jì)90年代以來(lái)，稅制改革出現(xiàn)的新趨勢(shì)和新變化絕不是偶然的，而是有著深刻的理論和經(jīng)濟(jì)背景。

　　1.占主導(dǎo)地位的經(jīng)濟(jì)理論和思想觀念發(fā)生了變化

　　我們知道，在西方主要發(fā)達(dá)國(guó)家，歷來(lái)都存在兩種不同的思想：崇尚自由放任和市場(chǎng)機(jī)制的觀念與主張政府對(duì)經(jīng)濟(jì)實(shí)行干預(yù)來(lái)彌補(bǔ)市場(chǎng)本身失靈的觀念。歷史上，兩種思想基本上是對(duì)立的，只不過(guò)有時(shí)候崇尚市場(chǎng)機(jī)制的占上風(fēng)，有時(shí)候崇尚政府干預(yù)的占上風(fēng)。當(dāng)然，現(xiàn)在越來(lái)越多的經(jīng)濟(jì)學(xué)家已開(kāi)始在尋求兩者的均衡點(diǎn)，即尋求市場(chǎng)機(jī)制與政府干預(yù)的融合問(wèn)題。

　　以美國(guó)為代表的稅改就充分反映了這兩種力量的交鋒與力量對(duì)比。20世紀(jì)80年代是以包括供給學(xué)派在內(nèi)的崇尚市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)本身力量的現(xiàn)代新古典學(xué)派的經(jīng)濟(jì)理論和思想觀念，逐步取代了強(qiáng)調(diào)政府干預(yù)的凱恩斯主義而占據(jù)主流地位的時(shí)期，崇尚自由放任的觀念占了主流。在這一經(jīng)濟(jì)思想和觀念指導(dǎo)下的稅收理論，主張減少并盡可能地取消稅收對(duì)市場(chǎng)運(yùn)動(dòng)和經(jīng)濟(jì)主體行為的扭曲作用，主張保持稅收中性。所以，在這種稅收理論指導(dǎo)下的80年代稅制改革，主要就是圍繞著單方向的減稅、降低稅率、簡(jiǎn)化稅制來(lái)進(jìn)行的。到了80年代末和90年代初，西方不少經(jīng)濟(jì)學(xué)家開(kāi)始對(duì)政府與市場(chǎng)相互關(guān)系的基本表現(xiàn)形式進(jìn)行新的探索和反思，對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)與政府干預(yù)之間形成了一種新的認(rèn)識(shí)和觀念，認(rèn)為過(guò)分強(qiáng)調(diào)國(guó)家干預(yù)與過(guò)分崇尚市場(chǎng)機(jī)制都不是理想的經(jīng)濟(jì)哲學(xué)。相對(duì)而言，這時(shí)候主張政府干預(yù)的觀念稍占上風(fēng)，它逐步成為美國(guó)等工業(yè)化國(guó)家的主流經(jīng)濟(jì)理論，也構(gòu)成了所謂“克林頓經(jīng)濟(jì)學(xué)”的核心內(nèi)容。在這種經(jīng)濟(jì)思想和觀念指導(dǎo)下的90年代美國(guó)稅制改革與80年代相比，更強(qiáng)調(diào)稅收有增有減的雙向調(diào)節(jié)，更注重把稅改與政府的其他社會(huì)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)結(jié)合起來(lái)，更偏向于稅收制度的公平性，而不再片面強(qiáng)調(diào)稅收中性等。

　　2.美國(guó)等工業(yè)化國(guó)家所面臨的主要問(wèn)題發(fā)生了變化

　　經(jīng)過(guò)20世紀(jì)80年代大規(guī)模的稅制改革，一些長(zhǎng)期困擾西方工業(yè)化國(guó)家的比較嚴(yán)重的稅制問(wèn)題，如實(shí)行高稅率對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的抑制作用等已經(jīng)在相當(dāng)程度上得到了緩解。80年代、90年代初，美、日等發(fā)達(dá)國(guó)家關(guān)注的焦點(diǎn)問(wèn)題是巨額的政府債務(wù)財(cái)政赤字所帶來(lái)的負(fù)擔(dān)和隱患。因此，如何削減和控制里根一布什當(dāng)政時(shí)期由于大幅度單向減稅而形成的政府債務(wù)和巨額財(cái)政赤字，成了美國(guó)當(dāng)時(shí)的首要經(jīng)濟(jì)問(wèn)題。在這種情況下，美國(guó)政府必然把平衡預(yù)算放在最為重要的位置。要壓縮財(cái)政赤字，除了在財(cái)政支出上做文章外（如削減醫(yī)療補(bǔ)助、精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)以及削減經(jīng)費(fèi)等），就是變革稅收政策，不再是單向的減稅了，而是實(shí)行有增有減的雙向調(diào)節(jié)政策，如在對(duì)富人增加稅收的同時(shí)，保留對(duì)低收入和中產(chǎn)階級(jí)的適當(dāng)減稅。

　　3.區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的盛行導(dǎo)致各國(guó)之間稅制結(jié)構(gòu)的趨同

　　近10多年的世界各國(guó)稅制改革越來(lái)越表現(xiàn)出趨同性不是偶然的，而是有著深刻的國(guó)際經(jīng)濟(jì)背景。二戰(zhàn)之后，基于經(jīng)濟(jì)國(guó)際化、維護(hù)民族利益及政治聯(lián)合的需要，在全球范圍內(nèi)出現(xiàn)了自由貿(mào)易區(qū)、關(guān)稅同盟、共同市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)同盟等多種形式的區(qū)域性集團(tuán)，幾乎覆蓋了世界上所有國(guó)家。經(jīng)濟(jì)一體化一般均以消除成員國(guó)之間的關(guān)稅壁壘和非關(guān)稅壁壘為開(kāi)端，隨后對(duì)非同盟國(guó)家實(shí)行統(tǒng)一的關(guān)稅政策，進(jìn)而逐步協(xié)調(diào)成員國(guó)內(nèi)部的直接稅和間接稅，逐步建立統(tǒng)一的稅制結(jié)構(gòu)和稅收政策。如北美自由貿(mào)易區(qū)中，美國(guó)加快了對(duì)增值稅的可行性研究，以使墨西哥的增值稅加拿大的商品及勞務(wù)稅和美國(guó)醞釀的“經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)手稅”共同形成基本統(tǒng)一的增值稅；而一體化程度較高的歐洲同盟，1995年已從90年代之前的增值稅為重點(diǎn)的間接稅一體化轉(zhuǎn)向了以所得稅為重點(diǎn)的直接稅一體化。由此可見(jiàn)，區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展使各國(guó)選擇本國(guó)稅制結(jié)構(gòu)時(shí)，受到越來(lái)越多的國(guó)際牽制，而不能違背國(guó)際潮流和世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)過(guò)多地強(qiáng)調(diào)本國(guó)稅制的特殊性及差異性。當(dāng)然，這并不排除各國(guó)在稅收制度的具體細(xì)節(jié)規(guī)定上互有差異，以及在本國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的某一特殊階段奉行特定的稅收制度與政策。

　　三、世界各國(guó)稅制改革的經(jīng)驗(yàn)概括

　　從世界各國(guó)稅收實(shí)踐來(lái)看，許多發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家已經(jīng)成功地進(jìn)行了廣泛的稅制改革，雖然如何設(shè)計(jì)一個(gè)稅種以致整個(gè)稅制并沒(méi)有一成不變的處方，也沒(méi)有一個(gè)國(guó)家，其所有稅種的設(shè)計(jì)都達(dá)到最理想，然而，人們可以從實(shí)踐中總結(jié)出一套有參考價(jià)值的稅制設(shè)計(jì)準(zhǔn)則和稅制結(jié)構(gòu)模式。

　　1.擴(kuò)大稅基應(yīng)該放在優(yōu)先的地位

　　通過(guò)擴(kuò)大稅基來(lái)有效地達(dá)到增加收入、實(shí)現(xiàn)效率和公平的稅制改革目標(biāo)，是許多國(guó)家所期望的。事實(shí)證明，這是一個(gè)理想而現(xiàn)實(shí)的選擇（世界銀行，1995，第35頁(yè)）。當(dāng)增加收入是稅制改革的主要目標(biāo)時(shí)，擴(kuò)大稅基經(jīng)常比提高稅率更為可取，因?yàn)槎惵试礁?，稅收?duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生扭曲作用的程度越大。當(dāng)減少對(duì)經(jīng)濟(jì)的扭曲程度是稅制改革的主要目的而又不能使財(cái)政收入減少時(shí)，就必須通過(guò)擴(kuò)大稅基才能降低扭曲的稅率，縮小對(duì)不同部門(mén)和不同征稅對(duì)象的稅收差別。擴(kuò)大稅基還能使稅制變得更加公平，因?yàn)楫?dāng)非貧窮階層的大量所得來(lái)源和支出項(xiàng)目被排除在征收范圍之外，以及稅式支出為富人帶來(lái)更多好處時(shí)，就會(huì)削弱稅收水平公平和垂直公平的基礎(chǔ)。另外，通過(guò)取消減免稅和稅收優(yōu)惠來(lái)擴(kuò)大稅基還有助于簡(jiǎn)化稅務(wù)管理，有效地避免或減少偷漏稅行為。

　　2.確立合理的稅率結(jié)構(gòu)

　　根據(jù)世界銀行（1995）的建議，稅率的合理化也應(yīng)包括以下一些內(nèi)容：降低個(gè)人所得稅的最高邊際稅率，以在30％至50％之間為宜，統(tǒng)一公司所得稅稅率，實(shí)行單至的比例稅率并與個(gè)人所得稅的最高邊際稅率保持一致。降低稅率可以減少對(duì)經(jīng)濟(jì)的扭曲，便利征納雙方。具有廣泛稅基的商品和勞務(wù)類(lèi)稅種的稅率應(yīng)該定在10％至20％。為達(dá)到促進(jìn)公平和增加收入的目的，對(duì)奢侈品和非生活必需品征稅，可選擇3至4檔稅率（稅率高于20％）。同時(shí)，還應(yīng)減少關(guān)稅稅率的數(shù)量和差距，關(guān)稅的平均稅率也應(yīng)降低以減少對(duì)外貿(mào)政策的扭曲（世界銀行，1995，第60頁(yè)）。

　　3.把強(qiáng)化和完善稅收的征管工作放到極為重要的位置

　　各國(guó)在稅制改革中，不僅通過(guò)簡(jiǎn)化稅制和辦稅程序來(lái)方便稅收征管，從而提高稅收征管效率，而且對(duì)稅法的宣傳、教育、稅收電算化等方面的工作也十分重視。如美國(guó)的財(cái)政預(yù)算安排中就有專(zhuān)項(xiàng)的宣傳教育經(jīng)費(fèi)和為納稅人服務(wù)費(fèi)，政府電臺(tái)。電視臺(tái)免費(fèi)為稅務(wù)宣傳服務(wù)。澳大利亞把稅務(wù)教育作為稅務(wù)征管的一個(gè)重要組成部分?？梢?jiàn)這是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家居民納稅意識(shí)強(qiáng)的一個(gè)重要原因。另外，成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的征管制度也比較完善。從宣傳教育、申報(bào)納稅、立案稽查、依法處理，都有一套比較嚴(yán)密、規(guī)范的制度，真正做到了有法可依，違法必究。再者，發(fā)達(dá)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家征管制度依托的技術(shù)裝備水平都較高。稅收電算化是OCED國(guó)家的基本特征。

　　4.保持稅制的可持續(xù)性

　　廣義的稅制可持續(xù)性是指一個(gè)優(yōu)化的稅制應(yīng)該在環(huán)境、生態(tài)、資源等方面的保護(hù)上做出貢獻(xiàn)，為一國(guó)的可持續(xù)發(fā)展創(chuàng)造制度性條件。刀世紀(jì)面臨的資源生態(tài)環(huán)境問(wèn)題是十分嚴(yán)峻的，如何通過(guò)制定出有利于保護(hù)資源環(huán)境的稅制來(lái)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展尤為重要。課征環(huán)境稅實(shí)際上將環(huán)境污染的社會(huì)成本內(nèi)在化到企業(yè)成本和市場(chǎng)價(jià)格中去，通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制的作用有效地控制環(huán)境污染（劉溶滄、夏杰長(zhǎng)，1998）。目前，世界上一些發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家已經(jīng)開(kāi)征了環(huán)保稅。因此，如何借鑒已開(kāi)征環(huán)保稅國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，是21世紀(jì)世界各國(guó)稅制改革的議題之一。狹義上的稅制的可持續(xù)性是指所建立的稅制本身在較長(zhǎng)一段的時(shí)期內(nèi)得以延續(xù)，即追求稅制的穩(wěn)定與持續(xù)，以減少因稅制頻繁變動(dòng)而可能給經(jīng)濟(jì)運(yùn)行帶來(lái)扭曲，避免改革的成本太大。美國(guó)10多年來(lái)的如此頻繁的稅制改革，無(wú)論是“拓寬稅基、降低稅率”的實(shí)施政策，還是“力圖實(shí)現(xiàn)從所得稅基向消費(fèi)稅基轉(zhuǎn)換”的再建方案，都是在既有的稅制框架內(nèi)進(jìn)行的，均是旨在建立一個(gè)能夠持續(xù)多年、給予經(jīng)濟(jì)充分激勵(lì)的稅制，并增強(qiáng)國(guó)內(nèi)外投資主體的經(jīng)濟(jì)預(yù)期。

　　5.稅制改革必須考慮國(guó)內(nèi)外的基本條件

　　發(fā)展中國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)表明，制定稅制改革方案必須對(duì)國(guó)家政治體制的特點(diǎn)和稅收情況進(jìn)行詳細(xì)的論證。例如，在聯(lián)邦制國(guó)家中，憲法賦予各級(jí)政府的稅收權(quán)力的結(jié)構(gòu)就可能限制稅制改革方案的選擇。例如印度中央政府在試行增值稅的改革中就不能將銷(xiāo)售稅也改為增值稅，因?yàn)楦鶕?jù)憲法的規(guī)定征收銷(xiāo)售稅的權(quán)力屬于邦一級(jí)政府。在中低收入的國(guó)家中，如哥倫比亞、印度尼西亞、馬拉維和土耳其，就不可能指望通過(guò)擴(kuò)大所得稅的稅基取得大量財(cái)政收入，因而增加財(cái)政收入應(yīng)主要依靠增值稅。在這種情況下，為了保證整體稅制的累進(jìn)性，對(duì)奢侈品征收貨物稅，作為單一稅率的增值稅的補(bǔ)充可能是必要的。相比之下，在中上等收入的國(guó)家中，由于可以征收更多的所得稅和制定有目的的支出計(jì)劃，并能對(duì)更大范圍的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)征收增值稅，因而對(duì)作為增值稅補(bǔ)充稅種的貨物稅的需要程度就會(huì)小一些。

　　輸入資本的發(fā)展中國(guó)家在對(duì)他們的稅制進(jìn)行改革時(shí)，也受到資本輸出國(guó)稅制的嚴(yán)重制約。例如，一些國(guó)家的稅收抵免制度（如美國(guó)），能夠制約發(fā)展中國(guó)家（如墨西哥）的公司所得稅實(shí)行現(xiàn)金收付制核算方法。由于資本輸出國(guó)的稅收抵免制度可能使本國(guó)的對(duì)外投資者成為邊際投資者，當(dāng)發(fā)展中國(guó)家沒(méi)有充分地注意到這一點(diǎn)時(shí)，也會(huì)經(jīng)常陷入無(wú)謂的稅收競(jìng)爭(zhēng)。

　　四、21世紀(jì)各國(guó)稅制改革面臨的共同問(wèn)題

　　人類(lèi)即將進(jìn)入21世紀(jì)，挑戰(zhàn)新的經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境?，F(xiàn)行的稅制肯定有一些方面不能適應(yīng)變化了的經(jīng)濟(jì)社會(huì)形勢(shì)，變化了的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境必然要求稅制在上世紀(jì)80年代和90年代稅改的基礎(chǔ)上進(jìn)一步深化和完善，但它在改革的道？上將面臨著許多困難與挑戰(zhàn)。

　　1.如何對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)一步改革，迎接知識(shí)經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)

　　近些年來(lái)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)在全球的興起，使世界經(jīng)濟(jì)正發(fā)生著一場(chǎng)影響深遠(yuǎn)的變革，它的影響深度和廣度是前所未有的，涉及到社會(huì)的政治、經(jīng)濟(jì)、文化等各個(gè)層次，改變著人們的思維方式、生產(chǎn)方式、價(jià)值觀。知識(shí)經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收的挑戰(zhàn)是全面的。

　　首先，知識(shí)經(jīng)濟(jì)對(duì)國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展和稅收收入增長(zhǎng)產(chǎn)生重大影響，同時(shí)要求政府具有比傳統(tǒng)市場(chǎng)更為強(qiáng)大的宏觀調(diào)控能力。現(xiàn)行的稅收法律。稅收征管制度和方式都是在貨物、資本和勞務(wù)流動(dòng)速度比較慢、規(guī)模比較小的“顯性”經(jīng)濟(jì)條件下產(chǎn)生的，而因特網(wǎng)上的交易以極快的速度、高額的成交量在“虛擬化”的市場(chǎng)上進(jìn)行的，稅務(wù)機(jī)關(guān)幾乎無(wú)法判斷，稅收征管稽查困難重重。可見(jiàn)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的興起無(wú)論是從理論上還是從實(shí)踐上都對(duì)加強(qiáng)稅務(wù)管理提出了更新更高的要求。

　　其次，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的支柱是高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)與傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)相比有著明顯區(qū)別，傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)是以大量資金、設(shè)備、原材料等有形資產(chǎn)的投入來(lái)帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，而高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)則以知識(shí)、智力、技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)的投入帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來(lái)使發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家都面臨著挑戰(zhàn)，特別是對(duì)發(fā)展中國(guó)家而言尤為重要，“要么搭上車(chē)，要么更落伍”。知識(shí)創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新均需要得到財(cái)政和稅收的支持，但一些國(guó)家特別是發(fā)展中國(guó)家的稅制改革在鼓勵(lì)知識(shí)創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新方面出現(xiàn)了負(fù)面影響。如一些發(fā)展中國(guó)家為了增加財(cái)政收入，實(shí)行“生產(chǎn)型增值稅”，對(duì)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)所含的已征稅款和企業(yè)引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)發(fā)生的技術(shù)性費(fèi)用所負(fù)擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅均不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額扣除，這是不利于知識(shí)和技術(shù)創(chuàng)新的。顯然，為了適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，實(shí)現(xiàn)增值稅類(lèi)型的轉(zhuǎn)換勢(shì)在必然，但這又不利于發(fā)展中國(guó)家取得更多的財(cái)政收入。這個(gè)矛盾如何解決，令人關(guān)注。

　　2.如何調(diào)整現(xiàn)行稅制，面對(duì)通貨緊縮的挑戰(zhàn)

　　20世紀(jì)70年代以來(lái)，世界各國(guó)幾乎一直與通貨膨脹做斗爭(zhēng)，稅收政策的設(shè)計(jì)及其稅制改革舉措的實(shí)施也都是為了應(yīng)對(duì)通貨膨脹的，積累了相當(dāng)?shù)慕?jīng)驗(yàn)。但是，近年來(lái)，大多數(shù)國(guó)家面臨的已不再是通貨膨脹而是通貨緊縮?？梢灶A(yù)見(jiàn)，本世紀(jì)初和中葉，通貨緊縮的趨勢(shì)很難以逆轉(zhuǎn)，因?yàn)槿驇缀醵继幱凇斑^(guò)剩經(jīng)濟(jì)”之中，而且隨著現(xiàn)代科學(xué)和信息技術(shù)的發(fā)展，企業(yè)的生產(chǎn)成本和銷(xiāo)售成本都有下降之趨勢(shì)（李揚(yáng)，1999，第95頁(yè)）。面對(duì)通貨緊縮，各國(guó)政府和經(jīng)濟(jì)學(xué)家眾說(shuō)紛壇、莫衷一是。到底是信奉“薩伊定律”和供給學(xué)派，通過(guò)減稅來(lái)增加供給，供給再自動(dòng)創(chuàng)造需求，還是遵循凱恩斯主義增加政府支出從而擴(kuò)大需求、提升物價(jià)水平、抑制通貨緊縮呢？顯然，目前還沒(méi)有成熟稅收制度與政策來(lái)應(yīng)對(duì)之。

　　3.如何改革現(xiàn)行稅制，應(yīng)對(duì)可能日益擴(kuò)大的收入差距，實(shí)現(xiàn)收入再分配目標(biāo)

　　按照“庫(kù)茲涅茨假說(shuō)”，一國(guó)在謀求工業(yè)化的過(guò)程，將出現(xiàn)不同程度的收入不均衡現(xiàn)象（庫(kù)茲涅茨，中譯本，1985）。21世紀(jì)是發(fā)展中國(guó)家加快工業(yè)化進(jìn)程、發(fā)達(dá)國(guó)家從高度工業(yè)化向信息化轉(zhuǎn)變的時(shí)代，在這一進(jìn)程中都不可避免地帶來(lái)收入差距擴(kuò)大問(wèn)題。而近10多年來(lái)的個(gè)人所得稅改革加強(qiáng)了橫向公平，削弱了縱向公平，相對(duì)增加了低收入階層的稅收負(fù)擔(dān)，使“富者更富，窮者更窮”，顯然與稅收追求社會(huì)公平和實(shí)現(xiàn)收入再分配這一最基本的目標(biāo)相悖。這顯然是21世紀(jì)稅制改革不可回避的一大難題。究竟是要公平，還是要效率？如何兼顧這兩難選擇？做到這一點(diǎn)并不容易。估計(jì)在衛(wèi)世紀(jì)的不同時(shí)期，各國(guó)政府可能會(huì)根據(jù)其政策目標(biāo)的不同偏好在效率和公平方面不停地?fù)u擺而難以找出一個(gè)不變的調(diào)節(jié)收入差距的稅收制度。

　　4.如何改革和完善稅制，協(xié)調(diào)好稅收中性和宏觀調(diào)控的矛盾

　　由于20世紀(jì)70年代中期西方市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)嚴(yán)重的“滯脹”現(xiàn)象，并歸結(jié)為凱恩斯主義國(guó)家干預(yù)的直接后果，人們?cè)谄毡榉词≈笥种匦绿岢鍪袌?chǎng)機(jī)制的作用，由供給自動(dòng)創(chuàng)造需求。80年代以來(lái)，世界性稅制改革以降低稅率、減少優(yōu)惠、擴(kuò)大稅基、嚴(yán)格管理為共同趨勢(shì)，也就是提倡稅收盡量少干預(yù)經(jīng)濟(jì)，而通過(guò)稅收中性化來(lái)達(dá)到效率的提高，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。但就實(shí)踐而言，稅收絕對(duì)中性化，只有在市場(chǎng)的自發(fā)配置全面達(dá)到帕累托有效時(shí)才有意義（何振一、馬拴友，1996）。然而根據(jù)福利經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本定理帕累托有效是有條件的：即存在完全競(jìng)爭(zhēng)，并以?xún)r(jià)格作為參數(shù)；存在著門(mén)類(lèi)齊全的市場(chǎng)；存在著完備的信息；一次總付稅可以無(wú)成本地進(jìn)行?？墒?，這些帕累托有效條件事實(shí)上是很難具備的。因此，把稅收中性絕對(duì)化，拋開(kāi)稅收的宏觀調(diào)控只能是紙上談兵。

　　稅收中性是相對(duì)的?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的歷史已經(jīng)證明并且仍將證明，市場(chǎng)是配置資源的有效手段。但市場(chǎng)并非萬(wàn)能，它還存在著許多缺陷，對(duì)某些經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象無(wú)能為力，需要由市場(chǎng)以外的力量加以彌補(bǔ)或矯正。稅收調(diào)控就是有效的外部力量之一。因?yàn)槎愂盏牟僮髦黧w是國(guó)家，因而稅收政策的制定及運(yùn)用體現(xiàn)著國(guó)家的宏觀目標(biāo)與偏好，從而國(guó)家運(yùn)用稅收引導(dǎo)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行時(shí)，有著其他各種經(jīng)濟(jì)手段所無(wú)法比擬的調(diào)控力，直接有效，強(qiáng)制規(guī)范，成為國(guó)家調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要手段。

　　一般認(rèn)為，稅收的宏觀調(diào)控功能主要體現(xiàn)在以下3個(gè)方面；一是調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)周期，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定。二是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。三是公平收入分配，縮小個(gè)人收入間差距。在稅制建設(shè)上，稅收調(diào)控要求是：及時(shí)、足額、穩(wěn)定地取得財(cái)政收入，為政府進(jìn)行宏觀調(diào)控掌握必要的財(cái)力、物力，在我國(guó)當(dāng)前突出地表現(xiàn)應(yīng)適度提高財(cái)政收入占GDP的比重和中央財(cái)政收入占全部財(cái)政收入的比重；調(diào)節(jié)供求總量平衡，抑制通貨膨脹和防范通貨緊縮，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定增長(zhǎng)；促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的合理化；矯正收入分配不公，防止兩極分化，包括縮小地區(qū)間差距。稅收中性和宏觀調(diào)控這對(duì)矛盾使得21世紀(jì)的稅制改革和稅收政策設(shè)計(jì)陷入了兩難選擇：中性化的稅制改革和政策設(shè)計(jì)有助于效率提高和資源配置成本的降低，卻很難體現(xiàn)政府的意志和實(shí)施公平分配的目標(biāo)。

　　五、借鑒稅制改革的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，完善中國(guó)稅制

　　完善的稅制是稅收職能作用正常發(fā)揮的基礎(chǔ)，也是一國(guó)經(jīng)濟(jì)順利發(fā)展的前提。一般地，稅制優(yōu)化的設(shè)計(jì)原則，應(yīng)該包括公平原則、效率原則。簡(jiǎn)明原則、財(cái)政彈性原則和管理原則等（鄧子基，1994，第317頁(yè)）。完善的稅制是稅收職能作用正常發(fā)揮的基礎(chǔ)。一般地，稅制設(shè)計(jì)的原則，應(yīng)該包括公平原則、效率原則、簡(jiǎn)明原則和財(cái)政彈性原則等。那么，如何評(píng)價(jià)一個(gè)稅制的優(yōu)劣呢？稅制優(yōu)化的評(píng)估指標(biāo)是什么呢？韋托·坦茨教授提出了若干指標(biāo)（轉(zhuǎn)引自王雍君，1995）。其一是集中指數(shù)，即絕大部分財(cái)政收入要集中到幾個(gè)主要稅種來(lái)體現(xiàn)；其二是稅率消失指數(shù)，即實(shí)際的稅率與法定稅率盡可能接近；其三是明確性指數(shù)，稅率檔次是否很少，稅率是否明確；其四是成本指數(shù)，即征稅的成本是否最低化；其五是實(shí)施指數(shù)，即稅種覆蓋要盡可能全面，稅制的實(shí)施應(yīng)是徹底和具有效率的。

　　根據(jù)上述世界各國(guó)稅制改革趨勢(shì)及其經(jīng)驗(yàn)的總體描述，按照評(píng)判稅制優(yōu)劣的主要指標(biāo)及準(zhǔn)則，順應(yīng)全球經(jīng)濟(jì)和中國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢(shì)，21世紀(jì)中國(guó)稅制完善與優(yōu)化的初步設(shè)想有幾方面。

　　1.效率優(yōu)先、兼顧公平是我國(guó)稅制改革的基本原則

　　效率與公平是稅制建設(shè)最古老的話(huà)題，同樣也是21世紀(jì)稅制建設(shè)與優(yōu)化中的核心問(wèn)題。從效率角度來(lái)講，一方面，稅制的運(yùn)作要具有經(jīng)濟(jì)效益，對(duì)市場(chǎng)的扭曲降至最低，從而保證宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定協(xié)調(diào)，微觀經(jīng)濟(jì)效益不斷提高；另一方面，還要體現(xiàn)稅務(wù)行政管理上的高效率，力求使稅務(wù)行政管理費(fèi)用與稅務(wù)運(yùn)行費(fèi)用最小化。從公平的角度講，最基本的原則是普遍征稅、富人多納稅、窮人少納稅或不納稅。主要發(fā)達(dá)國(guó)家的稅制改革在80年代強(qiáng)調(diào)效率優(yōu)先。

　　進(jìn)入20世紀(jì)90年代后，明顯轉(zhuǎn)向?qū)ι鐣?huì)公平目標(biāo)的追求。例如，1993年克林頓上臺(tái)后通過(guò)的“綜合預(yù)算調(diào)整方案”，增加了最富裕階層的所得稅，提高了年收入14萬(wàn)美元以上家庭的邊際稅率，強(qiáng)化了所得稅的累進(jìn)性（邁克爾·J.博金斯，中譯本，1997）。21世紀(jì)的稅制的優(yōu)化同樣繞不開(kāi)公平與效率問(wèn)題，關(guān)鍵是在稅制設(shè)計(jì)和改革過(guò)程中如何把兩者有機(jī)結(jié)合起來(lái)。或許以下措施可以實(shí)現(xiàn)公平與效率目標(biāo)的兼顧：拓寬所得或應(yīng)稅的稅基；降低稅率，減少受稅檔次；對(duì)不同來(lái)源的收入實(shí)行相同待遇；調(diào)整減免方式，促進(jìn)公平原則的實(shí)現(xiàn)；對(duì)高收入者實(shí)行最低或最高稅負(fù)規(guī)定；改進(jìn)稅制管理、避免稅收征收漏洞。既要適度減稅，又要適當(dāng)提高我國(guó)稅收收入占GDP的水平。

　　2.順應(yīng)主體稅種趨同性的大勢(shì)，構(gòu)建我國(guó)的雙主體稅制

　　國(guó)際經(jīng)驗(yàn)表明，各國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)大體可以分為3種形態(tài)：（）以所得稅等直接稅為主；（2）以間接稅為主；（3）立足于直接稅和間接稅兩點(diǎn)的中間型。長(zhǎng)期以來(lái)，發(fā)達(dá)國(guó)家普遍以所得稅為主體稅種，而發(fā)展中國(guó)家則往往以產(chǎn)品稅和勞務(wù)稅為主體稅種，但進(jìn)入20世紀(jì)90年代以來(lái)，各國(guó)稅制結(jié)構(gòu)根據(jù)本國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，都在不斷調(diào)整和完善，并呈現(xiàn)出不同程度的趨同性?xún)A向（朱廣俊、劉佐，1998）。特別是增值稅的異軍突起后，發(fā)達(dá)國(guó)家在經(jīng)過(guò)幾十年來(lái)對(duì)所得稅的推崇，重新開(kāi)始認(rèn)識(shí)商品稅，商品稅的地位已大大提高。同時(shí)，發(fā)展中國(guó)家的收入水平和征管水平都在不斷提高，客觀上為所得稅逐步上升到主體稅之一的地位提供了基礎(chǔ)性條件。因此，無(wú)論是發(fā)展中國(guó)家，還是發(fā)達(dá)國(guó)家，可能出現(xiàn)所得稅和商品稅雙主體稅制。當(dāng)然，這也不排除各國(guó)稅制改革和主體稅種選擇的具體方案會(huì)因各國(guó)具體情況不同而各具特色，或互有差異。

　　長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)實(shí)行的是流轉(zhuǎn)稅類(lèi)為主體的模式，1994年稅制改革后，這一狀況更趨強(qiáng)化，僅增值稅和消費(fèi)稅兩個(gè)稅種，其稅收收入 就占全部稅收的五成左右，如加上營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅等其他流轉(zhuǎn)稅種，其比重高達(dá) 70％左右?？梢哉f(shuō)，我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的這一現(xiàn)狀，從歷史上看，與生產(chǎn)力水平較低有密切關(guān)系，同時(shí)也與我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制有密切關(guān)系。然而，上述兩個(gè)重要條件在現(xiàn)階段已有根本性改變。我國(guó)正在建立社會(huì) 主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，要求稅制結(jié)構(gòu)符合公平原則。效率原則和社會(huì)原則，要求稅制結(jié)構(gòu)有利于資源合理配置、收入公平分配、經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長(zhǎng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而所得稅制則有利于這些原則和目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　　人們通常說(shuō)積極財(cái)稅政策下的減稅手段，則是在所得稅占主導(dǎo)地位條件下才有可能產(chǎn)生應(yīng)有的效果。因?yàn)?，減稅即減少所得稅收，使廠商的利潤(rùn)和個(gè)人的收入增加，由此達(dá)到刺激消費(fèi)和鼓勵(lì)投資的功效。為此，我國(guó)的積極財(cái)稅政策要想獲取更大的效用，必須及早轉(zhuǎn)換稅制結(jié)構(gòu)模式，從流轉(zhuǎn)稅為主體模式先轉(zhuǎn)向流轉(zhuǎn)稅和所得稅雙主體模式，待條件成熟時(shí)再轉(zhuǎn)向所得稅為主體模式。目前，我國(guó)的生產(chǎn)力水平已為第一步的模式轉(zhuǎn)換提供了堅(jiān)實(shí)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。從國(guó)外經(jīng)驗(yàn)看，一國(guó)稅制結(jié)構(gòu)從流轉(zhuǎn)稅為主體模式轉(zhuǎn)向流轉(zhuǎn)稅和所得稅雙主體模式，其經(jīng)濟(jì)條件為人均國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值700美元左右。如日本轉(zhuǎn)換時(shí)的水平為789美元，美國(guó)815美元、英國(guó)717美元、原西德647美元。我國(guó)目前的人均GDP已達(dá)700美元以上（陳共主編，2000，第190頁(yè)）。這還是根據(jù)市場(chǎng)匯率計(jì)算出來(lái)的，如根據(jù)購(gòu)買(mǎi)力平價(jià)理論，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力遠(yuǎn)超出該水平。所以，我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)模式的轉(zhuǎn)換，既有必要，也具備了基本的條件。

　　3.既要適應(yīng)減稅，又要適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平

　　前面已經(jīng)談及，減稅已經(jīng)成為世界稅制改革的一種趨勢(shì)。在中國(guó)，一方面由于稅費(fèi)之和占到財(cái)政收入的25％左右甚至更高，超過(guò)了發(fā)展中國(guó)家的水平，因而存在著一定的減稅必要性和空間；另一方面，即使在2001年，經(jīng)歷了稅收收入的連續(xù)超常增長(zhǎng)的情況下，稅收收入占GDP的比重也不過(guò)16％左右，比發(fā)展中國(guó)家或同等人均GDP國(guó)家的宏觀稅負(fù)要低，因此又存在著適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平的必要性。如何處理這一對(duì)矛盾呢？

　　顯而易見(jiàn)，過(guò)高的稅負(fù)會(huì)加大企業(yè)或居民的負(fù)擔(dān)，妨礙經(jīng)濟(jì)效率的提高，不利于經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)；而過(guò)低的稅收水平使政府無(wú)法履行其正常職能，特別在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌期間難以承擔(dān)起改革的巨額成本。因而，當(dāng)前如何在適度減稅的情況下適當(dāng)提高稅收收入占GDP的水平，就是一個(gè)不可回避的問(wèn)題?？蛇x擇的措施主要有：優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，提高稅制彈性；加強(qiáng)預(yù)算管理，清費(fèi)立稅，加快稅費(fèi)改革的進(jìn)程，切實(shí)減輕企業(yè)和農(nóng)民的稅外負(fù)擔(dān)；強(qiáng)化征管，堵塞稅收漏洞，減少稅收流失等。

　　4.迎接經(jīng)濟(jì)全球化的挑戰(zhàn)，調(diào)整和完善現(xiàn)行的稅收制度

　　經(jīng)濟(jì)全球化是當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主流，是任何國(guó)家都回避不了的，而在現(xiàn)階段，經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)的一個(gè)重要側(cè)面與表現(xiàn)形式，是以WTO為代表的多邊貿(mào)易體系的發(fā)展。2001年，中國(guó)成為了世貿(mào)組織（WTO）的一員。稅收作為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的重要杠桿，面對(duì)“入世”又將進(jìn)行哪些調(diào)整與改革呢？

　?。?）實(shí)行國(guó)民待遇原則，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅。對(duì)本國(guó)境內(nèi)的締約國(guó)自然人、法人與本國(guó)自然人、法人實(shí)行同等待遇即國(guó)民待遇原則，是WTO成員國(guó)應(yīng)該遵循的一項(xiàng)重要原則。根據(jù)稅收國(guó)民待遇原則，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅勢(shì)在必行。

　　要統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，當(dāng)前亟待解決兩個(gè)問(wèn)題：一是稅率的選擇，二是稅基的確定。（1）稅率是稅收制度的核心，所得稅的稅率世界各國(guó)大體上采取兩種形式，即比例稅率和超額累進(jìn)稅率，而以累進(jìn)稅率為主。但考慮到我國(guó)企業(yè)缺乏更新改造的技術(shù)能力和資金能力，需要大量引進(jìn)科學(xué)技術(shù)和外資，發(fā)展規(guī)模經(jīng)濟(jì)，因此不宜以累進(jìn)稅率為主。建議我國(guó)統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅采取累進(jìn)稅率和比例稅率相結(jié)合側(cè)重于比例稅率的稅率形式，即以30％的比例稅率為主，30％以下配以緩進(jìn)的3檔超額累進(jìn)稅率，這樣，在一套稅率表中，既可以照顧微利企業(yè)和小型企業(yè)，對(duì)大中型企業(yè)又可以采取比例稅率，將兩種稅率形式的優(yōu)點(diǎn)有機(jī)結(jié)合起來(lái)。（2）由于歷史的原因，我國(guó)內(nèi)資企業(yè)所得稅條例沒(méi)有專(zhuān)門(mén)對(duì)稅基做出明確規(guī)定，外資企業(yè)所得稅法雖然對(duì)稅基的規(guī)定比內(nèi)資企業(yè)詳細(xì)，但也沒(méi)有列全。因此，從規(guī)范稅制、保證依法計(jì)稅的原則出發(fā)，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)考慮在稅法里對(duì)有關(guān)稅基做出比較明確的規(guī)定，以確保稅基不受侵蝕。

　　（2）逐步降低關(guān)稅，優(yōu)化保護(hù)結(jié)構(gòu)，提升市場(chǎng)開(kāi)放度。提升市場(chǎng)開(kāi)放度關(guān)鍵在于削減關(guān)稅和非關(guān)稅壁壘，減少關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)。因?yàn)闇p少關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)具有一定的積極效應(yīng)，比如可以減少高關(guān)稅引發(fā)的走私壓力和企業(yè)為獲得關(guān)稅減免而采取的“尋租”行為，降低關(guān)稅給消費(fèi)者和進(jìn)口國(guó)外相關(guān)產(chǎn)品的企業(yè)帶來(lái)的直接的利益。

　　削減關(guān)稅和非關(guān)稅壁壘、提升對(duì)外開(kāi)放度并不意味著不能實(shí)施關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)。澳大利亞經(jīng)濟(jì)學(xué)家科登（W.M.Corden）等人提出了關(guān)稅結(jié)構(gòu)理論，將關(guān)稅稅率分為“名義保護(hù)率”和“‘有效保護(hù)率”，以便準(zhǔn)確衡量關(guān)稅的保護(hù)效果。各國(guó)的關(guān)稅結(jié)構(gòu)通常呈稅率升級(jí)或遞升結(jié)構(gòu)，即從初級(jí)產(chǎn)品、半制成品到制成品隨著加工程度不斷深化，稅率不斷提高。根據(jù)關(guān)稅保護(hù)理論，關(guān)稅的有效保護(hù)率可以高于、低于或等于名義保護(hù)率，關(guān)鍵取決于最終產(chǎn)品的關(guān)稅率是高于、低于或等于中間投入品的平均關(guān)稅率。不少WTO成員國(guó)為了保持并增強(qiáng)本國(guó)的要素、產(chǎn)業(yè)和產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，都通過(guò)優(yōu)化關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)結(jié)構(gòu)，來(lái)提高實(shí)際有效保護(hù)水平。反之，那種為“入世”而“入世”，不顧國(guó)情，片面降低加入WTO門(mén)檻，忽視有效保護(hù)的做法，必將導(dǎo)致貿(mào)易條件的惡化，給國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)造成負(fù)面影響。為適應(yīng)加入WTO所需，我國(guó)不僅要削減關(guān)稅和關(guān)稅壁壘，降低名義關(guān)稅率，而且更要重點(diǎn)調(diào)整優(yōu)化關(guān)稅結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)保護(hù)的有效性。

　　一般而言，在按一攬子（Across the Board）減稅方法進(jìn)行關(guān)稅減讓談判時(shí)，大幅度削減投入品的關(guān)稅稅率，小幅度削減或不削減產(chǎn)出品的關(guān)稅稅率就可實(shí)現(xiàn)在降低總體關(guān)稅水平的同時(shí)，不降低、少降低甚至可能提高對(duì)某些行業(yè)的有效保護(hù)。因此，在加入WTO前后一段時(shí)間里，我國(guó)應(yīng)按WTO成員國(guó)的慣例和我國(guó)實(shí)際，較大幅度地降低組織、服裝、輕工消費(fèi)品、食品等具有勞動(dòng)密集型及競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)產(chǎn)業(yè)的關(guān)稅和非關(guān)稅保護(hù)，縮小甚至基本消除勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)中的遞升保護(hù)結(jié)構(gòu)，使原材料、機(jī)器設(shè)備、中間投入品和最終產(chǎn)品的關(guān)稅稅率（保護(hù)率）基本一致；而對(duì)需要保護(hù)的某些資本和技術(shù)密集型的產(chǎn)業(yè)，則仍保持一定程度的遞升保護(hù)結(jié)構(gòu)，使這些產(chǎn)業(yè)具有較強(qiáng)的比較優(yōu)勢(shì)和競(jìng)爭(zhēng)力，從而形成投入品、中間產(chǎn)品、最終制成品、比較優(yōu)勢(shì)明顯的產(chǎn)品、比較優(yōu)勢(shì)不明顯的產(chǎn)品、不具有比較優(yōu)勢(shì)的產(chǎn)品由低到高的梯形的關(guān)稅結(jié)構(gòu)。

　?。?）適應(yīng)WTO自身框架不斷完善的需要，培育新的稅源，開(kāi)辟新的稅種。WTO自身框架的不斷完善，已將知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)、服務(wù)貿(mào)易、與貿(mào)易有關(guān)的投資問(wèn)題及貿(mào)易與環(huán)境問(wèn)題納入其管理框架之中，以迎合人員、資本和技術(shù)跨國(guó)流動(dòng)性日益提高和全球環(huán)境問(wèn)題日益嚴(yán)峻的趨勢(shì)。加入WTO，意味著知識(shí)與技術(shù)的跨國(guó)流動(dòng)的增加。這種流動(dòng)性的增加必將導(dǎo)致：與其有關(guān)的知識(shí)產(chǎn)權(quán)交易和技術(shù)轉(zhuǎn)讓、許可交易的增加加；人員與服務(wù)的跨國(guó)流動(dòng)速度加快，會(huì)使居民個(gè)人跨國(guó)收入和非居民個(gè)人本國(guó)所得都相應(yīng)增加；與貿(mào)易有關(guān)的資本跨國(guó)流動(dòng)增加，則會(huì)使金融資產(chǎn)和直接投資的跨國(guó)所得增加等等。稅源的變化及貿(mào)易的變化必然要求我們開(kāi)辟新的稅源，調(diào)整稅種結(jié)構(gòu)。例如，基于金融資產(chǎn)交易不斷增加的考慮，可設(shè)立金融資產(chǎn)所得類(lèi)稅種；基于WTO對(duì)涉及環(huán)境污染產(chǎn)品加強(qiáng)約束的考慮，設(shè)立污染稅等等。

　　5.借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，加快研究稅收領(lǐng)域的新問(wèn)題

　　當(dāng)前我國(guó)互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易已取得很大進(jìn)展，面對(duì)互聯(lián)網(wǎng)涉稅問(wèn)題，我們應(yīng)該借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，積極尋求解決問(wèn)題的對(duì)策。我國(guó)應(yīng)在堅(jiān)持中性原則的基礎(chǔ)上，對(duì)傳統(tǒng)貿(mào)易和網(wǎng)上貿(mào)易一視同仁，保持各種交易形式稅負(fù)的公平，在防止稅款流失的同時(shí)不阻礙互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。在稅收管轄權(quán)問(wèn)題上，必須考慮我國(guó)及廣大發(fā)展中國(guó)家的利益，堅(jiān)持居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)并重的原則。在處理特許權(quán)使用費(fèi)與銷(xiāo)售所得時(shí)，應(yīng)以合法復(fù)制品是否銷(xiāo)售為限來(lái)劃分。

　　環(huán)境保護(hù)同樣是我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中面臨的重要問(wèn)題。雖然政府也采用了一些經(jīng)濟(jì)手段如環(huán)保收費(fèi)、環(huán)保投資、綜合利用稅收優(yōu)惠等，但其力度和系統(tǒng)性遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，不足以形成對(duì)能源生產(chǎn)消費(fèi)以及大氣污染控制的影響。目前我國(guó)還沒(méi)有一套完整的生態(tài)環(huán)境稅收保護(hù)體系。我國(guó)傳統(tǒng)的稅收理論研究，基本也不涉及稅收的生態(tài)職能。因而當(dāng)前我們應(yīng)密切結(jié)合我國(guó)的具體情況，總結(jié)國(guó)際上已有的先進(jìn)成果，加快這一領(lǐng)域的研究步伐。充分發(fā)揮稅收在保護(hù)資源和環(huán)境方面的作用，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

　　6.積極借鑒發(fā)展中國(guó)家的稅制改革的經(jīng)驗(yàn)，為我所用

　　發(fā)展中國(guó)家的稅制改革經(jīng)驗(yàn)，與同樣作為發(fā)展中國(guó)家的中國(guó)的前一階段的稅制改革有許多相似之處，并對(duì)我國(guó)漸進(jìn)稅收設(shè)計(jì)布局中的下一步稅制改革具有重要的參考意義。

　?。?）針對(duì)許多企業(yè)為偷稅和避稅而有意造成假虧損或轉(zhuǎn)移資金等情況，我國(guó)可參照墨西哥等國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)企業(yè)開(kāi)征資產(chǎn)稅作為所得稅的補(bǔ)充。資產(chǎn)稅的稅基是企業(yè)的實(shí)際資產(chǎn)價(jià)值，稅率可定為2％，當(dāng)企業(yè)因虧損而無(wú)所得稅可交時(shí)，則交資產(chǎn)稅；當(dāng)企業(yè)有贏利要繳納所得稅時(shí)，可以抵掉以前交納的資產(chǎn)稅?；騾⒖疾＠S亞的做法，征收推定公司所得稅，對(duì)公司凈值征收，每年評(píng)估一次，稅率可為1％至3％，用于非工商性活動(dòng)的資產(chǎn)，政府、儲(chǔ)蓄信貸住房合作社和公共服務(wù)合作社的資產(chǎn)免稅。

　　（2）在擴(kuò)大稅基、規(guī)范稅率的基礎(chǔ)上，建立統(tǒng)一的企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅制度，努力實(shí)現(xiàn)公司所得稅與個(gè)人所得稅最高邊際稅率的一致，使個(gè)人所得和企業(yè)所得負(fù)擔(dān)大致同等的稅收，并避免股利等所得的雙重課稅。在社會(huì)公平方面，更注重橫向公平，以一種“大致的公平”取代過(guò)去以高質(zhì)量管理為前提的絕對(duì)的縱向與橫向公平。由于統(tǒng)一稅政、實(shí)現(xiàn)橫向公平容易被人們客觀地接受，而縱向公平更多取決于人們的主觀評(píng)價(jià)，因此改革容易得到納稅人的理解和支持，從而有助于減少偷漏稅。如提高個(gè)人所得稅免稅額，減輕工薪納稅人的納稅負(fù)擔(dān)。

　?。?）擴(kuò)大增值稅的征收范圍，實(shí)行全面征收原則，即無(wú)論什么行業(yè)，只要從事商品生產(chǎn)、銷(xiāo)售和提供勞務(wù)，就要交納增值稅，以降低納稅人避稅和逃稅的機(jī)會(huì)，并盡可能減少增值稅稅率的檔次，實(shí)行消費(fèi)型增值稅，增強(qiáng)增值稅的中性。對(duì)小額納稅人可作為一般納稅人管理，只要其對(duì)增值稅的申報(bào)和計(jì)算方法比較熟悉；也可以按小額納稅人登記，但根據(jù)銷(xiāo)售額將其分成若干等級(jí)，每個(gè)等級(jí)從低到高算出不同的銷(xiāo)售稅額，以確定出小額納稅人應(yīng)交納的增值稅額；對(duì)不易監(jiān)管的小額納稅人，如零售商販等，由與其購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)直接關(guān)聯(lián)的企業(yè)如批發(fā)商、糧食加工商等代扣代交。