在我國建立和完善具有中國特色的社會主義政治體制和市場經(jīng)濟(jì)體制的進(jìn)程中，稅收的法律性本質(zhì)應(yīng)該得到更加充分的重視和體現(xiàn)。本文就稅收的法律性本質(zhì)及對稅收工作的要求進(jìn)行初步的分析和探討。

　　一、法律性是稅收的本質(zhì)屬性

　?。ㄒ唬┓尚允嵌愂盏膬?nèi)在固有特性

　　在稅收研究領(lǐng)域，學(xué)者對稅收的產(chǎn)生、作用和性質(zhì)一直在進(jìn)行著不懈地研究和探討?；舨妓拐J(rèn)為，征稅自于人民的授權(quán)；人民納稅，乃是因?yàn)橐箛业靡杂辛α吭谛枰獣r(shí)能抵御敵人的入侵。（注：霍布斯：《利維坦》，商務(wù)印書館1985年版，第128頁。）亞當(dāng)·斯密認(rèn)為，稅收是維持政府所必須的費(fèi)用，一國國民都必須在可能范圍內(nèi)，按照各自在國家保護(hù)下享得的收入的比例繳納國賦，維持政府（注：亞當(dāng)·斯密：《國民財(cái)富的性質(zhì)和原因的研究（下卷）》，商務(wù)印書館1972年12月第1版，第384頁。）。二者的論述說明稅收是為了維持政府的需要而征收的，而政府收稅的目的又是在維護(hù)納稅人的利益，稅收表現(xiàn)為收入性特征。孟德斯鳩在論述賦稅、國庫收入的多寡與自由的關(guān)系時(shí)指出：“國家的收入是每個(gè)公民所付出的自己財(cái)產(chǎn)的一部分，以確保他所余財(cái)產(chǎn)的安全或快樂地享用這些財(cái)產(chǎn)”（注：孟德斯鳩：《論法的精神（上冊）》，商務(wù)印書館1961年11月第1版，第213頁。）。這里包含了四方面含義：一是國家的收入來源于公民所付出的自己的一部分財(cái)產(chǎn)；二是公民付出財(cái)產(chǎn)的目的是為了保護(hù)其剩余財(cái)產(chǎn)的安全；三是公民可以快樂、自由地享用這些剩余的財(cái)產(chǎn)；四是公民付出的財(cái)產(chǎn)與其所得到的保護(hù)相當(dāng)。前兩層含義說明了稅收的收入特性；后兩層含義則說明稅收要取之有度、取之有序，只要起到對公民財(cái)產(chǎn)的保護(hù)與快樂享用即可。顯然，后兩層含義還明確了稅收應(yīng)當(dāng)依法確定、按規(guī)定計(jì)征的法律要義，稅收不單純?yōu)橹С龆杖?，更重要的是稅收?yīng)當(dāng)明確、規(guī)范；稅收因法律確認(rèn)而存在，稅收具有法律性特質(zhì)。

　　在稅收研究領(lǐng)域，多數(shù)都是從稅收收入和國家財(cái)政支出的角度研究稅收，認(rèn)為稅收是一種分配手段，是政府為社會提供公共品的價(jià)值補(bǔ)償，具有強(qiáng)制性、無償性、規(guī)范性特點(diǎn)（注：胡怡建、朱為群：《稅收學(xué)教程》，三聯(lián)書店上海分店1994年10月第1版，第9-11頁。）。這仍然是對稅收的收入目的與原因的分析，而恰恰忽視了稅收的形成、稅收潛在的歷史作用及其作為一種客觀存在的社會價(jià)值。從稅收的形成來講，從形式上講是對國民收入的二次分配，但這種分配得以進(jìn)行的根源在于國家權(quán)力的介入，是國家憑借其政治權(quán)力而強(qiáng)制劃分的。一般情況下，這種劃分是按照政府的需求進(jìn)行的，并不完全遵循“等價(jià)有償”原則。從稅收發(fā)展的歷史來看，稅收主要是維護(hù)政府公共品需要而進(jìn)行的征收，公共品的消耗是為了給予公民一個(gè)使其正當(dāng)權(quán)益能夠得到保護(hù)和實(shí)現(xiàn)的環(huán)境。即使堅(jiān)持這樣一條原則，政府的公共品支出也難以與公民的權(quán)益劃等號。政府要轉(zhuǎn)移支付、政府要參與國際交往或者對外捐贈(zèng)，甚至政府的個(gè)別公務(wù)員腐敗也需要政府付出一定的代價(jià)，特別是在市場經(jīng)濟(jì)的今天，政府要引導(dǎo)消費(fèi)、要優(yōu)化資源配置、要不斷進(jìn)行資本積累、要不斷增強(qiáng)對宏觀經(jīng)濟(jì)的駕馭能力和對世界經(jīng)濟(jì)的適應(yīng)與應(yīng)對能力、要立足于長遠(yuǎn)發(fā)展經(jīng)濟(jì)等等，這其中許多支出并不是即時(shí)用于納稅人自身，有的可能使他人或者將來的納稅人受益，有些情況下還可能要向納稅人征收相對較多的稅款，就一定階段或者某一納稅人來講，這些稅款超出了納稅人應(yīng)當(dāng)?shù)闹С觯羌{稅人所不愿支付的，但國家認(rèn)為是“必須”的，所以國家要通過一定的強(qiáng)制手段保障其征收。即使稅收與納稅人所獲取的“保護(hù)”和利益相當(dāng)，由于納稅人追求自身利益的最大化，同時(shí)也看不到政府的直接回報(bào)，因此他們并不情愿“無償”地向政府提供支付。在這種情況下，如果沒有國家的強(qiáng)制力作保障，稅收也是難以實(shí)現(xiàn)的。另一方面，稅收又是在明確設(shè)定了稅種、稅目，稅率條件下按照規(guī)定程序征收的。我國法律也明確規(guī)定：“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。”（注：《中華人民共和國稅收征收管理法》第三條第一款。）稅收依法設(shè)立、憑借政治權(quán)力征收、通過法律強(qiáng)制執(zhí)行，稅收自始自終都體現(xiàn)為國家的意志，稅收法律性是稅收固有的本質(zhì)特性。

　?。ǘ┓尚允嵌愂者\(yùn)行規(guī)律的客觀反映

　　在市場經(jīng)濟(jì)中，各行為主體受利益的驅(qū)使，總有人企圖逃避繳納稅款，一旦部分人少繳稅款，那么其在市場上實(shí)際獲得的份額就會相對較大；而另一部分按規(guī)定如數(shù)繳納稅款的，其獲得經(jīng)濟(jì)利益就相對較少，這樣就直接影響了市場主體的公平競爭，這是對市場經(jīng)濟(jì)的直接破壞，也是任何法治國家所不允許的，必須要通過立法加以嚴(yán)厲打擊。稅收的存在、稅收對市場的調(diào)節(jié)以及對偷逃稅行為的打擊，就是一種法律對利益平衡的調(diào)節(jié)機(jī)制。法律對利益平衡的調(diào)節(jié)機(jī)制及其功能主要表現(xiàn)在對各種利益的重要性、公平性、合法性作出評估，并為協(xié)調(diào)利益沖突提供標(biāo)準(zhǔn)和方法，使各種利益得以重整。這一點(diǎn)在稅收運(yùn)行過程中體現(xiàn)得非常清楚，通過一定法律形式對各方利益進(jìn)行有機(jī)調(diào)節(jié)已成為稅收的重要功能之一，稅收在運(yùn)行過程中調(diào)節(jié)利益的法律屬性也愈發(fā)突出。

　　（三）法律性是稅收管理的必然要求

　　稅收調(diào)節(jié)利益關(guān)系的法律性決定了因稅收而產(chǎn)生的各種社會關(guān)系的法律性。因此，在處理各種稅收關(guān)系中，尤其是稅務(wù)管理和執(zhí)法實(shí)踐中，必須嚴(yán)格按照法律所設(shè)定的模式、程序進(jìn)行。

　　由于因稅收而產(chǎn)生的社會關(guān)系具有復(fù)雜性和綜合性，稅法所調(diào)整的關(guān)系不能用一句簡單的話語概括出來，所運(yùn)用的調(diào)整手段也具有綜合性。但是，其中占主要成分、總體上統(tǒng)領(lǐng)稅法的主要是行政法學(xué)原理及行政法原則，尤其是程序方面的規(guī)范，比如稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)行政管理行為要按照行政首長負(fù)責(zé)制的法律程序進(jìn)行，解決征納雙方稅務(wù)行政爭議的程序是行政復(fù)議、行政訴訟，規(guī)范納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的關(guān)系基本上是行政法規(guī)范。這一規(guī)范的法律性主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　1.稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅主體之間的關(guān)系。這一關(guān)系的實(shí)質(zhì)是國家與集體、企業(yè)或個(gè)人以及中央與地方的財(cái)產(chǎn)分配關(guān)系。為理順、規(guī)范、保障各方權(quán)益，國家依法授予稅務(wù)機(jī)關(guān)一系列稅收行政管理職權(quán)，也賦予納稅主體保護(hù)自己權(quán)益的許多權(quán)利，并同時(shí)要求雙方及時(shí)、準(zhǔn)確地依法履行義務(wù)。按照兩方面主體在啟動(dòng)這一關(guān)系時(shí)所起作用的不同，可以將這一關(guān)系分為兩個(gè)層面來探討：一是稅務(wù)機(jī)關(guān)依職權(quán)啟動(dòng)征納雙方法律關(guān)系。稅收法律事實(shí)一旦存在，稅務(wù)機(jī)關(guān)就必須依法行使稅收征收管理職權(quán)，作為行政管理相對人的納稅主體只能首先服從或履行義務(wù)。我們把這一層法律關(guān)系模式表述為“權(quán)力——義務(wù)”關(guān)系。在這一關(guān)系模式中，征納雙方的權(quán)力義務(wù)是不對等的，實(shí)際地位也是不平等的，稅務(wù)機(jī)關(guān)處于主導(dǎo)地位，其職權(quán)行為只要按照規(guī)定的程序和要求，一經(jīng)做出就自然具有確定力、拘束力和執(zhí)行力。納稅主體不得自行抗拒或否定，如有異議，也得首先履行再行救濟(jì)措施。同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能不經(jīng)法定程序就否定自己的職權(quán)行為。因?yàn)槁殭?quán)是“權(quán)力和義務(wù)”的合成體，不得隨意處置。這是法律根據(jù)稅收征收管理的法律性需要而設(shè)置的，是依法行政題中之義，也是法律對權(quán)力進(jìn)行控制、限制的具體體現(xiàn)。因此，把稅務(wù)機(jī)關(guān)定位為執(zhí)法機(jī)關(guān)應(yīng)是順理成章的，稅務(wù)機(jī)關(guān)把堅(jiān)持依法治稅、嚴(yán)格執(zhí)法作為自己的基本職責(zé)也是理所必然。二是納稅主體依權(quán)啟動(dòng)征納雙方法律關(guān)系。法律法規(guī)賦予納稅主體許多權(quán)利，諸如延期申報(bào)權(quán)、延期繳納稅款權(quán)、減免稅申請權(quán)、索取完稅憑證權(quán)、退稅申請權(quán)、申請復(fù)議權(quán)、申請賠償權(quán)、檢舉權(quán)、要求聽證權(quán)，等等。納稅主體根據(jù)這些權(quán)利，依法申請或要求稅務(wù)機(jī)關(guān)履行某種行為，以保護(hù)和獲得某種權(quán)益，從而啟動(dòng)征納雙方法律關(guān)系。稅務(wù)機(jī)關(guān)依納稅主體的申請或要求作出的法律行為，表面上是應(yīng)對納稅主體“權(quán)利”的“義務(wù)”，實(shí)質(zhì)上仍是法律法規(guī)授予稅務(wù)機(jī)關(guān)的“執(zhí)法權(quán)力”。納稅主體的申請或要求并不必然產(chǎn)生它所希望的法律結(jié)果，還要受到稅務(wù)機(jī)關(guān)依法審查的制約（這一點(diǎn)也說明稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法特性）。因此，這一層法律關(guān)系實(shí)質(zhì)上是“公民權(quán)利——行政權(quán)力”的關(guān)系。在這一層關(guān)系中，盡管納稅主體權(quán)利實(shí)現(xiàn)要受到稅務(wù)機(jī)關(guān)行政權(quán)力的制約，但是納稅主體仍處于主動(dòng)地位，并與稅務(wù)機(jī)關(guān)保持平等的法律地位，而且也制約和監(jiān)督著稅務(wù)機(jī)關(guān)行政權(quán)力的行使，基本實(shí)現(xiàn)公民權(quán)對行政權(quán)的制約、制衡，用公民權(quán)來防止行政權(quán)的膨脹和濫用。

　　2.稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他機(jī)關(guān)或部門之間的關(guān)系。因稅收征收管理活動(dòng)的需要，稅務(wù)機(jī)關(guān)至少要與政府、法院、公安、海關(guān)、工商、金融等部門發(fā)生協(xié)作、配合關(guān)系。這些關(guān)系的順洽如何，在相當(dāng)程度上影響著稅收征收管理質(zhì)量和效率的高低。這些部門之間的關(guān)系所涉及的主要是部門之間的“事權(quán)關(guān)系”，是“行政權(quán)”與“行政權(quán)”之間的關(guān)系，中間還夾雜著部門利益。事權(quán)劃分，權(quán)力與權(quán)力的協(xié)調(diào)、對接，都需要法律予以規(guī)范，并依法進(jìn)行。

　　3.稅務(wù)機(jī)關(guān)與協(xié)稅護(hù)稅人之間的關(guān)系。這一類關(guān)系因協(xié)稅護(hù)稅人依法行使檢舉、舉報(bào)等協(xié)稅護(hù)稅權(quán)利以及承擔(dān)相關(guān)的法律義務(wù)而產(chǎn)生。目前，新征管法及其實(shí)施細(xì)則在這方面作了一些規(guī)范，但還不是很明細(xì)，在具體的實(shí)踐中還缺乏可操作性，基本上仍然處于制度性調(diào)整狀態(tài)。所以不能保證這一關(guān)系的穩(wěn)定有效，未能充分保障協(xié)稅護(hù)稅人的權(quán)益，也未能明確他們的相關(guān)法律責(zé)任，故也就不能充分、有效地調(diào)動(dòng)社會各界、各階層協(xié)稅護(hù)稅的積極性，不適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展和依法治國的要求。建議將調(diào)整這方面關(guān)系的法律規(guī)范完整、明確地納入稅收征管法律體系，通過立法鼓勵(lì)、支持、規(guī)范協(xié)稅護(hù)稅行為，明確協(xié)稅護(hù)稅是全社會的義務(wù)，理順協(xié)稅護(hù)稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系，確保協(xié)稅護(hù)稅人的權(quán)益、責(zé)任和義務(wù)，對于維護(hù)社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序和稅收法律秩序?qū)⒋笥旭砸妗?/p>

　　二、稅收的法律性本質(zhì)對稅收管理的要求

　?。ㄒ唬┏C正治稅觀念，稅收工作要從“收入導(dǎo)向型”轉(zhuǎn)變?yōu)椤岸愂辗ㄖ螌?dǎo)向型”

　　多年來，人們受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)等思維模式的影響，習(xí)慣于按照傳統(tǒng)的稅收經(jīng)濟(jì)學(xué)和財(cái)政學(xué)的思想來總結(jié)、概括稅收的特性，形成了一味地片面強(qiáng)調(diào)組織收入的稅收觀。不習(xí)慣按照稅收的法律性要求，從法學(xué)的角度思考稅收的屬性。雖然新時(shí)期國家治稅思想中明確提出了“法治、公平”的要求，但在實(shí)際工作中“法治、公平”的“軟性”要求，難以抵擋收入任務(wù)的硬性指標(biāo)的擠壓，“以組織收入為中心”與“依法治稅”在實(shí)踐中發(fā)生沖突在所難免。稅務(wù)機(jī)關(guān)在這種兩難境地中，往往把“依法治稅”作為稅收工作名義上的“靈魂”，而把“組織收入至上”作為實(shí)踐中的“核心”。這也是依法治稅進(jìn)程緩慢、稅收法治程度低的一個(gè)重要原因。以組織收入為中心，務(wù)必使各級稅務(wù)機(jī)關(guān)都把完成稅收任務(wù)當(dāng)作“第一要?jiǎng)?wù)”，確保完成或者超額完成稅收任務(wù)，稅收任務(wù)的完成情況是考核各級稅務(wù)機(jī)關(guān)業(yè)績的一個(gè)主要指標(biāo)。而編制稅收計(jì)劃任務(wù)的主要方法是“基數(shù)加增長系數(shù)”，雖然上一年度征收稅款的基數(shù)具有一定的客觀性，但經(jīng)濟(jì)目標(biāo)及稅收增長系數(shù)卻具有相當(dāng)?shù)闹饔^臆斷性。由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展受地域特征、地方發(fā)展戰(zhàn)略、人文及自然災(zāi)害等的影響，具有一定的波動(dòng)性，不可能是一條“直線”上升，各地區(qū)之間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展也是不平衡的，傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下的“基數(shù)加增長系數(shù)”的方法是不符合市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在規(guī)律的，也不符合“以事實(shí)為根據(jù)、以法律為準(zhǔn)繩”的法律原則。按照現(xiàn)行稅收計(jì)劃編制方法，各級稅務(wù)機(jī)關(guān)完成任務(wù)將會出現(xiàn)三種結(jié)果：一是計(jì)劃任務(wù)與本地實(shí)際實(shí)現(xiàn)的稅款基本相當(dāng)；二是當(dāng)年實(shí)現(xiàn)稅款不足而征收了一部分下一年度的稅款（即“過頭稅”）；三是當(dāng)年實(shí)現(xiàn)稅款有余，富余部分延遲下一年度征收。后兩種結(jié)果都違背了稅收的法律性要求和國家法律規(guī)定，因此，“收入任務(wù)”觀與“依法治稅”觀是很難統(tǒng)一的。依法治稅是要求一切稅收活動(dòng)都嚴(yán)格依法進(jìn)行，依法辦事，遵守法律程序，做到有法可依、有法必依、違法必究，有多少稅就收多少稅，任何稅收行為都不得扭曲稅法這條“直線”。堅(jiān)持依法治稅的最終目的是確保征稅主體依法征稅，納稅主體依法納稅，從而達(dá)到稅收的法治狀態(tài)，實(shí)現(xiàn)稅收的應(yīng)收盡收，切實(shí)使稅收工作從“收入導(dǎo)向型”轉(zhuǎn)變?yōu)椤岸愂辗ㄖ螌?dǎo)向型”。

　　（二）強(qiáng)化稅收法律觀念，稅務(wù)機(jī)關(guān)要依法行使法定職權(quán)，嚴(yán)格履行法定職責(zé)和義務(wù)

　　樹立稅收法律觀念是稅收法律性對人們的治稅思想的必然要求，它集中表現(xiàn)為一種法治精神。法治精神主要包括三方面含義：一是按照國家制度、確立法律規(guī)范的觀念力量；二是為保持法的崇高地位而要求人們持有的尚法理念；三是反映法律運(yùn)行的內(nèi)在規(guī)律，對法律的變革具有指導(dǎo)、支配和評價(jià)的作用，在遇有外力涉法行為時(shí)，能引導(dǎo)公眾意識并最終指導(dǎo)人們認(rèn)同法律的權(quán)威。法律精神的實(shí)質(zhì)是關(guān)于法在與國家和各種權(quán)力交互作用時(shí)，人們對這一關(guān)系所選擇的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)和持有的穩(wěn)定心態(tài)。（注：徐顯明：《論“法治”構(gòu)成要件——兼及法治的某些原則及觀念》，載于《法學(xué)研究》1996年第3期。）

　　樹立科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)亩愂辗捎^念就是要崇尚法理，堅(jiān)持法律至上，規(guī)范行使法定職權(quán)，嚴(yán)格履行法定職責(zé)和義務(wù)，嚴(yán)格遵循法定程序，以法律理念統(tǒng)領(lǐng)一切稅收活動(dòng)。尤其是要把法律對稅務(wù)機(jī)關(guān)行政執(zhí)法權(quán)力的控制、約束及限制落到實(shí)處。

　?。ㄈ?gòu)建科學(xué)的稅收法律體系，提升稅收的法律層次

　　近年來，隨著依法治稅的不斷深入，稅收法律及其法律體系的研究也逐步開展起來，有的甚至提出了稅收基本法的框架。這些研究有的是從經(jīng)濟(jì)稅收觀的角度來看待稅法，認(rèn)為應(yīng)當(dāng)建立一種稅收保障體系，確保稅收的足額征收；有的單純從法律的角度研究稅收，認(rèn)為稅收是特別行政法的一種，屬于行政法的亞部門法（注：金子宏：《日本稅法原理》，中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1989年版，第19頁。）；也有的認(rèn)為稅收是一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，調(diào)整這種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的稅法應(yīng)是經(jīng)濟(jì)法的一個(gè)分支（注：全國會計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室編：《經(jīng)濟(jì)法基礎(chǔ)》，中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2001年10月第1版，第200頁。），只要做到依法征收稅款，就可以保障稅收收入。

　　我們認(rèn)為，上述觀點(diǎn)都在一定程度上偏離了稅收的法律性本質(zhì)，沒有從根本上、完整地認(rèn)識稅法。我國《立法法》明確規(guī)定，稅收的基本制度只能由法律制定，而且與犯罪和刑罰、民事基本制度、訴訟和仲裁等同為應(yīng)制定法律的事項(xiàng)。這是由稅收的法律性本質(zhì)所決定的，因?yàn)槎愂帐菄邑?cái)政收入的主要來源，同時(shí)也是調(diào)節(jié)市場經(jīng)濟(jì)的重要杠桿，不通過國家權(quán)力機(jī)關(guān)直接立法制定基本的法律制度，稅收的職能作用不僅得不到應(yīng)有的發(fā)揮，同時(shí)也將因?yàn)殡y以廣泛代表納稅人的意志而影響稅收質(zhì)量，嚴(yán)重時(shí)還可能影響社會穩(wěn)定。世界上因稅收問題引起社會動(dòng)蕩的事例也是屢見不鮮的。

　　從法理上講，稅法是國家制定的調(diào)整稅務(wù)關(guān)系的一系列法律規(guī)范。稅法所調(diào)整的對象是復(fù)雜的稅務(wù)關(guān)系，是分配關(guān)系、管理關(guān)系、事權(quán)關(guān)系等多方面關(guān)系的綜合體。這種關(guān)系既不是單純的行政關(guān)系也不是純粹的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。因此，籠統(tǒng)地將其歸為行政法部門或者經(jīng)濟(jì)法部門都是不科學(xué)的?？陀^上，稅法所調(diào)整對象的獨(dú)特性，奠定了稅法作為一門獨(dú)立法律部門存在的基礎(chǔ)。同時(shí)，基本稅收法律制度又具有法律層次高，稅收法律規(guī)定涉及面廣等特點(diǎn)。因此，稅收法律部門應(yīng)當(dāng)是與行政法、經(jīng)濟(jì)法等同屬于憲法統(tǒng)領(lǐng)下的二級法律部門。作為稅法自身來講，也有一個(gè)構(gòu)成稅法全部內(nèi)容的各種規(guī)范的有機(jī)體，即稅法體系。具體構(gòu)成為：稅收基本法（由全國人民代表大會制定），主要規(guī)范稅收管理權(quán)限、征納雙方的權(quán)力、權(quán)利及責(zé)任、義務(wù)等內(nèi)容。其下一個(gè)層次為稅收程序法和稅收實(shí)體系，稅收程序法主要包括稅收征收管理的程序、方式和措施，該法的下一個(gè)層次為稅務(wù)機(jī)關(guān)組織、發(fā)票管理等法規(guī)規(guī)定。稅收實(shí)體法主要包括各稅種、稅目、稅率的設(shè)定，該法的下一個(gè)層次為各稅種、稅目的具體規(guī)定或解釋等。

　　（四）堅(jiān)持公正、公開、效率的稅收法律原則，提高稅務(wù)管理效能，實(shí)現(xiàn)稅收效益最大化

　　一般認(rèn)為，稅務(wù)公開應(yīng)當(dāng)是稅務(wù)活動(dòng)的全面公開，包括稅收立法活動(dòng)、行政處罰、執(zhí)法程序和措施以及稅收救濟(jì)等的公開。稅務(wù)公正就是在稅收立法、稅收執(zhí)法、稅款征收、自由裁量、稅務(wù)處罰、稅收救濟(jì)等方面公平、公正對待每一個(gè)納稅人，不受民族、性別、宗教、國別、政治、經(jīng)濟(jì)狀況等的影響，只要在國內(nèi)實(shí)現(xiàn)了應(yīng)納稅款，在稅款征收上無任何歧視，一律平等對待。稅收效益就是稅收收入總量與稅收總成本（既包括納稅成本和征稅成本，又包括顯性的經(jīng)濟(jì)成本和隱性的社會成本）的比值。在依法治稅的前提下，實(shí)現(xiàn)稅收效益最大化是稅收管理的一個(gè)基本準(zhǔn)則和目標(biāo)。提高稅收效益，就要在收稅上和稅收征管上，給納稅人提供多元化申報(bào)方式，給予其便捷的納稅服務(wù)，堅(jiān)持公正執(zhí)法、規(guī)范執(zhí)法，盡量減少稅收上的爭訟；在管理上，積極推行科學(xué)化、現(xiàn)代管理方式，以信息技術(shù)為載體，構(gòu)建稅收管理網(wǎng)絡(luò)，降低征稅和納稅成本，提高征收質(zhì)量和效率，節(jié)約稅收成本；在稅制設(shè)定上，堅(jiān)持科學(xué)設(shè)定、簡便征收、規(guī)范征收，樹立稅收經(jīng)濟(jì)觀，大局觀，充分發(fā)揮稅收的職能作用，確保稅收效益最大化。

　?。ㄎ澹┮婪ù_立規(guī)范、和諧的稅收法律關(guān)系，建立良好的稅收征納關(guān)系，實(shí)現(xiàn)稅收摩擦成本的最小化

　　稅收法律關(guān)系是由稅法確認(rèn)和調(diào)整的，在國家稅收活動(dòng)中各方當(dāng)事人之間形在的，具有權(quán)利義務(wù)內(nèi)容的社會關(guān)系（注：劉劍文、李剛：《稅收法律關(guān)系新論》，載于《法學(xué)研究》，1990年第四期。）。可見，稅收法律規(guī)范是稅收法律關(guān)系產(chǎn)生的前提，即“稅收的課賦和征收必須基于法律的規(guī)定，國民僅根據(jù)法律的規(guī)定承擔(dān)納稅義務(wù)?！保ㄗⅲ航鹱雍辏骸度毡径惙ㄔ怼罚袊?cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1989年版，第18頁。）沒有法律依據(jù)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)不得征收；有法律規(guī)定的，納稅人必須依法履行納稅義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也必須依法向納稅人足額征收，否則，國家稅法就會遭受破壞。

　　要保證稅收法的順利實(shí)現(xiàn)，必須建立一種規(guī)范、和諧、協(xié)調(diào)的稅收法律關(guān)系：一是要依法明確納稅人的權(quán)利和義務(wù)，同時(shí)明確告知納稅人在其合法權(quán)益遭受損害時(shí)應(yīng)當(dāng)享有的救濟(jì)權(quán)利；二是依法明確國家及稅務(wù)機(jī)關(guān)的職權(quán)與責(zé)任，同時(shí)明確稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員在征稅過程中的作為與不作為；三是國家的權(quán)力與責(zé)任、稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員的職權(quán)與責(zé)任、納稅人的權(quán)利與義務(wù)，以及該三者的權(quán)力、權(quán)利、職權(quán)、職責(zé)、義務(wù)要具有合理的對稱與統(tǒng)一性；四是科學(xué)設(shè)定稅種、稅制，讓納稅人感到納稅的輕松及納稅后權(quán)益的實(shí)現(xiàn)；五是依法建立稅收服務(wù)體系，不斷提升服務(wù)層次，使納稅人在納稅中享受到便利、快捷而真誠的服務(wù)。

　　揭示稅收的法律性本質(zhì)，深刻認(rèn)識稅收的法律屬性，區(qū)分稅法中“支配自然界的恒定不變的規(guī)則和支配人之行為的規(guī)則”（注：弗里德利?！ゑT·哈耶克著：《法律、立法與自由（第一卷）》，中國大百科全書出版社2000年1月第1版，第115頁。），并進(jìn)一步把握稅收的客觀規(guī)律和建立在稅收客觀規(guī)律基礎(chǔ)上的人為法律規(guī)定，有利于提高稅務(wù)人員依法治稅水平和納稅人依法納稅的自覺性，有利于促進(jìn)稅收法律的科學(xué)化、規(guī)范化，也有利于推動(dòng)依法治稅進(jìn)程和依法治國方略在稅收領(lǐng)域的順利實(shí)施。