一、初步審計策略的涵義

　　初步審計策略是指，注冊會計師在審計計劃階段對某個或某組重要認(rèn)定的審計方法所作的初步判斷，即根據(jù)審計計劃所確定的審計范圍，選擇能夠達(dá)到審計目的而應(yīng)當(dāng)實施的最有效的基本思路和組織方式。例如，根據(jù)對被審計單位基本情況的廠解，內(nèi)部控制制度和審計風(fēng)險的初步評估，決定是否進(jìn)行符合性測試；決定實質(zhì)性測試是否進(jìn)行抽查；根據(jù)重要性原則，決定子公司和聯(lián)屬公司的審計方式是采用重點審計還是采用一般審計審閱會計報表；是臺實施預(yù)審等等。

　　初步審計策略町以針對某一會計報表認(rèn)定制定，也可以針對某一交易循環(huán)或交易類別制定。

　　二、初步審計策略的要素及其關(guān)系

　　初步審計策略包括四個組成要素：①控制風(fēng)險計劃估計水平。由高到低，其范圍在（o，100％）區(qū)間內(nèi)c②了解內(nèi)部控制的范圍。范圍在較小到較大之間，了解內(nèi)部控制程序是不可缺省的。③符合性測試的范圍?？稍诓贿M(jìn)行符合性測試到進(jìn)行較大范圍的符合性測試之間適當(dāng)選擇。④實質(zhì)性測試的范圍：范圍可在較小到較大之間，甚至可以進(jìn)行詳查。這四個組成要素中，以控制風(fēng)險計劃估計水平要素為起點，由于這個起點的估計水平不同使其他要素發(fā)生不同的變化c前一個要素直接影響后一個要素。町以說，初步審計策略是以對重要性、審計風(fēng)險的初步評估，特別是控制風(fēng)險的初步評估為基礎(chǔ)的。只有先估計控制風(fēng)險計劃水平，才能進(jìn)一步安排了解內(nèi)部控制的范圍、符合性測試的范圍以及實質(zhì)性測試的范圍。

　　三、兩種極端的初步審計策略

　　主要證實法和較低的控制風(fēng)險水平法是初步審計策略的兩種極端方法。前者將控制風(fēng)險計劃估計水平確定為最高，而后者確定為低，導(dǎo)致了這兩種初步審計策略完全不同。

　　比較一：各組成要素狀況

　　初步審計策略 控制風(fēng)險計劃

　　估計水平 了解內(nèi)部控

　　制的范圍 符合性測

　　試的范圍 實質(zhì)性測

　　試的范圍

　　主要證實法 最高 較小 較小 較大

　　較低的控制風(fēng)險水平法 低 較大 較大 較小

　　比較二：適用的情形

　　情形 主要證實法 較低的控制風(fēng)險水平法

　　1、自部控制不存在，或存在但執(zhí)行無效 內(nèi)部控制設(shè)計合理，執(zhí)行有效

　　2、進(jìn)行符合性測試成本大于可節(jié)

　　約的實質(zhì)性測試成本 進(jìn)行符合性測試成本小于可

　　節(jié)約的實質(zhì)性測試成本

　　3、主要受不常發(fā)生的交易和調(diào)整分錄影響的賬戶的有關(guān)認(rèn)定、如固定資產(chǎn)、股本、累計折舊、待攤費用等 受大量日常交易影響的賬戶的有關(guān)認(rèn)定，如：主營業(yè)務(wù)收入、應(yīng)收賬款、存貨、工資費用等

　　4、初次審計比再次審計更多地采用此法 再次審計比初次審計更多地采用此法

　　比較三：兩種初步審計策略的綜合實施成本

　　主要證實法的綜合實施成本大于較低的控制風(fēng)險水平法。主要原因是，執(zhí)行了解內(nèi)部控制和符合性測試程序的范圍對綜合實施成本的影響不大，而實質(zhì)性測試范圍大小對綜合實施成本影響較大，且成正向關(guān)系。在主要證實法下要求執(zhí)行較小范圍的了解內(nèi)部控制和符合性測試程序，而執(zhí)行較大范圍的實質(zhì)性測試，因而綜合實施成本較大。在較低的控制風(fēng)險水平法下正好相反。

　　四、初步審計策略制定時的考慮

　　由于初步審計策略各要素的設(shè)定不同，會產(chǎn)生很多種不同的策略。根據(jù)以上分析，控制風(fēng)險計劃估計水平評估得越低，采用的審計策略越接近較低的控制風(fēng)險水平法，審計成本就會越低。因此，在制定初步審計策略時，如果初步評估控制風(fēng)險略低于最高水平，注冊會計師就有可能決定通過執(zhí)行追加符合性測試來進(jìn)一步降低控制風(fēng)險的估計水平，以修改初步審計策略，進(jìn)而降低審計成本。這時，注冊會計師應(yīng)考慮以下兩個問題：①可能性。有沒有可能獲得額外的證據(jù)，證明某項或某類認(rèn)定的控制風(fēng)險處于一個較低水平？②經(jīng)濟性c獲取額外證據(jù)符不符合成本效益原則？對于這兩個問題，注冊會計師必須考慮控制風(fēng)險可能降低的程度。如果控制風(fēng)險從高水平降低到中等水平，對原計劃的實質(zhì)性測試水平可能產(chǎn)生很小的影響，那么通過執(zhí)行追加符合性測試進(jìn)一步降低控制風(fēng)險是不合算的。另一方面，如果控制風(fēng)險可從略低于最高水平降低到一低水平，對原計劃的實質(zhì)性測試可能產(chǎn)生很大的影響，那么通過執(zhí)行追加符合性測試，尋求降低控制風(fēng)險估計水平，對審計工作是非常有利的。