內(nèi)容提要：本文主要從政府審計的演變過程、審計機構(gòu)的設(shè)置、資金的來源、審計工作的重點、與內(nèi)部審計關(guān)系等幾方面對中英政府審計進行比較分析，分析兩者的異同，提出我國政府審計應(yīng)該改進的方向。

　　關(guān)鍵詞：中英政府；審計；比較

　　英國國家審計署是與我國國家審計署建立聯(lián)系較早的外國最高審計機關(guān)之一。自1984年以來，兩國最高審計機關(guān)通過派代表團互訪、考察和舉辦研討會，開展了專業(yè)領(lǐng)域的合作和交流。對中英兩國的政府審計進行比較，可以得到一些借鑒與啟示。

　　一、中英兩國政府審計的演變過程

　　政府審計是“民間審計”的對稱，亦稱“國家審計”，是指由政府審計機關(guān)代表政府依法進行的審計。英國政府審計的歷史可追溯到14世紀。據(jù)記載，1314年，英國國王就任命了歷史上第一位國庫主計長。從此以后，歷代王朝都設(shè)立了審計機構(gòu)，政府審計職責和權(quán)力得到不斷發(fā)展和加強。到19世紀，英國的政治體制發(fā)生了較大的變化，議會和國家行政管理體制都進行了改革。為加強對公共部門收支活動的檢查，議會于1866年通過了《國庫和審計部門法》。根據(jù)這項法律，設(shè)立了由主計審計長領(lǐng)導(dǎo)的國庫和審計部，對政府部門和公共機構(gòu)進行審計。該法對主計審計長的職責、權(quán)限和工作范圍作了具體規(guī)定。這部法律的制定具有劃時代的意義，為確立英國現(xiàn)代政府審計制度奠定了基礎(chǔ)。1921年，議會對該法作了修改，通過了《國庫和審計部門法修正案》。《修正案》規(guī)定主計審計長應(yīng)檢查：政府撥款和贈款的使用是否符合議會的要求；支款程序是否符合授權(quán)權(quán)限；政府部門及其下屬機構(gòu)的商業(yè)、生產(chǎn)活動賬目是否真實和正確。

　　該《修正案》第一次以法律的形式引入了審計測試的概念，但是該《修正案》和1866年的《國庫和審計部門法》都沒有授權(quán)主計審計長進行績效審計。第一次世界大戰(zhàn)期間，績效審計從鑒證審計中分離出來，成為一種獨立的審計方式。到20世紀初，國庫和審計部基本上確立了兩種審計方式：即鑒證審計和績效審計。第二次世界大戰(zhàn)期間和戰(zhàn)后時期，隨著政府活動能力的加強和范圍的擴大，績效審計的作用越來越受到重視，進入80年代，績效審計的作用更加明顯。1983年，議會通過了《國家審計法》，對國家審計經(jīng)費審批權(quán)限等作了新的規(guī)定。該法明確規(guī)定，主計審計長有權(quán)對政府部門和公共機構(gòu)進行績效審計。但，國家審計署不能審計國有企業(yè)和地方政府。這項法律的制定為加強國家審計署的獨立性和密切與議會的關(guān)系提供了保證。

　　我國的現(xiàn)代政府審計制度在清朝末年的籌備立憲過程中開始萌芽。1914年公布的《中華民國憲法》確立了我國歷史上第一個具有現(xiàn)代意義的審計院的地位和作用。國民黨政府公布的《監(jiān)察院組織法》、1936年和1947年的《中華民國憲法》雖對政府審計部門的名稱有所改動，但對審計機關(guān)和人員的規(guī)定有一定的發(fā)展。從北洋政府到國民黨政府，政府審計制度的發(fā)展基本上沿襲了西方現(xiàn)代政府審計制度服務(wù)于議會的模式。1982年5月，我國正式加入最高審計機關(guān)國際組織。同年，通過新憲法，決定實行審計監(jiān)督制度，并規(guī)定設(shè)立審計機關(guān)。

　　二、中英政府審計機構(gòu)設(shè)置比較

　　英國審計模式采用立法模式。議會是英國的最高立法機關(guān)，國家審計署是根據(jù)1983年的《國家審計法》建立的，它直屬于議會。總署的負責人叫主計審計長。主計審計長人選的建議由首相在征得議會公共賬目委員會（PublicAccountsCommittee）主席同意后，向議會提出，然后經(jīng)議會批準，由女王任命。只有議會兩院提出建議，報女王批準后，主計審計長才能被罷免。主計審計長的薪金從國家統(tǒng)一基金中支付，無須政府審批。主計審計長有權(quán)自行任免職員、決定職員編制、招聘條件和工資水平。

　　我國的審計模式與行政模式較為相似，政府審計機關(guān)都納入了行政體系，但是在審計長的任命方面顯示出我國審計機關(guān)的獨立性較強。我國審計署是全國最高審計機關(guān)，在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下主管全國的審計工作。審計長是審計署的行政首長，是國務(wù)院的組成人員，由總理提名，全國人民代表大會（或人大常委會）決定。全國人民代表大會有權(quán)罷免審計長。中華人民共和國主席根據(jù)全國人民代表大會的決定或人大常委會的決定，任免審計長。審計長負責審計署的全面工作，對國務(wù)院總理負責并報告工作。審計法規(guī)定：國務(wù)院和縣級以上的地方人民政府應(yīng)當每年向本級人民代表大會常務(wù)委員會提出審計機關(guān)對預(yù)算執(zhí)行和其他財政收支的審計工作報告。

　　英國政府審計由國家審計署和地方審計機關(guān)兩層構(gòu)成。國家審計署是英國最高政府審計機關(guān)，它隸屬于議會，向議會負責，審計署除了設(shè)一個主審計長之外，還設(shè)副審計長一人，助理審計長三人，每個助理審計長分別領(lǐng)導(dǎo)幾個處，各處根據(jù)需要設(shè)置一至幾個科，大的處一般下設(shè)六七個科，小的處只下設(shè)二三個科。審計署有三分之二人員在倫敦總部辦公，其余三分之一的人員則常駐各地的被審單位。這樣既可以深入了解情況，又可以避免同被審單位的關(guān)系太熟失去獨立性。英國是地方分權(quán)的聯(lián)邦制國家。地方審計機關(guān)一般不受國家審計署的領(lǐng)導(dǎo)和指導(dǎo)，16名委員組成的地方政府審計委員會（如：英格蘭及威爾士審計委員會、蘇格蘭賬務(wù)委員會、北愛爾蘭審計委員會）負責各級550個地方審計工作。他們各自為政、各行其事。

　　我國審計機關(guān)的設(shè)置自上而下可分為中央、省、市、縣四級。我國最高政府審計機關(guān)是審計署，隸屬國務(wù)院，受國務(wù)院總理的領(lǐng)導(dǎo)，向國務(wù)院報告工作，負責組織和領(lǐng)導(dǎo)全國的審計工作。中央、省既按行業(yè)設(shè)置專業(yè)審計司、處，又設(shè)派駐部門審計局。此外，中央在18個城市設(shè)有審計特派辦，在國有大中型企業(yè)設(shè)有類似審計職能的稽查特派員。由此可看出，我國政府審計是統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級審計。即地方各級審計機關(guān)受地方人民政府和上級審計機關(guān)的雙重領(lǐng)導(dǎo)，負責本級審計機關(guān)審計范圍內(nèi)的審計事項。這樣，使審計既能符合宏觀經(jīng)濟管理和控制的需要，又能結(jié)合地方實際情況最大限度地發(fā)揮審計的職能作用。但這種條塊夾疊、層次復(fù)雜的分布，會造成互相干擾，尤其是當中央和地方利益發(fā)生矛盾時，地方審計機關(guān)就會陷入左右為難的困境，地方審計機關(guān)審計的深度、廣度也受到一定限制。

　　三、中英政府審計經(jīng)費來源

　　英國《國家審計法》第4條規(guī)定，主計審計長準備審計署年度費用估算報告，議會公共賬目委員會審查后交議會批準，國家審計署費用應(yīng)從議會提供的資金中支付，議會的公共賬目委員會指派專人負責國家審計署的撥款事項。而地方政府審計經(jīng)費主要來源于中央政府撥款和地方稅收。如：英格蘭及威爾士根據(jù)地方政府法，英格蘭及威爾士審計委員會獨立于地方政府實行自收自支，其收入全部來源于對地方政府的審計；北愛爾蘭審計委員會經(jīng)費來源與英格蘭及威爾士審計委員會相似；蘇格蘭賬務(wù)委員會根據(jù)地方法案規(guī)定，蘇格蘭地方政府必須提供賬務(wù)委員會的活動經(jīng)費，數(shù)額多少取決于審計工作的實際需要。

　　我國《審計法》第11條規(guī)定：“審計機關(guān)履行職責所必須的經(jīng)費，應(yīng)當列入財政預(yù)算，由本級人民政府予以保證”。這在一定程度上有利于健全我國的審計監(jiān)督機制。雖然審計機關(guān)的經(jīng)費由政府保證，但在一些具體事項上還需進一步完善。比如：在經(jīng)費的支付方式上、預(yù)算支付順序的排列位置上都應(yīng)有詳細規(guī)定，若條件允許最好設(shè)立專項基金。也有的地方審計機關(guān)甚至采用處理、罰款收入與經(jīng)費掛鉤政策。

　　四、中英政府審計工作重點的異同

　　政府審計分為財務(wù)審計和績效審計。財務(wù)審計也叫鑒證審計，即審計人員依據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)和協(xié)議對被審單位的年度賬目（財務(wù)報表）進行審計?？冃徲嬕喾Q資金效益審計或效益審計，即對被審單位使用資源的經(jīng)濟性（Economic）、效益性（Efficient）、效果性（Effective）進行審計，又稱“三E”審計。英國國家審計署對其進一步定義：經(jīng)濟性是指在適當考慮質(zhì)量的前提下，減少資源購置和使用的成本。即：花得少。效益性是指產(chǎn)品、勞務(wù)或其他成果與耗費資源的關(guān)系。投入已定時，如何取得最大的產(chǎn)出；或產(chǎn)出已定時， 如何縮小投入。即：花得好。效果性是指項目、計劃和其他活動的預(yù)期目標與實際結(jié)果的關(guān)系。有關(guān)的方針目標，經(jīng)營目標和其他預(yù)期結(jié)果是否完成。即：花得值。在實際工作中，經(jīng)濟性、效益性和效果性的界限常常難以明確劃分。因此，英國國家審計署把這三者作為一個整體加以審計。

　　那么，從中英政府審計范圍來看，英國國家審計署的審計范圍主要是政府部門、國家投資公司、衛(wèi)生部門、市政部門等?！秶覍徲嫹ā废拗屏藢徲嬍鸬膶徲嫹秶?。1. 國有企業(yè)不包括在審計署的審計范圍內(nèi)。2. 國家審計署只限于對中央管轄的部門單位審計，而地方政府另設(shè)有獨立的地方審計委員會，負責地方政府的審計工作。3. 審計署不能過問屬于國家政策方面的問題。而我國在《審計條例》中明確規(guī)定政府審計的范圍是：1. 本級政府及下級政府。2. 國家金融機構(gòu)。3. 全民所有制企事業(yè)單位及基本建設(shè)單位。4. 國家給予財政撥款或補貼的其他單位。5. 有國有資產(chǎn)的中外合資、合作企業(yè)、國內(nèi)聯(lián)營企業(yè)和其他企業(yè)。6. 國家法律法規(guī)規(guī)定應(yīng)當進行審計監(jiān)督的其他單位?？梢?，我國政府審計范圍過于寬泛，“任何有國有資金的單位都要進行審計，這是一項制度”。而英國審計范圍小于我國，如：英國國有化企業(yè)由民間會計師事務(wù)所審計?？v觀全球，審計范圍發(fā)展趨勢在不斷縮小，我國政府審計改革也應(yīng)順應(yīng)這種發(fā)展趨勢。

　　正是由于政府審計范圍的不同，決定了各國政府審計工作重點的不同。英國國家審計署的工作重點放在績效審計。英國審計署每年的審計項目計劃中，績效審計大致占總審計數(shù)的40%，已經(jīng)進入了高層次政府審計階段。我國目前政府審計工作重點為：“以審計財政財務(wù)收支真實、合法為重點，打假治亂，維護經(jīng)濟秩序是今后五年審計工作的主要任務(wù)”。（1998年12月20日全國審計工作會議李金華審計長指出），它主要側(cè)重于財務(wù)審計。這一工作重點的確定是與我國當前的經(jīng)濟環(huán)境相適應(yīng)的，這為以后更有效地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用打下了基礎(chǔ)，也為開展績效審計創(chuàng)造民一個良好的條件。美國學(xué)者E.B.齊塔茨早在80年代末期的《21世紀審計展望》中認為，未來的21世紀，財務(wù)審計仍將繼續(xù)大量存在，但直接用來確定公司經(jīng)營的經(jīng)濟性、效益和效率的審計會越來越多。我國政府審計工作重點改革方向應(yīng)以績效審計為中心，績效審計與財務(wù)審計并存、共同發(fā)展，向績效審計越來越多的階段發(fā)展。具體來說：政府審計應(yīng)放在審計納稅人資金使用效益上，重點審計中央和地方政府財政預(yù)決算、信貸資金投放、國家掌管的企業(yè)集團、重大投資項目和財政撥款的政府部門和事業(yè)單位，政府審計除對與國計民生有重大關(guān)系的國有企業(yè)接受補貼或虧損數(shù)額較大的國有企業(yè)進行審計外，其他中小型企業(yè)和國家控股企業(yè)可不納入政府審計范圍。

　　五、中英政府審計與內(nèi)部審計關(guān)系

　　在英國，對政府部門和公共組織是否設(shè)立內(nèi)審機構(gòu)，沒有明確的法律規(guī)定。一般來說，政府部門都設(shè)有內(nèi)審機構(gòu)。部門內(nèi)審對本部門最高首腦負責并報告工作。目前，部門內(nèi)審的工作重點放在常規(guī)審計和內(nèi)控制度評價上?？冃徲嬤€沒有全面展開。財政部負責制定《政府內(nèi)審工作手冊》，指導(dǎo)內(nèi)審工作?！墩畠?nèi)審工作手冊》規(guī)定了內(nèi)審的工作目標、范圍、程序和規(guī)范，并明確要求各部審計機構(gòu)與國家審計署建立建設(shè)性的工作關(guān)系。國家審計署有權(quán)檢查內(nèi)審工作成果和質(zhì)量。國家審計署的政策是督促政府部門加強內(nèi)審工作，在確保國家審計獨立性的基礎(chǔ)上，與部門內(nèi)審合作，減少重復(fù)檢查。因此，審計人員往往通過評價內(nèi)審的工作，來確定審計工作重點和范圍。

　　在我國，政府審計和內(nèi)部審計都是為了加強管理和監(jiān)督，嚴格財經(jīng)紀律，改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益，兩者目標一致。指導(dǎo)和促進內(nèi)部審計制度建設(shè)及工作開展是政府審計的一項重要工作。在內(nèi)部審計指導(dǎo)工作上，我國實行的是條塊結(jié)合的方式。即審計署負責指導(dǎo)全國的內(nèi)部審計工作，地方各級審計機關(guān)負責指導(dǎo)本地區(qū)的內(nèi)部審計工作，審計機關(guān)駐各部門派出機構(gòu)負責指導(dǎo)直屬單位和行業(yè)的內(nèi)部審計工作，上級內(nèi)部審計機構(gòu)負責指導(dǎo)所屬單位的內(nèi)部審計工作。其中政府審計機關(guān)的指導(dǎo)重點是部門審計，單位內(nèi)部審計主要由部門審計機構(gòu)進行指導(dǎo)。在審計工作上，政府審計機關(guān)和內(nèi)部審計機構(gòu)取得了較好的配合。與英國相比，我國內(nèi)審機關(guān)的設(shè)立具有法律強制性和系統(tǒng)性，從而強化了政府審計的監(jiān)督作用。

　　參　考　文　獻

　　[1]世界主要國家審計編寫組。世界主要國家審計[M].中國大百科全書出版社，1996.

　　[2]中華人民共和國審計署外事司編。世界各國政府審計[M].中國審計出版社，1995.

　　[3]崔建民主編?，F(xiàn)代內(nèi)部審計實用大全[M].遼寧出版社，1993.

　　[4]邢俊芳，陳華，鄒傳華編。最新國外績效審計[M].中國審計出版社，2001.