摘　要：獨立性是注冊會計師審計的靈魂決定著審計意見的客觀、公正性。近年來，審計失敗案件屢有發(fā)生，給會計師事務(wù)所、企業(yè)和社會造成巨大損失，反映了我國注冊會計師審計獨立性的缺失。本文結(jié)合我國實際，從公司治理結(jié)構(gòu)，會計市場需求，法律制度等方面，分析了審計失敗中獨立性缺失的原因。

　　關(guān)鍵詞：注冊會計師；審計獨立性；原因分析；中國

　　注冊會計師審計是維護(hù)社會經(jīng)濟(jì)秩序穩(wěn)定及商業(yè)正義的一道有力防線，審計獨立性則是該防線的基石；喪失獨立性，審計意見價值甚微，審計職業(yè)的社會功效難存。從安然事件到銀廣夏事件都凸顯了注冊會計師獨立性缺失所帶來的弊端，透過對這些審計失敗案的反思，我們應(yīng)該進(jìn)一步認(rèn)識到，獨立性是注冊會計師的安身立命之本，會計界只有嚴(yán)以律己，提高對獨立性的認(rèn)識與要求，行業(yè)的誠信才能恢復(fù)與發(fā)揚。但目前我國審計法規(guī)尚未健全，監(jiān)管不夠規(guī)范，注冊會計師的獨立性受到質(zhì)疑。

　　影響我國注冊會計師審計獨立性的原因主要表現(xiàn)在：

　　1　公司治理結(jié)構(gòu)方面的原因

　　我國上市公司中，“一股獨大”、內(nèi)部人控制的現(xiàn)象突出?，F(xiàn)實中，經(jīng)營者既是被審計人又是審計委托人的現(xiàn)實極大地削弱了注冊會計師審計的獨立性。由于我國目前公司治理結(jié)構(gòu)的不完善，上市公司的股東大會和董事會不能真正起到對公司經(jīng)營管理層應(yīng)有的控制作用。雖然法律上規(guī)定股東大會最終決定審計師的聘請，但經(jīng)營者集公司管理權(quán)、決策權(quán)于一身，使股東大會形同虛設(shè)，故在現(xiàn)行的公司治理結(jié)構(gòu)下上市公司的管理者對聘請審計師具有決定性的作用，他們成了會計師事務(wù)所的“衣食父母”。上市公司在審計交易中掌握著審計機(jī)構(gòu)的聘用、續(xù)聘和審計費用的標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容，因此，會計師事務(wù)所的獨立性受到限制。如果不能遷就上市公司，就有被解聘的可能。另一方面，會計師事務(wù)所變更的真實原因往往得不到相關(guān)的披露，一些公司就是因為會計師事務(wù)所不能按照公司要求提供審計報告，而被解聘的，這在一定程度上加大了上市公司對會計師事務(wù)所獨立性的影響。

　　2　會計師事務(wù)所對經(jīng)濟(jì)利益最大化的不當(dāng)追求，難以保持注冊會計師審計獨立性

　　會計師事務(wù)所作為社會中介機(jī)構(gòu)，是一個盈利組織，在國家有關(guān)法規(guī)和會計職業(yè)團(tuán)體規(guī)范約束下追求經(jīng)濟(jì)利益最大化，本無可厚非。但是如果會計師事務(wù)所把“金錢”視為第一效用，一味地追求經(jīng)濟(jì)利益，注冊會計師勢必喪失必要的敬業(yè)精神和社會責(zé)任感，難以保持其獨立、客觀、公正的立場，必將導(dǎo)致審計失敗。

　　當(dāng)前，影響注冊會計師保持審計獨立性的經(jīng)濟(jì)因素主要有以下幾方面：一是市場競爭壓力。據(jù)統(tǒng)計，“脫鉤改制”后我國有5000多家會計師事務(wù)所，6萬多名注冊會計師。不少會計師事務(wù)所面對激烈的市場競爭壓力，不是以提高審計服務(wù)質(zhì)量占領(lǐng)市場，而是采用低價競爭策略和支付回扣、傭金等方式，甚至以喪失獨立性為代價，對企業(yè)管理當(dāng)局言聽計從，以求獲取更多的市場份額。二是寄希望于為被審計單位提供咨詢服務(wù)。會計師事務(wù)所對咨詢服務(wù)的期望，以及咨詢服務(wù)本身的特點均可能導(dǎo)致注冊會計師喪失獨立性。為了獲取咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)，注冊會計師往往在審計過程中拿原則與企業(yè)管理者做交易，使得審計獨立性喪失殆盡。

　　3　會計市場對高質(zhì)量審計服務(wù)存在排斥傾向，造成注冊會計師審計獨立性缺失

　　我國會計市場總體上并不需要，甚至排斥獨立、客觀、公正的高質(zhì)量審計服務(wù)。從上市公司對會計質(zhì)量需求來看，根據(jù)有關(guān)法律規(guī)定，我國公司上市實行“標(biāo)準(zhǔn)控制”管理辦法，上市公司新股發(fā)行價格采用政府確定而非市場自由確定的辦法，所有這些，使得上市公司的很多行為（包括審計需求）不是面對市場，而是面對政府和相應(yīng)的管制機(jī)構(gòu)。只要能夠符合或滿足了政府管制機(jī)構(gòu)的要求，企業(yè)就可以取得上市資格、提高新股發(fā)行價格、獲取配股資格等等。可見，上市公司對審計的需求，不是自發(fā)的市場需求，而是“取悅”政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)過程中的一個手段。因此，注冊會計師能否提供獨立、客觀、公正的高質(zhì)量審計服務(wù)，不是要求上市的企業(yè)或已上市的企業(yè)選擇注冊會計師的標(biāo)準(zhǔn)。相反，一些獨立性較高的會計師事務(wù)所，因為如實報告客戶的一些旨在取得上市資格或提高發(fā)行價格的行為，使得那些尋求上市的企業(yè)或已上市的企業(yè)最終無法取得政府管制機(jī)構(gòu)的認(rèn)可，而損害了這些企業(yè)的利益，最終被排斥在會計市場之外。另外，對于國有企業(yè)而言，聘請注冊會計師對其會計報表進(jìn)行審計鑒證，也只不過是應(yīng)付政府“模仿”國際慣例的一個附帶產(chǎn)物，有無獨立性不構(gòu)成其聘請會計師事務(wù)所的標(biāo)準(zhǔn)。在會計市場上不需要獨立、客觀、公正的優(yōu)質(zhì)審計服務(wù)的前提下，在相當(dāng)程度上決定了注冊會計師只能放棄獨立性原則，通過提供“滿足”市場需求的劣質(zhì)審計服務(wù)而生存。

　　4　法律制度方面的原因

　　從會計師事務(wù)所角度來看，他們是否愿意“配合”市場，降低審計服務(wù)質(zhì)量，主要取決于市場相應(yīng)的制度性因素，特別是事后的法律風(fēng)險程度。如果法律對注冊會計師處罰力度大，注冊會計師就不敢玩忽職守，就不敢只顧眼前利益，冒險幫助企業(yè)出具虛假報告而毀壞自己的聲譽、斷送自己的前程，就能夠保證注冊會計師獨立、客觀、公正的立場。

　　然而，我國現(xiàn)行的關(guān)于注冊會計師法律責(zé)任的法律規(guī)范尚不健全，目前我國的《注冊會計師法》和相關(guān)法律條例對注冊會計師審計獨立性的規(guī)定不夠詳盡，造成注冊會計師在審計過程中出現(xiàn)無法可依的現(xiàn)象。而且對注冊會計師的違規(guī)處罰亦不夠有力。如在已查明的諸如瓊民源、鄭百文、紅光實業(yè)、ST張家界、銀廣夏、麥科特等十大上市公司管理舞弊案中，只有審計銀廣夏的會計事務(wù)所———中天勤受到最嚴(yán)重的處罰，對涉及其他上市公司舞弊的注冊會計師的處罰力度均不夠。因此，審計整體風(fēng)險水平較低，在經(jīng)濟(jì)利益誘導(dǎo)下，注冊會計師最終選擇與企業(yè)“合謀”，喪失審計獨立性。

　　提高獨立性應(yīng)首先從注冊會計師的行業(yè)規(guī)范和審計準(zhǔn)則入手，在實踐中借助建大事務(wù)所和審計委員會來化解被審企業(yè)管理當(dāng)局施加的壓力，強(qiáng)化行業(yè)內(nèi)部的同業(yè)復(fù)查制度，達(dá)到監(jiān)督和提高整個會計師事務(wù)所獨立性和工作質(zhì)量的目的。要提高注冊會計師審計的執(zhí)業(yè)水平，還必須培育和完善對高質(zhì)量審計需求的支撐環(huán)境。譬如，公司產(chǎn)權(quán)制度的改革，公司治理結(jié)構(gòu)的完善，證券市場監(jiān)管政策的改進(jìn)以及政府各項配套改革政策的實施等，促進(jìn)全社會形成追求高質(zhì)量審計的良好氛圍。

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