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我國期貨公司會計制度的問題與政策建議

來源: 期貨日報 編輯: 2005/04/28 14:39:04  字體:
  我國期貨業(yè)經(jīng)過前幾年的治理整頓,已經(jīng)走上規(guī)范發(fā)展的道路。政府無論是從經(jīng)濟發(fā)展的戰(zhàn)略高度,還是在政策措施上都明確提出要穩(wěn)步發(fā)展期貨市場。特別是《國務(wù)院關(guān)于推進資本市場改革開放和穩(wěn)定發(fā)展的若干意見》,明確提出大力發(fā)展資本市場,并規(guī)劃將期貨經(jīng)紀公司建設(shè)成為現(xiàn)代金融企業(yè),從而為期貨業(yè)的平穩(wěn)健康發(fā)展創(chuàng)造了十分寬松的政策環(huán)境。然而,我國期貨業(yè)會計制度已經(jīng)遠遠落后于期貨市場的發(fā)展,至今為止,期貨經(jīng)紀公司還沒有統(tǒng)一的行業(yè)會計制度,這不得不引發(fā)我們的深思。

  一、期貨經(jīng)紀公司會計制度的發(fā)展歷程

  我國期貨市場建立初期,相應(yīng)的法規(guī)制度建設(shè)處于探索階段,可能是由于期貨業(yè)與旅游、飲食同為服務(wù)業(yè),業(yè)務(wù)形式相近的緣故,期貨經(jīng)紀公司執(zhí)行《旅游、飲食服務(wù)業(yè)會計制度》。當時,會計科目的設(shè)置和使用無章可循,對期貨業(yè)務(wù)的確認與計量缺乏統(tǒng)一的標準,對費用的歸集隨意性很強,會計核算混亂可想而知。而反映會計信息的會計報表沒有統(tǒng)一的格式,企業(yè)之間的信息可比性非常差。

  1997年3月,財政部頒布了《商品期貨交易財務(wù)管理暫行規(guī)定》,對規(guī)范我國商品期貨交易財務(wù)行為,優(yōu)化期貨市場財務(wù)環(huán)境發(fā)揮了積極的作用。盡管《商品期貨交易財務(wù)管理暫行規(guī)定》只采用條例的形式對業(yè)務(wù)規(guī)范指引,但是由于對相關(guān)的名稱進行了概念性的規(guī)范,如保證金、結(jié)算保證金、交易保證金、浮動盈虧、平倉盈虧等,極大地促進了我國期貨業(yè)的規(guī)范發(fā)展。

  《商品期貨交易財務(wù)管理暫行規(guī)定》對期貨經(jīng)紀公司的財務(wù)管理制度有非常重要而詳細的規(guī)定,明確了期貨經(jīng)紀公司的性質(zhì),并對具體的期貨業(yè)務(wù)進行了規(guī)范。如對交易所繳納的會員資格費作為長期投資;與期貨交易所及客戶之間的保證金往來款項,分別通過應(yīng)收款和應(yīng)付款核算;收到期貨交易所轉(zhuǎn)來的結(jié)算準備金存款利息,視同銀行存款利息收入處理;對客戶交存的保證金,不再計付利息,所得利息收入計入期貨經(jīng)紀公司的損益;按代理手續(xù)費收入減去應(yīng)付期貨交易所手續(xù)費后的凈收入的5%提取交易損失準備金,計入營業(yè)費用,并作為一項長期負債,單獨核算;向客戶收取的手續(xù)費全額計入營業(yè)收入,應(yīng)付期貨交易所的手續(xù)費計入營業(yè)支出。除此之外,對客戶的開戶、交易、結(jié)算、手續(xù)費標準都有明確的規(guī)定。因此,《商品期貨交易財務(wù)管理暫行規(guī)定》有很多制度一直沿用了下來,只是發(fā)展得更具體、更科學(xué)而已。

  1997年7月,有鑒于《商品期貨交易財務(wù)管理暫行規(guī)定》對有些問題尚未加以明確,不便于實務(wù)操作,財政部又發(fā)布了《關(guān)于商品期貨交易財務(wù)管理有關(guān)問題的補充通知》,其中涉及期貨經(jīng)紀公司的主要有招聘臨時工作人員(即現(xiàn)在業(yè)內(nèi)的經(jīng)紀人)的勞務(wù)費及因錯單交易產(chǎn)生的平倉盈虧的處理規(guī)定。對不屬于期貨經(jīng)紀公司正式職工的臨時招聘工作人員勞務(wù)費,如以提成傭金方式從營業(yè)費用中列支,最高不得超過代理手續(xù)費凈收入4%的比例,超過部分予以納稅調(diào)整;如以工資名義支付,納入企業(yè)工資總額管理;不論采取何種方式支付,均應(yīng)依法代扣代繳其個人所得稅。期貨經(jīng)紀公司因錯單交易,必須盡快平倉,造成的客戶交易損失,按《商品期貨交易財務(wù)管理暫行規(guī)定》第二十六條處理;如實現(xiàn)平倉盈利,應(yīng)列作營業(yè)外收入,但客戶提出請求的除外;對有關(guān)當事人按規(guī)定賠償?shù)目铐?,期貨?jīng)紀公司應(yīng)列作營業(yè)外收入處理。

  2000年11月底,財政部頒布了《期貨經(jīng)紀公司商品期貨業(yè)務(wù)會計處理暫行規(guī)定》(以下簡稱《暫行規(guī)定》),這也是期貨經(jīng)紀公司現(xiàn)今正在執(zhí)行的非常重要的會計制度?!稌盒幸?guī)定》對期貨經(jīng)紀公司的期貨業(yè)務(wù)會計處理進行了規(guī)范,從而也基本結(jié)束了執(zhí)行《旅游、飲食服務(wù)企業(yè)會計制度》的歷史?!稌盒幸?guī)定》就期貨業(yè)務(wù)設(shè)置了規(guī)范的會計科目,并對會計科目的使用作了具體的指引。針對期貨業(yè)務(wù)的特殊性,對會計實務(wù)處理有明確的闡述,詳細地規(guī)范了會計業(yè)務(wù)核算辦法。如會員資格費投資、交納席位占用費、收取客戶保證金、結(jié)算盈虧、實物交割、交納年會費、提取與使用期貨風險準備和對客戶發(fā)生的質(zhì)押等業(yè)務(wù)都有明細的實務(wù)處理指引;日常業(yè)務(wù)費用歸集統(tǒng)一使用“營業(yè)費用”科目,有關(guān)銀行的發(fā)生的費用和資金利息歸集為“財務(wù)費用”科目,對費用的歸集與確認簡單明了;會計報表有規(guī)范統(tǒng)一的格式(后來實際參照的是中國證監(jiān)會頒布的《期貨經(jīng)紀公司年度報告參考內(nèi)容與格式》),同業(yè)之間的會計信息具有了一定的可比性,監(jiān)管機構(gòu)能通過期貨經(jīng)紀公司提供的會計報表制訂監(jiān)管措施。

  2001年11月底,財政部頒布了《金融企業(yè)會計制度》,其中第二條明確規(guī)定適用范圍包括期貨經(jīng)紀公司。但是,期貨經(jīng)紀公司并未貫徹實施《金融企業(yè)會計制度》。其原因一方面可能是《金融企業(yè)會計制度》缺乏對期貨業(yè)務(wù)的具體實務(wù)指引,操作性還不如《暫行規(guī)定》強;另一方面是期貨經(jīng)紀公司的行業(yè)屬性并未明確屬于金融企業(yè),反而實施金融業(yè)會計制度,對期貨經(jīng)紀公司的資產(chǎn)狀況會產(chǎn)生一定的影響,如計提資產(chǎn)減值準備,將影響部分期貨經(jīng)紀公司的資產(chǎn)狀況。因此,至今期貨經(jīng)紀公司的會計制度并沒有真正執(zhí)行《金融企業(yè)會計制度》。

  此外,中國證監(jiān)會也頒布了一些與期貨經(jīng)紀公司會計制度相關(guān)的制度,如《期貨經(jīng)紀公司年度報告參考內(nèi)容與格式》、《關(guān)于做好期貨經(jīng)紀公司年度審計和報告工作的通知》、《關(guān)于對〈期貨經(jīng)紀公司年度報告參考內(nèi)容與格式〉作出部分調(diào)整的通知》、《期貨經(jīng)紀公司治理準則》以及中國證監(jiān)會期貨部組織編寫的《期貨經(jīng)紀公司內(nèi)部控制制度指南》等。

  二、期貨經(jīng)紀公司現(xiàn)行會計制度的不足

  我國期貨經(jīng)紀公司經(jīng)過清理整頓期之后,特別是隨著國家監(jiān)管部門一系列政策的出臺,已經(jīng)越來越規(guī)范。如保證金封閉運行管理,從管理制度上杜絕了期貨經(jīng)紀公司挪用客戶保證金的可能;最近的提高期貨經(jīng)紀公司在交易所的結(jié)算準備金最低余額制度,已經(jīng)使得期貨經(jīng)紀公司在充分考慮市場風險的前提下,越來越注重加強自身的法人結(jié)構(gòu)治理,健全內(nèi)部控制制度,降低經(jīng)營風險,為客戶提供高質(zhì)量的服務(wù)。然而,在這些可喜變化的同時,我們不得不重視現(xiàn)行會計制度的不足之處。這些不足主要是體現(xiàn)在以下三個方面:

  (一)現(xiàn)行會計制度欠缺統(tǒng)一性、完整性

  我國期貨經(jīng)紀公司的會計制度目前主要執(zhí)行《會計法》、《企業(yè)會計準則》及《暫行規(guī)定》。由于《會計法》和《企業(yè)會計準則》主要是從會計標準去規(guī)范,對期貨業(yè)會計實務(wù)操作性不強,而《暫行規(guī)定》僅是一套簡單的會計核算辦法。因此,從期貨業(yè)務(wù)的經(jīng)營特點出發(fā),特別是隨著期貨市場的發(fā)展,期貨經(jīng)紀公司的會計制度需要進一步完善。如我國的期貨經(jīng)紀公司的會計科目盡管都是參照《暫行規(guī)定》設(shè)置,但是由于會計科目沒有統(tǒng)一編碼,會計電算化核算使用的科目編碼就五花八門。另外,不同的期貨經(jīng)紀公司對其下屬的營業(yè)部內(nèi)部資金往來核算就有不同的核算辦法(《暫行規(guī)定》沒有相關(guān)規(guī)定),有的通過設(shè)置“內(nèi)部往來”科目,有的通過應(yīng)收應(yīng)付項目等。

 ?。ǘ┈F(xiàn)行會計制度對業(yè)務(wù)核算欠缺精確性

  會計制度對業(yè)務(wù)的反映,從會計專業(yè)的角度而言,總是力求精確的,并能恰當?shù)胤从辰?jīng)濟業(yè)務(wù)的性質(zhì)。但是,根據(jù)《暫行規(guī)定》,筆者認為至少有三方面的不足:1對期貨交易的會員資格費處理,作為一項長期投資(具體的處理是長期股權(quán)投資),實在是牽強。因為會員資格費并不具有長期投資的性質(zhì),使用此科目核算會導(dǎo)致會計信息使用者對“長期投資”的誤解。2對風險準備金的處理,目前的核算辦法將期貨經(jīng)紀公司從手續(xù)費收入中計提的風險準備金,將其看作為一項負債。此種處理是從預(yù)計負債的觀點出發(fā),即基于期貨行業(yè)的高風險,客戶發(fā)生的穿倉損失時有發(fā)生,因而事前從收入中預(yù)提可以防患未然。但是,目前的處理方法,對期貨經(jīng)紀公司非常不利,因為至少國家稅務(wù)總局并不贊同此處理辦法,風險準備金還是非稅前列支的項目。通過形式看本質(zhì),筆者認為,風險準備金更具有所有者權(quán)益性質(zhì),因此將風險準備金列入負債類不妥。3對目前期貨經(jīng)紀公司第二大收入的資金利息收入的處理,列入“財務(wù)費用”科目,完全“淹沒”了真正發(fā)生的財務(wù)費用。由此可見,現(xiàn)行會計制度對業(yè)務(wù)核算處理多方面表現(xiàn)不夠精確。

 ?。ㄈ┢谪浗?jīng)紀公司之間的會計信息可比性差

  這幾年,我國期貨交易量和交易額穩(wěn)步趨升,但是令人驚詫的是期貨經(jīng)紀公司的盈利并非同步增加,反而有下降的趨勢。分析其原因有兩方面:一方面是期貨經(jīng)紀公司之間的惡性競爭,“劣幣驅(qū)除良幣”的現(xiàn)象更加普遍,綜合手續(xù)費率在降低;另一方面是期貨業(yè)務(wù)特有的高比例返傭,期貨居間人和經(jīng)紀人的傭金占手續(xù)費收入的比例在不斷提高,所以盡管有些公司手續(xù)費收入增加,但是傭金支出的更多。正是由于期貨經(jīng)紀公司會計處理對目前的高比例傭金支出迫于無奈,占業(yè)務(wù)支出很大比例的傭金處理只能各顯神通。如有的公司列入工資或勞務(wù)成本,有的通過開具發(fā)票沖賬,處理更極端的是直接沖減手續(xù)費收入,連營業(yè)稅也省了。由此可想而知,期貨經(jīng)紀公司提供的會計報表的可比性之差,已到了令人無法容忍的地步。

  三、期貨經(jīng)紀公司會計制度的政策建議

  我國的期貨經(jīng)紀公司與國際同行相比,職能還有諸多不健全之處。國際上的期貨經(jīng)紀公司,大部分定性為金融服務(wù)公司,屬于金融企業(yè),具有經(jīng)紀代理、場外交易、基金管理、咨詢顧問、委托理財?shù)嚷毮?,而且不同的期貨?jīng)紀公司各具特色。此外,國外的期貨經(jīng)紀公司實行多級代理制,有交易所會員與非交易所會員、結(jié)算會員與非結(jié)算會員之分,各期貨經(jīng)紀公司根據(jù)自己的實際情況在多級代理體系中進行自我定位,相互分工協(xié)作。隨著我國成功加入WTO,國內(nèi)期貨業(yè)務(wù)與境外的接軌越來越緊密,新業(yè)務(wù)必將更多地推出,因此,期貨經(jīng)紀公司的職能將會增多,業(yè)務(wù)范圍也一定會擴大,建立與之配套的會計制度已是大勢所趨。我國期貨經(jīng)紀公司的發(fā)展目標是現(xiàn)代金融企業(yè)。目前,我國的金融行業(yè)有《金融企業(yè)會計制度》,那么期貨經(jīng)紀公司執(zhí)行《金融企業(yè)會計制度》只是時間的問題。但是,正如前文所分析,由于目前的《金融企業(yè)會計制度》缺乏對期貨業(yè)的具體指引,操作性不強,大有必要進行補充或制訂銜接問題指引。筆者認為,需要從以下五方面進行補充規(guī)定:

  (一)規(guī)范會計科目,統(tǒng)一科目編碼

  由于我國期貨經(jīng)紀公司目前主要執(zhí)行的《暫行規(guī)定》只是對期貨業(yè)務(wù)核算進行簡單的規(guī)范,隨著期貨自營、委托理財、基金管理等業(yè)務(wù)開展,會計核算還需要增加新的科目,如期貨自營業(yè)務(wù)可能增加資產(chǎn)類科目“自營期貨”,損益類科目“自營期貨收入”等。另外,為了便于會計電算化,統(tǒng)一會計科目編碼十分重要。《金融企業(yè)會計制度》對銀行、證券都有統(tǒng)一規(guī)范的科目編碼,當然期貨業(yè)務(wù)與之相同的科目,可以與之統(tǒng)一科目名稱與編碼,不同的科目就需要重新編碼,并對相同類的科目規(guī)范統(tǒng)一使用。

 ?。ǘ┱{(diào)整現(xiàn)行制度確認不精確的事項

  前文在會計制度不足中分析了對期貨業(yè)務(wù)核算不精確的方面,筆者建議修訂制度對之進行調(diào)整。鑒于期貨行業(yè)的特殊性,對“期貨會員資格投資”單獨作為一級會計科目核算,在資產(chǎn)負債表中單獨列項,屬于長期資產(chǎn)類,即不再通過長期投資混合使用?!帮L險準備”調(diào)整為所有者權(quán)益類,目前我國期貨經(jīng)紀公司基本上都是按照手續(xù)費收入的5%計提,因此實際上盡管很多公司賬面虧損,但是若把風險準備金調(diào)整到凈資本項目,只要能有效地控制經(jīng)營風險的公司,其凈資本依然可以不斷增加,這樣可以客觀地反映期貨經(jīng)紀公司的保值增值。期貨經(jīng)紀公司的資金利息收入,從“財務(wù)費用”調(diào)整到“利息收入”科目,這也是我國《金融企業(yè)會計制度》已有規(guī)定的做法。

 ?。ㄈ┮?guī)范期貨經(jīng)紀公司居間人、經(jīng)紀人傭金的核算制度

  目前,由于期貨業(yè)的特殊情況,國家相關(guān)制度遲遲未能規(guī)范居間人、經(jīng)紀人的定義,所以盡管期貨行業(yè)的“居間人”、“經(jīng)紀人”等早已成業(yè)內(nèi)的俗語,但是期貨經(jīng)紀公司對之操作非常謹慎,比如把經(jīng)紀人叫投資顧問。對居間人、經(jīng)紀人的傭金核算與管理也小心翼翼,也許正因為這樣,使得期貨經(jīng)紀公司這部分傭金支出會計處理雜亂無章,沒有統(tǒng)一的標準,使得會計信息缺乏可比性。筆者建議,不妨從會計制度統(tǒng)一規(guī)范設(shè)置“傭金支出”科目,作為營業(yè)支出項目在利潤表中單獨反映。當然,涉及到居間人、經(jīng)紀人個人所得稅的按照國家稅法計算,期貨經(jīng)紀公司代扣代繳。通過規(guī)范會計科目核算支出的傭金,可以大大增強期貨經(jīng)紀公司會計信息的可比性,特別是對期貨業(yè)務(wù)的惡性競爭將有所遏制。期貨市場誰是“害群之馬”一目了然,便于監(jiān)管機構(gòu)有效地制訂監(jiān)管措施。

 ?。ㄋ模ζ谪浗?jīng)紀公司的資產(chǎn)計提減值準備

  我國《金融企業(yè)會計制度》最先從上市的金融企業(yè)開始執(zhí)行,非常明顯的特征是對執(zhí)行該制度的企業(yè)“大瘦身”。由于《金融企業(yè)會計制度》詳細地規(guī)范了“八項”減值準備,實行減值準備可以大大去掉企業(yè)“肉身”的外表,當然也對企業(yè)利潤產(chǎn)生了非常明顯的影響,有些還需通過采用追溯調(diào)整法,調(diào)整以前年度的利潤。期貨經(jīng)紀公司執(zhí)行《金融企業(yè)會計制度》也會有類似的問題,但是由于企業(yè)規(guī)模偏小,需要減值準備的資產(chǎn)項目不多,相信影響并不會很大,反而對期貨經(jīng)紀公司以后的發(fā)展更加有益,使其輕裝上陣,資產(chǎn)財務(wù)狀況更好。

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  我國《金融企業(yè)會計制度》沒有對金融衍生工具制訂具體的核算管理辦法,但是隨著金融業(yè)務(wù)的迅猛發(fā)展,金融衍生工具無論是作為期貨經(jīng)紀公司的代理業(yè)務(wù),還是自營業(yè)務(wù),都需要相應(yīng)的會計制度早日準備,至少需要制訂會計框架。目前對金融衍生工具會計核算的處理,不外乎是表內(nèi)和表外兩種辦法,我國《金融企業(yè)會計制度》重點強調(diào)了對金融衍生工具投資企業(yè)表外信息披露。但是筆者以為,若期貨經(jīng)紀公司業(yè)務(wù)涉及金融衍生工具,其會計核算方法應(yīng)進一步明確,以便真實反映其資產(chǎn)狀況,防范經(jīng)營風險,還是以表內(nèi)確認為好。

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