——兼評新《企業(yè)會計制度》

　　摘要：財政部于2000年12月29日正式發(fā)布的《企業(yè)會計制度》對中式會計制度與國際會計慣例進(jìn)行了有效接軌，充分體現(xiàn)了對會計信息制度性失真的遏制。但新《企業(yè)會計制度》尚需從克服不確定性、健全信息披露制度體系等方面加以完善。

　　關(guān)鍵詞：會計信息；制度；信息失真

　　會計信息是會計行為系統(tǒng)的核心部分，是經(jīng)過加工或者處理后的會計數(shù)據(jù)，是對會計數(shù)據(jù)的解釋，其實(shí)質(zhì)是各種利益關(guān)系的反映。而真實(shí)性是會計信息的靈魂和核心。由于種種原因，近年來我國企業(yè)會計信息質(zhì)量得不到保證，其中又以真實(shí)性問題最為突出。對此，許多學(xué)者更多地從人為因素的角度去分析會計信息的失真，將問題產(chǎn)生的原因歸結(jié)為會計作弊。然而，即使是以合法真實(shí)的原始憑證、依據(jù)合法合規(guī)的會計處理，也同樣會產(chǎn)生會計信息失真現(xiàn)象。這是因?yàn)�，會計政策、�?guī)范和制度本身存在的缺陷難以保證會計信息的完全真實(shí)，并且在實(shí)務(wù)中，會計人員可能會因?yàn)椴煌�的目的在會計制度允許范圍內(nèi)對會計政策和方法進(jìn)行選擇，從而造成會計信息的不真實(shí)。也就是說，制度的不完善和約束缺乏也會使會計信息失真。

　　一、會計信息制度性失真的原因分析

　　（一）會計準(zhǔn)則的不完全性

　　會計準(zhǔn)則的制定是各方利益相互博弈的結(jié)果，是一種不完全的合約，具有不完全性。首先，在會計準(zhǔn)則的制定過程中，各利益相關(guān)方為了獲取自己的利益，都想使準(zhǔn)則對自己有利。西方會計界就存在公共利益與利益集團(tuán)兩種理論，前者以社會福利最大化為目標(biāo)，不偏袒任何一方，準(zhǔn)則制訂過程被認(rèn)為是一種純粹的經(jīng)濟(jì)分析和精密計算的過程，由此而產(chǎn)生的準(zhǔn)則具有最優(yōu)社會效益；而后者認(rèn)為會計準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，會影響到各種利益集團(tuán)的利益，規(guī)范制度過程實(shí)際上就是一種政治協(xié)調(diào)過程，會計準(zhǔn)則則是折衷利益沖突的產(chǎn)物。一項準(zhǔn)則的制定，往往使一部分人受益，而另一部分人受損，有可能在制定機(jī)構(gòu)中由于看法差異而使會計準(zhǔn)則出現(xiàn)一定的偏向。其次，會計準(zhǔn)則定義或釋義可能出現(xiàn)不準(zhǔn)確性。若一項會計準(zhǔn)則的涵義可能有多種理解，甚至有歧義，就必然會產(chǎn)生實(shí)務(wù)操作的不確定性，比如在會計準(zhǔn)則中使用較寬泛的“極少可能”、“有可能”、“很有可能”等，由于事件出現(xiàn)的判斷具有主觀性，因此，上述“可能性”的判斷將必然影響到前提條件分類選擇、會計處理方法選擇等諸多方面。最后，會計原則應(yīng)用的不完全性。如果在會計計量中只遵循謹(jǐn)慎性原則，就會只強(qiáng)調(diào)預(yù)計可能損失而不確認(rèn)利得，若是該項利得的實(shí)現(xiàn)有較大可能時，將會違背充分披露和可靠性原則。

　�。ǘ�）會計準(zhǔn)則自身的不完善性

　　經(jīng)濟(jì)發(fā)展為一國發(fā)展之根本，其對會計的直接影響主要體現(xiàn)在會計規(guī)則，尤其是企業(yè)準(zhǔn)則的制定上。某些新經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的出現(xiàn)，按照傳統(tǒng)的會計理論，可能會由于其不符合會計要素的定義而無法在會計上進(jìn)行確認(rèn)和計量。比如在巴林銀行事件中，會計因未能及時披露衍生金融交易潛在的巨大風(fēng)險負(fù)有一定的責(zé)任�；�于此，包括國際會計準(zhǔn)則委員會在內(nèi)的各國會計界開始重視并著手研究衍生金融工具會計問題，并相繼發(fā)布了一系列的會計準(zhǔn)則予以規(guī)范。

　　隨著證券市場的發(fā)展以及企業(yè)經(jīng)營方式的多樣化，非貨幣性交易、債務(wù)重組、或有事項等新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在企業(yè)、尤其是上市公司中已經(jīng)出現(xiàn)，并且成為部分企業(yè)進(jìn)行利潤操縱的重要手段。在我國，上市公司“瓊民源”引發(fā)了我國第一例涉及上市公司的糾紛。經(jīng)查證，這家公司所有做假的地方，如假收入、假投資，都是在其關(guān)聯(lián)方之間做的。于是我國于1997年5月22日發(fā)布了第一個具體準(zhǔn)則——《企業(yè)會計準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》，對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易在會計上加以規(guī)范。

　　“巴林銀行倒閉”和“瓊民源停牌”兩個事件都說明，現(xiàn)行會計核算制度在資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計量方面有悖于會計原則，會計制度本身缺乏科學(xué)性，許多會計政策不能真實(shí)反映一個企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，造成企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)、虛盈實(shí)虧；按所有制和行業(yè)分別制定會計制度，影響了會計信息的可比性；會計核算指標(biāo)體系也不能適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)運(yùn)行機(jī)制的要求。

　�。ㄈ�）會計處理的可選擇性

　　企業(yè)會計準(zhǔn)則是會計核算工作的基本規(guī)范，它對會計核算的原則和會計核算的處理作出規(guī)定，為會計制度的制定提供依據(jù)。但由于企業(yè)各自的具體情況不一，準(zhǔn)則只能對企業(yè)會計工作提出基本原則和規(guī)范，而不可能制定得完備無缺。為留有余地，常常對同一會計事項的處理有多種備選的會計處理方法，使其成為會計政策選擇的對象。同時，由于實(shí)踐中不斷產(chǎn)生新的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象和行為，甚至新的行業(yè)，有時會導(dǎo)致會計準(zhǔn)則滯后于實(shí)踐，給企業(yè)會計行為提供了較大的選擇空間，產(chǎn)生由“制度漏洞”而引發(fā)的“企業(yè)行為”，例如“銀廣廈”的債務(wù)重組問題、“誠成文化”的關(guān)聯(lián)方交易等等。

　　企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜和不確定，而《企業(yè)會計制度》等會計規(guī)范日趨簡約，使會計處理的選擇余地越來越大。會計制度的這種可選擇性，給企業(yè)會計信息的質(zhì)量帶來了不可低估的消極影響。

　�。ㄋ模�會計法規(guī)之間的不協(xié)調(diào)性

　　目前，在基本會計準(zhǔn)則和具體會計準(zhǔn)則之間，具體會計準(zhǔn)則和行業(yè)會計準(zhǔn)則之間，會計準(zhǔn)則與財務(wù)通則之間，會計準(zhǔn)則與稅收制度之間都存在不協(xié)調(diào)甚至沖突、矛盾的地方。比如，稅法與企業(yè)會計制度都以財務(wù)制度為依據(jù)，企業(yè)會計制度根據(jù)財務(wù)制度規(guī)定的資產(chǎn)計價和收益確定財務(wù)處理方法和程序，而稅法則根據(jù)財務(wù)制度確定稅基。但是，企業(yè)會計準(zhǔn)則的目的是為了保證企業(yè)會計信息的真實(shí)、完整，提高會計信息質(zhì)量，為會計信息使用者提供決策所需要的信息；而稅法的主要目的是為了實(shí)現(xiàn)社會的公平稅負(fù)，培植稅源以及引導(dǎo)社會投資等。由于企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法兩者目的差異，導(dǎo)致企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法不一致，即出現(xiàn)分離。

　　由于法規(guī)之間存在事實(shí)上的不協(xié)調(diào)，因而在這些法規(guī)、規(guī)范、準(zhǔn)則的指導(dǎo)下所產(chǎn)生的會計信息就有可能偏離實(shí)際情況，出現(xiàn)對實(shí)際情況不能貼切表達(dá)的“合法性失真”。

　�。ㄎ澹�會計事項的不確定性

　　在企業(yè)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)交易、會計信息制定等諸多方面都有可能產(chǎn)生不確定性。其一，在編制中期財務(wù)報告的過程中，相對于年度財務(wù)數(shù)據(jù)的計量而言，中期會計計量在更大程度上可依賴于估計，比如中期末對存貨的計價；其二，在信用交易過程中產(chǎn)生的應(yīng)收、應(yīng)付款項；其三，因各種指數(shù)的變動而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)的相應(yīng)變化，如匯率、利率、通貨膨脹率等；其四，或有事項在內(nèi)含上、具體發(fā)生的時間或發(fā)生的金額上的不確定性；其五，依據(jù)會計職業(yè)判斷使用會計估計而產(chǎn)生的不確定性，比如固定資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)凈殘值、資產(chǎn)減值等等。

　　會計的不確定性可能表現(xiàn)為最終計量結(jié)果與事實(shí)有一定偏差，也可能表現(xiàn)為由于計量方法的不確定而導(dǎo)致結(jié)果的偏差，這都使會計信息的真實(shí)性受到極大影響。

　　二、新《企業(yè)會計制度》對會計信息制度性失真的遏制

　　1998年10月12日，國家財政部會計準(zhǔn)則委會員正式成立，加快了我國會計準(zhǔn)則的制定步伐。5年多來，我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系逐步完善。2000年底，新的《企業(yè)會計制度》出臺，對改善我國會計信息的質(zhì)量，增加企業(yè)財務(wù)狀況的透明度，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營機(jī)制的轉(zhuǎn)換和證券市場的發(fā)展起到了積極的作用。

　　新《企業(yè)會計制度》對我國會計信息失真的遏制體現(xiàn)在以下方面：

　　（一）重新定義了會計要素，充分體現(xiàn)了會計要素的質(zhì)量特性

　　現(xiàn)行會計核算制度在資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計量方面有悖于會計原則，無論是會計報告還是會計核算都沒有完全按照會計要素的性質(zhì)、內(nèi)涵加以準(zhǔn)確地定義并進(jìn)行相應(yīng)的規(guī)范，造成資產(chǎn)不實(shí)、虛盈實(shí)虧，是會計信息失真的主要原因之一。

　　例如，1993年7月1日開始實(shí)施的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》將資產(chǎn)定義為：“資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利�！边@一定義忽略了作為企業(yè)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)具備的最基本性質(zhì)，即“預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益�！卑凑者@一定義，在實(shí)務(wù)中產(chǎn)生的主要問題是，無論企業(yè)擁有或者控制的資源能否給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，只要其實(shí)物形態(tài)存在，均作為企業(yè)的資產(chǎn)，從而使得實(shí)際上已經(jīng)損失了的資源仍反映在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中，造成企業(yè)虛增資產(chǎn)、虛增利潤，使其對外提供的企業(yè)財務(wù)會計報告失去真實(shí)性。事實(shí)上，資產(chǎn)的質(zhì)量特征主要表現(xiàn)為特定資產(chǎn)在企業(yè)管理系統(tǒng)中發(fā)揮作用的質(zhì)量，具體表現(xiàn)為變現(xiàn)質(zhì)量、被利用質(zhì)量、與其他資產(chǎn)組合增值的質(zhì)量，其本質(zhì)是為企業(yè)帶來預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益。為此，新《企業(yè)會計制度》將資產(chǎn)進(jìn)行了重新定義：“資產(chǎn)，指過去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益�！卑凑者@一定義，已不能為企來帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源不再在企業(yè)的財務(wù)會計報告上被確認(rèn)為資產(chǎn)。

　　（二）規(guī)定不符合資產(chǎn)定義的各項財產(chǎn)都應(yīng)當(dāng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　我國會計核算制度的一個突出缺憾是，對企業(yè)長期掛賬的不良資產(chǎn)不能進(jìn)行會計處理，造成企業(yè)虛盈實(shí)虧，給會計信息失真留下了一定空間。新《企業(yè)會計制度》與《股份有限公司會計制度》及其補(bǔ)充規(guī)定和具體會計準(zhǔn)則相比較，由規(guī)定的4項減值準(zhǔn)備擴(kuò)大到8項，新增了計提固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、委托貨款、在建工程減值準(zhǔn)備的內(nèi)容。這些規(guī)定實(shí)現(xiàn)了我國會計標(biāo)準(zhǔn)與國際會計準(zhǔn)則的充分協(xié)調(diào)，對于加強(qiáng)會計信息的可靠性，真實(shí)反映企業(yè)資產(chǎn)的價值和損益具有非常重要的作用。新《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或至少每年年度終了，對資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查；根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，并對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

　　比如存貨減值。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，存貨的價格由市場決定，不再是一成不變。特別是科技的發(fā)展使得產(chǎn)品的更新速度加快，存貨跌價的可能性加大。如果仍以歷史成本計價，顯然不能貼切地反映存貨的真實(shí)價值，不利于企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，不符合會計謹(jǐn)慎原則。對存貨計提跌價準(zhǔn)備，不但能解決這一問題，還可以有效督促企業(yè)關(guān)注市場，產(chǎn)銷對路。在會計期末，為了客觀、真實(shí)、準(zhǔn)確地反映企業(yè)期末存貨的實(shí)際價值，企業(yè)在編制資產(chǎn)負(fù)債表時，要確定期末存貨的價值。企業(yè)期末存貨的價值通常是以歷史成本來確定。但是，由于存貨市價的下跌以及存貨陳舊、過時、毀損等原因，導(dǎo)致存貨的價值減少，再采用歷史成本就不能真實(shí)反映存貨的價值，出現(xiàn)虛夸資產(chǎn)的現(xiàn)象，導(dǎo)致會計信息失真。因此，基于謹(jǐn)慎性原則，新的會計制度規(guī)定存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低來計價，對存貨成本高于可變現(xiàn)凈值部分，計提存貨跌價準(zhǔn)備，并計入當(dāng)期損益。

　　（三）體現(xiàn)了適應(yīng)性和穩(wěn)定性

　　在體現(xiàn)穩(wěn)定性的基礎(chǔ)上，新《企業(yè)會計制度》對于符合我國法律法規(guī)規(guī)定的新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行了制度的補(bǔ)充、修改和完善，使之不斷適應(yīng)現(xiàn)實(shí)的需要；對企業(yè)有“選擇性”的一些行為，財政部進(jìn)行了重新審視，重新頒布或修改了過去制度中一些阻礙經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的規(guī)定。比如，原會計制度中規(guī)定對于債務(wù)重組收益可計入當(dāng)年損益，但由于大量上市公司鉆會計制度的這一“空子”突擊重組、突擊扭虧，更由于“銀廣廈”事件的出現(xiàn)，財政部重新制定了《債務(wù)重組》準(zhǔn)則；為規(guī)范企業(yè)會計核算和相關(guān)信息的披露，提高會計信息質(zhì)量，又分別制定了《非貨幣性交易》、《或有事項》、《租賃》、《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》等相關(guān)準(zhǔn)則，針對原會計制度中制度性漏洞進(jìn)行了及時的修正。

　�。ㄋ模┠苡行У胤乐构潭ㄙY產(chǎn)虛增價值

　　新舊會計制度關(guān)于借款費(fèi)用的處理差異極大。新制度中的《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則新增了開始資本化應(yīng)同時具備的三個條件，抬高了借款費(fèi)用資本化的門坎；新增了停止資本化的條件，規(guī)定只要所購置或建造的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，就應(yīng)當(dāng)停止其借款費(fèi)用的資本化，以后發(fā)生的借款費(fèi)用計入當(dāng)期損益，縮減了借款費(fèi)用資本化的時間和金額。新增的“暫停資本化”這一規(guī)定，對非正常中斷三個月以上的借款費(fèi)用暫停資本化，旨在擠出固定資產(chǎn)水份，真實(shí)地計量固定資產(chǎn)價值。

　　（五）規(guī)范了企業(yè)財務(wù)會計報告的編制

　　為了規(guī)范企業(yè)財務(wù)會計報告的編制，保證會計資料真實(shí)、完整，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財務(wù)管理，維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序，國務(wù)院2000年6月21日發(fā)布了《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》，并于2001年1月1日起在全國范圍實(shí)施。新發(fā)布的《企業(yè)會計報告條例》突出了規(guī)范企業(yè)財務(wù)會計報告、保證企業(yè)財務(wù)會計報告真實(shí)完整的宗旨；重申企業(yè)負(fù)責(zé)人必須在企業(yè)財務(wù)會計報告上簽名并蓋章，承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任；嚴(yán)格界定了企業(yè)財務(wù)會計報告要素；規(guī)定了企業(yè)財務(wù)會計報告使用者的行為�！秷蟾鏃l例》還特別明確了編制會計報告附注是企業(yè)財務(wù)會計報告的重要組成部分，并詳細(xì)列示了需要補(bǔ)充說明的若干內(nèi)容，更有利于企業(yè)財務(wù)會計報告使用者理解和使用會計信息。

　　三、關(guān)于進(jìn)一步完善《企業(yè)會計制度》的幾點(diǎn)建議

　　（一）克服《企業(yè)會計制度》自身的不確定性

　　首先，應(yīng)對《企業(yè)會計制度》進(jìn)行必要的修訂，以盡早形成與國際會計慣例相協(xié)調(diào)并體現(xiàn)中國當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系；應(yīng)盡量減少會計準(zhǔn)則中可供選擇的程序和方法，盡量減少對同類或相似業(yè)務(wù)處理方法的多樣性和可選擇性，以縮小會計政策選擇的空間范圍。其次，制度的會計準(zhǔn)則應(yīng)對未來會計環(huán)境變化有較科學(xué)和超前的分析和預(yù)測，使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性，避免未來環(huán)境的不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響。對于準(zhǔn)則中的某些釋義和定義，要有精確的分析和解釋，盡可能少用“也可”、“或者”等模糊性詞語，盡量使針對同一內(nèi)容的規(guī)定保持一致。再次，準(zhǔn)則制定者必須考慮管理者、政府及其他利益集團(tuán)的正當(dāng)利益，使準(zhǔn)則有廣泛的代表性。

　�。ǘ�）完善會計信息披露制度體系

　　完善的信息披露制度要求企業(yè)必須依照法律、法規(guī)的規(guī)定，以完整、準(zhǔn)確、及時的方式向投資者及相關(guān)利益主體披露相關(guān)信息，并做到公開、公平和公正。目前，我國上市公司會計信息披露制度體系已初步形成，但仍然存在許多問題，如缺乏明細(xì)、可操作和公平的執(zhí)行規(guī)范；已頒布的法規(guī)都是行政性、單項性的法規(guī)，缺乏統(tǒng)一的證券交易法；有的法規(guī)已不執(zhí)行，但未能出臺新的法規(guī)代替，或者在實(shí)踐中已有新的做法，但未及時形成法規(guī)對外公布；會計信息披露制度中對重大事件的規(guī)定顯得不夠明確和完整，商業(yè)秘密和必須披露的會計信息的界限不夠清晰，等等。這些問題的存在都說明我國現(xiàn)行的會計信息披露制度體系有進(jìn)一步完善的必要，需要加以補(bǔ)充和修改。

　�。ㄈ�）會計核算原則應(yīng)進(jìn)一步體現(xiàn)會計信息交易的對應(yīng)性

　　新制度對會計核算的規(guī)定對企業(yè)粉飾業(yè)績、虛增利潤的行為有所遏制，但在許多會計處理中卻存在著不對應(yīng)性。比如，在企業(yè)與債權(quán)人進(jìn)行債務(wù)重組時，若以現(xiàn)金清償債務(wù)，支付的現(xiàn)金小于債務(wù)賬面價值的差額計入資本公積，與無法支付、無需支付的債務(wù)賬務(wù)處理上具有一致性；而在以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時，如果資產(chǎn)賬面價值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和小于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額作為資本公積處理，這一點(diǎn)與用現(xiàn)金清償賬務(wù)處理也一致，但當(dāng)資產(chǎn)賬面價值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和大于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額時，不是作為資本公積處理而是作為營業(yè)外支出處理，減少當(dāng)期利潤總額。這種靜態(tài)交易雖然限制了人為操縱利潤、粉飾業(yè)績，但與國際會計準(zhǔn)則相違背（國際會計準(zhǔn)則確認(rèn)資產(chǎn)重組損失與收益），同時也違背交易統(tǒng)一性原則（即一方獲得收益另一方應(yīng)確認(rèn)損失）。在實(shí)踐中，會計處理的不對應(yīng)給企業(yè)經(jīng)營帶來的影響是多方面的，在此不一一列舉。

　　總之，企業(yè)財務(wù)會計報告作為重要的社會資源和“商業(yè)語言”，已成為政府管理部門、投資者、債權(quán)人以及社會公眾進(jìn)行宏觀調(diào)控、改善經(jīng)濟(jì)管理、評價財務(wù)狀況、防范經(jīng)營風(fēng)險、作出投資決策的重要依據(jù)。社會對會計信息在時效、范圍、質(zhì)量等方面的需求日益增加。因此，必須不斷完善會計法制制度、規(guī)范會計信息的生成、披露行為，健全會計法規(guī)體系，提高會計信息的質(zhì)量，以維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序，適應(yīng)經(jīng)濟(jì)改革與發(fā)展的需求。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]財政部會計司。企業(yè)會計制度講解（之四）、（之五）[Z].中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2001.

　　[2]企業(yè)財務(wù)會計報告條例講解[Z].北京科學(xué)技術(shù)出版社，2001.

　　[3]內(nèi)部會計控制制度[Z].北京科學(xué)技術(shù)出版社2003.

　　[4]余秉堅。企業(yè)會計制度詳解及實(shí)務(wù)指南[M].中國經(jīng)濟(jì)出版社，2001.