1　準(zhǔn)則與制度的差異

　　從理論上講，準(zhǔn)則與制度無論在內(nèi)涵還是外延上都存在差別：在內(nèi)涵上，兩者的指導(dǎo)思想是截然不同的。在國外，準(zhǔn)則的制定，以英美為代表，其指導(dǎo)思想是“指導(dǎo)性”，因此以原理為導(dǎo)向：制度的制定，以法國為代表，其指導(dǎo)思想是“指令性”，因此以規(guī)則為導(dǎo)向。這一差別是準(zhǔn)則與制度的根本差別，并最終導(dǎo)致了它們在外延上的差別。

　　準(zhǔn)則以原理為導(dǎo)向，側(cè)重于確認(rèn)和計(jì)量，其內(nèi)容比較抽象、簡略，需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用較多的專業(yè)判斷，對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求比較高。而制度則以規(guī)則為導(dǎo)向，側(cè)重于記錄和報(bào)告，其內(nèi)容比較直觀、具體，不需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用太多的專業(yè)判斷。二者對(duì)規(guī)范內(nèi)容的分類也不同，準(zhǔn)則按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行分類，制度則按照行業(yè)進(jìn)行分類。

　　2　準(zhǔn)則的國際化發(fā)展趨勢

　　由于準(zhǔn)則的指導(dǎo)性，使得準(zhǔn)則具有較強(qiáng)的靈活性。而制度具有強(qiáng)制性，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員只能機(jī)械照搬。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第133條規(guī)定：“重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)一般是指金額較大，通常某項(xiàng)交易或事項(xiàng)的金額占該類交易或事項(xiàng)的金額10%以上，則認(rèn)為金額比較大?！币罁?jù)這一標(biāo)準(zhǔn)，如果某項(xiàng)交易或事項(xiàng)的金額占該類交易或事項(xiàng)的金額9.99%，其與10%并無實(shí)質(zhì)性區(qū)別，但按制度規(guī)定卻不屬于重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。相比之下，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就沒有選用10%這一主觀判斷標(biāo)準(zhǔn)，只是在第8號(hào)準(zhǔn)則《當(dāng)期凈損益、重大差錯(cuò)和會(huì)計(jì)政策變更》中規(guī)定：在偶然的情況下，一項(xiàng)差錯(cuò)對(duì)以前某期或若干期的財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，其重大程度使得那些財(cái)務(wù)報(bào)表不再能視為在其發(fā)布時(shí)是可靠的，這類差錯(cuò)稱作重大差錯(cuò)。

　　而且準(zhǔn)則在制定和修訂上要比制度靈活。另外，采用制度的形式也與國際潮流相逆，不符合與國際慣例接軌的原則。大陸法系國家，比較典型的如法國，均采用了制度的形式。而實(shí)際上，近年來，采用準(zhǔn)則的形式已成為國際會(huì)計(jì)界的趨勢。例如歐盟委員會(huì)在2000年6月做出財(cái)務(wù)報(bào)告的戰(zhàn)略性檢討，建議所有歐盟成員國上市公司最遲由2005年開始使用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為編制財(cái)務(wù)報(bào)告的單一會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，并允許非上市公司按國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告。

　　根據(jù)上述分析，采用準(zhǔn)則似乎是最佳選擇，然而，制度并非一無是處，它對(duì)我國具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。首先資本市場的需求是準(zhǔn)則制定與發(fā)展的最直接的動(dòng)力，而在我國，直接融資并沒有占到統(tǒng)治地位，加上我國還是一個(gè)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國家，資本市場欠發(fā)達(dá)，國家作為財(cái)務(wù)信息主要需求者和信息披露調(diào)節(jié)者的作用更加明顯。因此，統(tǒng)一的制度更能適應(yīng)這一要求。其次，我國會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)不高是一個(gè)無可爭辯的事實(shí)，這給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作帶來了很多問題。另外，當(dāng)前我國會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象嚴(yán)重，一方面，一些上市公司會(huì)計(jì)人員利用準(zhǔn)則的漏洞，粉飾利潤，另一方面，民間審計(jì)人員出具虛假審計(jì)報(bào)告的現(xiàn)象也較為普遍。例如：“銀廣廈事件”和“鄭百文事件”中所暴露的會(huì)計(jì)師事務(wù)所與上市公司勾結(jié)出具虛假報(bào)表，蒙騙廣大投資者的事實(shí)等等。準(zhǔn)則給了會(huì)計(jì)人員更大的自主決策空間，這無疑在客觀上也為一些會(huì)計(jì)、審計(jì)人員作假提供了方便。

　　雖然從理論上說，準(zhǔn)則與制度的指導(dǎo)思想是對(duì)立的，然而如上所述，在我國，統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度仍有其存在的土壤，但從長遠(yuǎn)的角度看，會(huì)計(jì)制度終將被準(zhǔn)則所取代。我國的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》總體上具有制度性質(zhì)，但也具有某些準(zhǔn)則的因素，實(shí)際上是過渡期的特殊產(chǎn)物。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等的計(jì)提都不再規(guī)定一個(gè)硬性標(biāo)準(zhǔn)，而由會(huì)計(jì)人員根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行判斷。另外，我國在頒布并執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的同時(shí)，還將繼續(xù)制定、修改會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我認(rèn)為，當(dāng)前這種既采用統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度又頒布會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的雙軌制模式是適合我國國情的。不顧國情，貿(mào)然采用甚至全盤照搬國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只能引起業(yè)界的混亂。當(dāng)然，“不能說我們強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要適應(yīng)中國特色，就把一些需要改革的、實(shí)際上已經(jīng)不適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境的東西繼續(xù)保留下去”（現(xiàn)任中國人民銀行行長周小川語），應(yīng)對(duì)之道在于，執(zhí)行統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的同時(shí)，大力宣傳關(guān)于準(zhǔn)則的理念，培養(yǎng)會(huì)計(jì)人才，為最終實(shí)現(xiàn)我國會(huì)計(jì)規(guī)范從制度型向準(zhǔn)則型的平穩(wěn)過渡做努力。