一、研究背景與研究目的

　　盡管產(chǎn)生會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最早的美國(guó)，自20世紀(jì)30年代中后期就開(kāi)始了其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和實(shí)施的歷程，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定真正受到企業(yè)界及社會(huì)各界廣泛而積極的關(guān)注和參與則是20世紀(jì)60年代才開(kāi)始的（zeff，1978）。而且，國(guó)外已經(jīng)有實(shí)證研究和規(guī)范研究成果證實(shí)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所具有的經(jīng)濟(jì)后果和制定過(guò)程的政治化色彩（注：Zeff在《“經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說(shuō)的興起》（Zeff，1978）一文中曾對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果作了系統(tǒng)的總結(jié)和深入的分析；Darvid Mosso在《FASB觀點(diǎn)》（Darvid mosso，1978）中對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的政治化問(wèn)題作了闡述。）。

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種社會(huì)游戲規(guī)則，也是一種公共物品。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是相關(guān)各方利益沖突條件下的一種公共選擇過(guò)程，最終上升為一種政治化的程序也是很自然的事情。而任何社會(huì)游戲規(guī)則都具有調(diào)節(jié)人與人之間社會(huì)關(guān)系的功能，因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施會(huì)產(chǎn)生影響信息使用者決策、影響利益相關(guān)者之間經(jīng)濟(jì)利益分配的“經(jīng)濟(jì)后果”也是一種客觀必然。所以，只要存在利益相關(guān)者利益上的差別，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化傾向和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所具有的經(jīng)濟(jì)后果就必然存在。實(shí)際上，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生之日起，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化傾向和經(jīng)濟(jì)后果就客觀地存在著，只是由于初期程度較輕，或受人們認(rèn)識(shí)水平的限制而暫時(shí)未能被“發(fā)現(xiàn)”和“解釋”。

　　我國(guó)自1992年開(kāi)始發(fā)布第一個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——《基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，至今已經(jīng)發(fā)布了一個(gè)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和16個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和發(fā)布不可能一蹴而就，為了防止出現(xiàn)制度空當(dāng)，我國(guó)在發(fā)布和實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)，還不斷地制定、修改會(huì)計(jì)制度（注：廣義的會(huì)計(jì)制度應(yīng)該包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但這里的會(huì)計(jì)制度僅指由我國(guó)財(cái)政部統(tǒng)一發(fā)布的以“制度”稱(chēng)謂的會(huì)計(jì)制度。），進(jìn)而形成了國(guó)際上少有的“準(zhǔn)則”和“制度”并行的會(huì)計(jì)規(guī)則結(jié)構(gòu)。近年來(lái)，已有專(zhuān)家圍繞我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)和制定程序進(jìn)行了多方位的理論研究。總的說(shuō)來(lái)，我國(guó)關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和程序的研究還主要限于規(guī)范性研究。

　　本文以利益相關(guān)者所答問(wèn)卷的統(tǒng)計(jì)資料為基礎(chǔ)，嘗試通過(guò)實(shí)證的和邏輯的方法對(duì)以下問(wèn)題做出初步回答：（1）在我國(guó)，利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定關(guān)注的程度究竟如何？（2）他們對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和制定程序的認(rèn)同程度怎樣？（3）他們所期望的狀態(tài)是什么？在對(duì)這些問(wèn)題做出回答的基礎(chǔ)上，提出完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和程序的政策建議。

　　二、研究設(shè)計(jì)與研究方法

　　我們認(rèn)為，由于存在著利益上的差別，不同利益主體對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和程序所持的態(tài)度會(huì)有所不同，參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程的積極性也會(huì)有所差別?；诖?，我們選擇了要求利益相關(guān)者“代言人”進(jìn)行無(wú)記名填答問(wèn)卷的方法取得實(shí)證資料。調(diào)查問(wèn)卷的內(nèi)容涉及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和制定程序。

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利益相關(guān)者應(yīng)包括企業(yè)、國(guó)家、投資者、債權(quán)人、經(jīng)營(yíng)者、職工、供應(yīng)商、客戶(hù)等。但考慮到所詢(xún)問(wèn)的問(wèn)題專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)，對(duì)問(wèn)題的準(zhǔn)確把握需要有相當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)知識(shí)背景，我們選取了六類(lèi)調(diào)查對(duì)象。所選取的調(diào)查對(duì)象，既有較高的代表性，又較為熟悉會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)知識(shí)，能夠較好地理解和把握問(wèn)卷所提問(wèn)題的含義。調(diào)查問(wèn)卷所有問(wèn)題均采用封閉式，同時(shí)為了提高研究結(jié)果的可靠性和可比性，本次調(diào)查問(wèn)卷全部采用郵寄的方式發(fā)放和回收，發(fā)放問(wèn)卷的時(shí)間是2002年12月中旬，問(wèn)卷回收截止時(shí)間為2003年2月上旬。此次共發(fā)放問(wèn)卷600份，回收問(wèn)卷165份，其中有效問(wèn)卷158份，有效問(wèn)卷回收率為26.33％，在典型回收率20％～40％之間?；厥盏膯?wèn)卷覆蓋大陸31個(gè)省、自治區(qū)、直轄市。關(guān)于此次問(wèn)卷的調(diào)查對(duì)象、選樣方法及回收情況見(jiàn)表1.

　　為簡(jiǎn)化表達(dá)，本文以后各統(tǒng)計(jì)分析表中的各類(lèi)調(diào)查對(duì)象均以括號(hào)內(nèi)的英文縮寫(xiě)表示。

　　在為27份有效問(wèn)卷作答的高校專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)教師中，現(xiàn)在持有股票的16人，占59.26％；過(guò)去買(mǎi)過(guò)股票但現(xiàn)在未持有股票7人，占25.93％；從未買(mǎi)過(guò)股票的只有4人，占14.81％，他們大致可以代表個(gè)人投資者和潛在的投資者。

　　三、調(diào)查結(jié)果及分析

　?。ㄒ唬╆P(guān)于對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的認(rèn)同程度及價(jià)值取向

　　1.關(guān)于對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的認(rèn)同程度。由于最早制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的美國(guó)，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由SEC授權(quán)會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定的（注：盡管美國(guó)1973年產(chǎn)生的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB），是一個(gè)歸屬于由9個(gè)職業(yè)團(tuán)體的代表組成的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)（FAF）的獨(dú)立機(jī)構(gòu)，而不再屬于某一個(gè)職業(yè)團(tuán)體，但本質(zhì)上仍然具有民間職業(yè)團(tuán)體性質(zhì)。）。受其影響，在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)選擇問(wèn)題上也出現(xiàn)了不同的看法。有人認(rèn)為，盡管當(dāng)前由財(cái)政部負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定是可以接受的，但我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作最終也應(yīng)該由專(zhuān)門(mén)的機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)（曲曉輝，1999）。我們的調(diào)查結(jié)果顯示，人們已經(jīng)比較熟悉我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)，而且對(duì)其也有了較高的認(rèn)同程度。在我們回收的158份有效問(wèn)卷中，有150人（占94.94％）知道我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由財(cái)政部制定的，只有8人（占5.06％）尚不知道我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體制定機(jī)構(gòu)是誰(shuí)。

　　關(guān)于被調(diào)查者對(duì)財(cái)政部作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的支持情況表明，總體上看，大多數(shù)（59.49％）的被調(diào)查者認(rèn)為財(cái)政部作為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)是合適的。從分類(lèi)統(tǒng)計(jì)結(jié)果看，認(rèn)為“合適”的比率最高的是政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人，其后是CPA和上市公司CFO；認(rèn)為“合適”比率最低的控股股東CFO和高校會(huì)計(jì)教師也都達(dá)到1/3以上。這說(shuō)明，財(cái)政部作為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)已經(jīng)得到利益相關(guān)者較高程度的認(rèn)同。

　　表2給出了對(duì)這一問(wèn)題持肯定意見(jiàn)的被調(diào)查者的理由。從總體上看，支持率最高的選項(xiàng)是“政府部門(mén)制定具有更高的權(quán)威性，可確保有效地實(shí)施”；其次是選項(xiàng)B“我國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)界還無(wú)法擔(dān)當(dāng)起制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重任”。從分類(lèi)統(tǒng)計(jì)結(jié)果看，除信貸部門(mén)負(fù)責(zé)人對(duì)選項(xiàng)B的支持率低于80％外，其他類(lèi)別的被調(diào)查者對(duì)這一選項(xiàng)的支持率均超過(guò)90％；各類(lèi)別的被調(diào)查者對(duì)選項(xiàng)C的支持率也大都在50％以上。2.關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的價(jià)值取向表明。總體上有81.64％的被調(diào)查者認(rèn)為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)應(yīng)該“以政府為主”。支持“以政府為主，政府有關(guān)部門(mén)與民間機(jī)構(gòu)共同制定”的占43.67％，支持“以政府為主，社會(huì)各界廣泛參與”占37.97％。贊成脫離政府主導(dǎo)、“由民間機(jī)構(gòu)制定”或“由民間機(jī)構(gòu)與企業(yè)界人士共同制定”的二者合計(jì)不足20％。這說(shuō)明，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與實(shí)施經(jīng)過(guò)十年的實(shí)踐，利益相關(guān)者的心目中已經(jīng)有了一個(gè)關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的理想輪廓，而這一輪廓是建立在對(duì)我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)認(rèn)同之上的理性選擇。分類(lèi)來(lái)看，政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人在“以政府為主，政府有關(guān)部門(mén)與民間機(jī)構(gòu)共同制定”和“以政府為主，社會(huì)各界廣泛參與”兩個(gè)選項(xiàng)中，有64.87％的人選擇了后者，說(shuō)明政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人贊成更高程度的政府主導(dǎo)；而其他類(lèi)型的被調(diào)查者則有43％以上的人選擇了前者，說(shuō)明除政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人以外，其他被調(diào)查者多希望在政府的主導(dǎo)下，提高民間機(jī)構(gòu)參與準(zhǔn)則制定的程度。

　　（二）關(guān)于對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定主要程序的認(rèn)同程度及價(jià)值取向

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序一直是人們普遍關(guān)注的問(wèn)題，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的基本程序包括：計(jì)劃、起草、征求意見(jiàn)（注：除對(duì)具體準(zhǔn)則的內(nèi)容向社會(huì)征求意見(jiàn)外，2001年財(cái)政部會(huì)計(jì)司還就2001年度具體準(zhǔn)則發(fā)布實(shí)施次序征詢(xún)意見(jiàn)（見(jiàn)財(cái)會(huì)便函字[2001]14號(hào)）。）。其中征求意見(jiàn)的對(duì)象除專(zhuān)設(shè)的咨詢(xún)機(jī)構(gòu)“財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)”外，還包括準(zhǔn)則咨詢(xún)專(zhuān)家、省級(jí)財(cái)政部門(mén)、國(guó)務(wù)院業(yè)務(wù)主管部門(mén)，并要求通過(guò)省級(jí)財(cái)政部門(mén)、國(guó)務(wù)院業(yè)務(wù)主管部門(mén)向所在地區(qū)和部門(mén)征求意見(jiàn)。我們注意到，近年來(lái)，為了向社會(huì)各界廣泛征求意見(jiàn)，財(cái)政部除通過(guò)下發(fā)便函征求意見(jiàn)外，還通過(guò)《中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào)》及中國(guó)證監(jiān)會(huì)、國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院等網(wǎng)站發(fā)布征求意見(jiàn)稿。

　　1.關(guān)于被調(diào)查者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿的了解程度。這可以從一個(gè)側(cè)面反映利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序的關(guān)切程度和參與熱情。我們向被調(diào)查者提出的問(wèn)題包括：是否了解征求意見(jiàn)程序，是否熟悉征求意見(jiàn)稿的內(nèi)容。

　　從被調(diào)查者是否知道會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿的統(tǒng)計(jì)結(jié)果可以看出（表明），有91.77％的被調(diào)查者知道在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正式公布之前先發(fā)布征求意見(jiàn)稿。從分類(lèi)統(tǒng)計(jì)看，CPA全部知道，政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人有97.30％的人知道；知道比率最低是信貸部門(mén)負(fù)責(zé)人。知道比率的高低，在一定程度上反映了被調(diào)查者的經(jīng)濟(jì)利益或職業(yè)性質(zhì)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)聯(lián)程度。

　　對(duì)“征求意見(jiàn)稿”內(nèi)容的了解程度是意見(jiàn)反饋的基礎(chǔ)。統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示表明，總體上看，“很熟悉”和“不曾知道”的被調(diào)查者都很少，分別只有4.43％和9.49％；大多數(shù)屬于“比較熟悉”或“略知一二”。從分類(lèi)統(tǒng)計(jì)結(jié)果看，CPA對(duì)征求意見(jiàn)稿的了解程度最高，其次是政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)的負(fù)責(zé)人，再次是高校會(huì)計(jì)教師。這可能與他們所從事工作的性質(zhì)有直接關(guān)系。值得注意的是，上市公司和控股股東CFO中竟然沒(méi)有人“很熟悉”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿。

　　2.關(guān)于被調(diào)查者對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序的評(píng)價(jià)及期望。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與實(shí)施已經(jīng)有十年的歷史，社會(huì)各界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的主要程序和方法究竟如何評(píng)價(jià)，是一個(gè)亟待驗(yàn)證的問(wèn)題。由于我們推測(cè)許多被調(diào)查者可能對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序還缺乏一個(gè)全面的了解，所以，我們只選擇了“發(fā)布征求意見(jiàn)稿”這個(gè)程序要求被調(diào)查者做出評(píng)價(jià)。從統(tǒng)計(jì)結(jié)果看（表明），90％以上的被調(diào)查者認(rèn)為這一程序“合理”或“還可以”，但真正認(rèn)為“合理”的比率還不算高，只有38.61％。

　　在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正式發(fā)布之前征求誰(shuí)的意見(jiàn)以及如何征求意見(jiàn)，是使準(zhǔn)則具有廣泛代表性和高質(zhì)量的重要環(huán)節(jié)。表3給出了關(guān)于“哪些是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定所必須經(jīng)過(guò)的程序”問(wèn)題的統(tǒng)計(jì)結(jié)果?？梢郧宄乜闯?，表中所列的5個(gè)選項(xiàng)除了“由企業(yè)會(huì)計(jì)人員廣泛參與”外，都得到了50％以上的支持率。尤其值得關(guān)注的是，“舉行聽(tīng)證會(huì)”這一程序得到較高支持率。這說(shuō)明，利益相關(guān)者對(duì)這種公開(kāi)化、規(guī)范化程度更高的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序已經(jīng)有了較大的“需求”。

　　社會(huì)各方廣泛參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，是在更大程度上提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公正性的基礎(chǔ)。從表4可以看出，被調(diào)查者大都較為贊成社會(huì)各方能夠參與到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中來(lái)。特別值得一提的是，利益相關(guān)者對(duì)學(xué)術(shù)界代表和會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體參與準(zhǔn)則制定投了更多的贊成票，尤其是對(duì)學(xué)術(shù)界代表的支持率達(dá)到了91.14％。這說(shuō)明，我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界在準(zhǔn)則理論研究和實(shí)際制定中所發(fā)揮的作用已經(jīng)得到了利益相關(guān)者的認(rèn)可和信任。

　　3.關(guān)于利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程的參與熱情。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中利益相關(guān)者參與熱情的高低，可以從一個(gè)側(cè)面反映“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序政治化”的程度。關(guān)于被調(diào)查者是否提交過(guò)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改意見(jiàn)的調(diào)查顯示（表5所示），有20.25％的被調(diào)查者提交過(guò)修改意見(jiàn)?？梢?jiàn)，利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的參與熱情并不算高。分類(lèi)來(lái)看，差異較大，政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人最高。之所以如此，可能是因?yàn)槲覈?guó)目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿是以財(cái)政部便函的形式下發(fā)至省級(jí)財(cái)政廳（局）的，這樣，省級(jí)地方會(huì)計(jì)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人可能會(huì)從完成上級(jí)任務(wù)的觀點(diǎn)來(lái)做這件事情。CPA參與準(zhǔn)則制定的積極性也較高，提交意見(jiàn)的比率達(dá)到了30.43％。這可能與他們職業(yè)的性質(zhì)有關(guān)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是他們執(zhí)業(yè)時(shí)要遵循的標(biāo)準(zhǔn)，及時(shí)掌握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容是他們減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)所必需的。我們注意到，上市公司的CFO、控股股東CFO、信貸部門(mén)負(fù)責(zé)人以及代表中小投資者的高校會(huì)計(jì)教師參與準(zhǔn)則制定的熱情并不高，都在10％以下。尤其是被調(diào)查的上市公司CFO竟無(wú)一人提交過(guò)修改意見(jiàn)。

　　另外，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改意見(jiàn)被采納的情況，在提交過(guò)修改意見(jiàn)的32位被調(diào)查者中，只有8位（占25.00％）回答自己的意見(jiàn)被采納過(guò)；有6位（占18.75％）回答自己的意見(jiàn)沒(méi)被采納過(guò)；有18位（占56.25％）回答自己的意見(jiàn)采納與否“不清楚”。

　　對(duì)于利益相關(guān)者參與熱情不高的原因，從表5可以看出，沒(méi)有提交意見(jiàn)的被調(diào)查者中只有不到5％的人是真的沒(méi)有意見(jiàn)，而絕大多數(shù)被調(diào)查者并不是沒(méi)有意見(jiàn)，而是由于種種原因而未能發(fā)表意見(jiàn)。

　　我們認(rèn)為，造成這種狀況的原因可能是：（1）上市公司普遍存在著“搭便車(chē)”心理，自己不想為影響準(zhǔn)則的制定付出代價(jià)；（2）從現(xiàn)階段我國(guó)整個(gè)的社會(huì)環(huán)境看，民主參與的意識(shí)還較為淡薄；（3）轉(zhuǎn)軌過(guò)程中較為普遍的“上有政策、下有對(duì)策”的博弈策略，表現(xiàn)為企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇上的機(jī)會(huì)主義傾向。對(duì)各利益主體中的單一個(gè)體而言，這一策略可能比親自游說(shuō)制定人員來(lái)影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定更為經(jīng)濟(jì)和有效益。

　　四、研究發(fā)現(xiàn)、政策建議及研究的局限性

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　　1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種公共合約，其制定程序的政治化色彩在我國(guó)遠(yuǎn)沒(méi)有達(dá)到像美國(guó)等西方國(guó)家那樣高的程度。尤其應(yīng)引起我們注意的是，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定利益相關(guān)程度最高的上市公司還沒(méi)有主動(dòng)的參與到準(zhǔn)則制定過(guò)程中來(lái)。

　　2.我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)及主要制定程序已經(jīng)得到了社會(huì)各界的廣泛認(rèn)同。因此，目前我們要做的并不是將現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)推倒重建，而是在既有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的基礎(chǔ)上完善已有的模式，以使所制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有更好的公正性和可操作性，并盡量與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)。

　　3.不同利益主體對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和制定程序的態(tài)度既有一致性又存在某些差異。在對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和程序的看法上，盡管由于利益上的差別，不同利益主體在對(duì)某些問(wèn)題的態(tài)度上還有明顯的差異，但已達(dá)到了較高的一致性程度。

　　4.利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程的關(guān)注程度和參與程度還不高。這與會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界關(guān)于“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)上升為一項(xiàng)激烈的政治程序”的理論假設(shè)，同美國(guó)等西方國(guó)家的現(xiàn)實(shí)，都有不小的差異。

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　　研究結(jié)果表明，我國(guó)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和程序建設(shè)方面已經(jīng)形成了適合自己國(guó)情的模式，而這種模式已經(jīng)得到社會(huì)各界較高程度的認(rèn)同，但同時(shí)離人們的期望又有一定的差距。我們既要借鑒國(guó)際上的成功做法，又不能脫離我國(guó)在會(huì)計(jì)規(guī)則制定上的制度遺產(chǎn)。通過(guò)不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，在實(shí)踐中完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序，努力提高準(zhǔn)則制定程序的規(guī)范化和科學(xué)化程度?？紤]到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和完善是一項(xiàng)長(zhǎng)期的和持續(xù)性的工作，我們認(rèn)為，近期應(yīng)圍繞提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量這一重要目標(biāo)，立足我國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境，進(jìn)一步增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的公正性、公開(kāi)性和民主化程度。具體應(yīng)主要做好以下幾方面的工作：

　　1.在堅(jiān)持財(cái)政部作為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不變的前提下，廣泛吸收社會(huì)各界人士參與到準(zhǔn)則制定過(guò)程中來(lái)。尤其要進(jìn)一步發(fā)揮中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的咨詢(xún)作用，更廣泛地征求社會(huì)各界人士的意見(jiàn)，以不斷提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序的規(guī)范化、科學(xué)化和民主化程度。我們注意到，今年新成立的第二屆財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在人員構(gòu)成上具有更廣泛的代表性；而且財(cái)政部已于2003年5月印發(fā)了《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)工作大綱》，進(jìn)一步明確了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的職責(zé)和工作程序，進(jìn)而為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的科學(xué)化和民主化提供了良好的制度基礎(chǔ)。

　　2.拓寬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿和正式稿的傳播渠道，尤其要加大對(duì)互聯(lián)網(wǎng)這一傳播渠道的建設(shè)，充分利用互聯(lián)網(wǎng)傳播迅速的優(yōu)勢(shì)。

　　3.盡快實(shí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布前的聽(tīng)證會(huì)制度。這既可以使更多的人參與到準(zhǔn)則的制定中來(lái)，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有更高的公正性，同時(shí)又有利于更好地理解準(zhǔn)則、更有效地實(shí)施準(zhǔn)則，因?yàn)榕e行聽(tīng)證會(huì)的過(guò)程也是宣傳準(zhǔn)則的過(guò)程。

　　4.暢通修改意見(jiàn)的反饋渠道，加強(qiáng)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)與社會(huì)各界的溝通。隨著人們對(duì)“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果”的認(rèn)識(shí)水平的提高，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化程度必然會(huì)越來(lái)越高。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和修改過(guò)程，實(shí)際上也是一個(gè)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和社會(huì)各界進(jìn)行信息溝通的過(guò)程。為了更好地實(shí)現(xiàn)這種溝通，必須建立暢通的信息通道，力求讓更多的人了解我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)和制定程序。應(yīng)該進(jìn)一步暢通的信息通道包括：正式文件、報(bào)紙、互聯(lián)網(wǎng)、信函、會(huì)議（如座談會(huì)、研討會(huì)、聽(tīng)證會(huì)）等。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)對(duì)收到的修改意見(jiàn)及時(shí)進(jìn)行整理、分類(lèi)和認(rèn)真研讀，并定期向社會(huì)公布對(duì)收到的反饋意見(jiàn)的整理、分類(lèi)結(jié)果和采納情況，對(duì)未能采納的意見(jiàn)應(yīng)說(shuō)明未采納的原因，對(duì)反饋意見(jiàn)被采納的提交者可通過(guò)發(fā)給榮譽(yù)證書(shū)等辦法給予鼓勵(lì)，甚至給予物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)。

　　（三）研究的局限性

　　由于本次調(diào)查選題具有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性，在調(diào)查對(duì)象選擇的隨機(jī)性和代表性程度上均有所降低；此外，分類(lèi)樣本較小且不夠均勻。這兩個(gè)方面的局限都可能在一定程度上影響了分析結(jié)論的可靠性。

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　　2.薛云奎。1999.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的方法論研究。上海：上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，161～199

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