財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本屬性之一是立足企業(yè)、面向市場，提供以歷史信息和財(cái)務(wù)信息為主的會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生的基本程序是確認(rèn)、記錄、計(jì)量和報(bào)告（含表內(nèi)確認(rèn)和表外披露）。早期的會(huì)計(jì)（指已經(jīng)成為一門科學(xué)記載的復(fù)式簿記）只有記錄，稍后才在記錄基礎(chǔ)上形成以實(shí)賬戶（Real Account）的余額為主的資產(chǎn)負(fù)債表（平衡表balance sheet）和以虛賬號(hào)（Nominal Account）的發(fā)生額加工形成的損益表（profit and loss statement）。

　　一、確認(rèn)概念的發(fā)展

　　在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展中，對(duì)比其他三個(gè)會(huì)計(jì)程序，確認(rèn)（recognition）這個(gè)會(huì)計(jì)程序和概念出現(xiàn)最遲。美國AICPA所屬APB于1970年10月發(fā)表的第4號(hào)公告“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的基本概念與會(huì)計(jì)原則”中才提出確認(rèn)及其包括的內(nèi)容。這份報(bào)告說：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本要素———資產(chǎn)、負(fù)債、業(yè)主權(quán)益、費(fèi)用及收益———與第三章討論的經(jīng)濟(jì)資源、經(jīng)濟(jì)義務(wù)、剩余權(quán)益及它們的變動(dòng)有關(guān)。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中（請(qǐng)注意，這里不限于財(cái)務(wù)報(bào)表），并非所有經(jīng)濟(jì)資源與義務(wù)及其變動(dòng)都被確認(rèn)與計(jì)量（to be recognized and measured in financialaccounting）”。[1]130該報(bào)告還首次提出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)（The objectives of Financial Accounting）是確認(rèn)的廣泛標(biāo)準(zhǔn)（froad crileria），財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本特征（The basicfeatures）則是補(bǔ)充因素（additional factors）。APBstatement No.4還認(rèn)為，權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)（accrualaccounting）是現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的基礎(chǔ)。普遍性的確認(rèn)與計(jì)量原則應(yīng)包括初始記錄（針對(duì)資產(chǎn)與負(fù)債）、實(shí)現(xiàn)（針對(duì)收入）、三種費(fèi)用確認(rèn)（針對(duì)與收入有直接因果關(guān)系的費(fèi)用、與收入有關(guān)但需間接攤配的費(fèi)用、作為期間費(fèi)用的本期期間損失）等原則。[1]144在APB提出若干確認(rèn)與計(jì)量的原則中，值得我們關(guān)注的是初始記錄原則。該報(bào)告特別指出：“資產(chǎn)與負(fù)債的初始記錄原則在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中是很重要的。因?yàn)樗鼪Q定⑴進(jìn)入會(huì)計(jì)程序的數(shù)據(jù)；⑵作出會(huì)計(jì)分錄的時(shí)點(diǎn)；⑶通常要予以記錄的資產(chǎn)、負(fù)債、收入及費(fèi)用的數(shù)額。[1]145在報(bào)告的這段描述中，除⑶是指計(jì)量外，⑴⑵都是對(duì)確認(rèn)來說的。報(bào)告在第7章176段更詳細(xì)地通過八大操作來闡述所謂確認(rèn)的程序。這八大操作，本文把它歸納為，確認(rèn)這一程序是為了幫助會(huì)計(jì)人員解決，當(dāng)一項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)，應(yīng)作為會(huì)計(jì)決策的三個(gè)問題：

　　第一，通過選擇和分析與判斷，決定該項(xiàng)交易或事項(xiàng)應(yīng)否由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)來記錄和報(bào)告；

　　第二，如已判斷應(yīng)由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，應(yīng)隨后決定何時(shí)記錄；

　　第三，在作出上述判斷的同時(shí)，應(yīng)考慮如何計(jì)量、如何記錄和如何報(bào)告（信息傳遞）。

　　上述三個(gè)問題“（應(yīng)否”、“何時(shí)”和“如何”）及其解決的全過程是廣義的確認(rèn)概念（或程序）。由于我們已承認(rèn)計(jì)量、記錄和報(bào)告（僅指通過財(cái)務(wù)報(bào)告?zhèn)鬟f會(huì)計(jì)信息）是相對(duì)獨(dú)立的三個(gè)程序，則狹義的確認(rèn)概念應(yīng)僅指應(yīng)否記錄與報(bào)告（即第一個(gè)問題）和何時(shí)記錄與報(bào)告（即第二個(gè)問題）而排除第三個(gè)問題。

　　1984年12月，美國FASB頒布了第5號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)和計(jì)量”，第一次對(duì)確認(rèn)給出定義“確認(rèn)是一個(gè)項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用或其他要素在一個(gè)主體中正式記錄（formally recording）或計(jì)入主體的財(cái)務(wù)報(bào)表的過程（process）。確認(rèn)包括一個(gè)項(xiàng)目同時(shí)用文字和數(shù)字的描述，并將其總數(shù)包括于財(cái)務(wù)報(bào)表的總計(jì)之中。對(duì)于一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債來說，確認(rèn)不僅包括各該項(xiàng)目取得或發(fā)展時(shí)的記錄，而且還要記錄以后的變化，包括從財(cái)務(wù)報(bào)表中由于變化的結(jié)果取消它。[2]FASB在說明確認(rèn)的定義時(shí)明確確認(rèn)是指交易或事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素發(fā)生的影響，先正式進(jìn)行記錄，再或把記錄的結(jié)果，匯總計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表。記錄和列報(bào)是相互聯(lián)系的兩個(gè)過程。不論記錄或列報(bào)都要同時(shí)用文字和數(shù)字（即貨幣金額）予以描述。其所以要用數(shù)字（金額）來描述，是由于交易和事項(xiàng)對(duì)一個(gè)企業(yè)資源及其主權(quán)的變動(dòng)最終要綜合反映在財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)要素的總計(jì)之中。

　　FASB在說明“財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)”時(shí)，在Con.5的注釋中特別提到APB Statement No.4第10段：“通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)程序，一個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的錯(cuò)綜復(fù)雜的影響，便被累積、分析、量化、分類、記錄、匯總并作為兩類基本類型的信息予以報(bào)告：⑴某一時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況；⑵某一期間財(cái)務(wù)狀況的變化�！边@一段說明了：日常會(huì)計(jì)處理（運(yùn)用復(fù)式記賬機(jī)制和賬戶體系）與財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)有著不可分割的聯(lián)系。記錄階段是列報(bào)的基礎(chǔ)，并且是列報(bào)資料的主要（甚至可以說唯一）來源。

　　FASB對(duì)于確認(rèn)的觀點(diǎn)，在APB的認(rèn)識(shí)基礎(chǔ)上，不僅有上述發(fā)展，而且還指出就資產(chǎn)或負(fù)債項(xiàng)目（要素）而言，作為一個(gè)過程的確認(rèn)，除初始確認(rèn)（initialrecognition）初始記錄（initial recording）外，可能還有后續(xù)確認(rèn)（subsequent recognition，例如其價(jià)值的增減變動(dòng)）與終止確認(rèn)（de recognition，例如一個(gè)企業(yè)已失去了對(duì)某項(xiàng)資產(chǎn)的控制）。

　　二、對(duì)確認(rèn)概念的全面認(rèn)識(shí)

　　從1970年APB statement No.4關(guān)于確認(rèn)的描述到1984年FASB在其CON No.5中給出確認(rèn)的定義，把應(yīng)予確認(rèn)的資產(chǎn)或負(fù)債項(xiàng)目分為初始確認(rèn)（初始記錄）、后續(xù)確認(rèn)（后續(xù)計(jì)量）和終止（報(bào)銷）確認(rèn)并提出可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性等四項(xiàng)確認(rèn)的基本標(biāo)準(zhǔn)。[2]通過14個(gè)年度的實(shí)踐、認(rèn)識(shí)、再實(shí)踐、再認(rèn)識(shí)，使我們對(duì)確認(rèn)概念有一個(gè)較為全面深化的理解。根據(jù)不同的視角，即按照不同的分類，確認(rèn)應(yīng)當(dāng)從三個(gè)方面去觀察。

　　首先，如果確認(rèn)僅指財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)程序，即僅指在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)表述某一時(shí)點(diǎn)匯總多項(xiàng)交易與事項(xiàng)引起的要素的變動(dòng)結(jié)果的信息（主要指資產(chǎn)負(fù)債與所有者權(quán)益的分布結(jié)構(gòu)的信息），或某一期間內(nèi)財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的匯總信息（主要指收入與費(fèi)用配比的信息），那么，把確認(rèn)僅理解為財(cái)務(wù)報(bào)表中的確認(rèn)（即我們在后面提到的第二步確認(rèn)）是正確的，而把資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等要素稱為財(cái)務(wù)報(bào)表的要素也是理所當(dāng)然的。（這是FASB CON.5的觀點(diǎn)）其次，如果確認(rèn)僅指資產(chǎn)、負(fù)債等項(xiàng)目的變動(dòng)，則可分為初始確認(rèn)（初始記錄）、后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)。任何一個(gè)項(xiàng)目，歸屬于某個(gè)要素而進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)，都必須經(jīng)過初始確認(rèn)。要解決的問題是：上述關(guān)于應(yīng)否確認(rèn)、何時(shí)確認(rèn)和如何確認(rèn)（就狹義的確認(rèn)而言，主要是前兩個(gè)問題）。但是在初始確認(rèn)之后，是否還有后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)，則取決于下列條件。

　　后續(xù)確認(rèn)的條件是：

　　⑴增加或減少對(duì)初始確認(rèn)的資產(chǎn)的數(shù)量的控制，或增加或部分償還已確認(rèn)的負(fù)債；

　�、圃趯�(duì)資產(chǎn)采用現(xiàn)行成本（current cost）、現(xiàn)行價(jià)格（current price or exiting price）或公允價(jià)值（fairvalue）進(jìn)行初始計(jì)量（初始確認(rèn)）的資產(chǎn)在嗣后的報(bào)告期必須進(jìn)行新起點(diǎn)計(jì)量（Fresh- start measurements）（以歷史成本計(jì)量除外）。

　　終止確認(rèn)的條件是：

　�、懦鍪刍蛲ㄟ^融資租賃，對(duì)于已確認(rèn)的一項(xiàng)資產(chǎn)，企業(yè)已完全放棄對(duì)該資產(chǎn)所有權(quán)，及其所有權(quán)上的所有報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)；完全清償了已確認(rèn)的一項(xiàng)負(fù)債；

　�、埔汛_認(rèn)的某項(xiàng)資產(chǎn)由于自然災(zāi)害而全部損毀；某項(xiàng)負(fù)債經(jīng)過債務(wù)重組，債權(quán)人已放棄對(duì)該項(xiàng)負(fù)債的本息償還權(quán)的要求。

　　最后，也是特別重要的，如果確認(rèn)是指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)程序（這是APB statement No.4的觀點(diǎn)），那么，這一程序應(yīng)包括正式記錄和在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)兩互既密切相關(guān)又相互獨(dú)立的步驟；應(yīng)予記錄和報(bào)告的要素應(yīng)稱為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要素（簡稱會(huì)計(jì)要素）。

　　在僅把確認(rèn)理解為財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)時(shí)，會(huì)計(jì)要素就只能理解為財(cái)務(wù)報(bào)表的要素，主要是分別構(gòu)成資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表（收益表）的內(nèi)容的大類（第一層次的分類）。其進(jìn)一步的分類則是報(bào)表中按不同要素歸類的項(xiàng)目。當(dāng)確認(rèn)被理解為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)時(shí)，會(huì)計(jì)要素就必須廣義地理解為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要素，它既屬于日常的會(huì)計(jì)記錄所依據(jù)的記錄的內(nèi)容（賬戶體系）的大類，它又屬于財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容的大類。記錄的要素和列報(bào)的要素只是運(yùn)用于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理過程的不同步驟，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和要素名稱是完全一致的。

    再說會(huì)計(jì)記錄，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在日常記錄中即借助于會(huì)計(jì)分錄并在賬戶中分類匯總記錄的內(nèi)容，是通過復(fù)式簿記機(jī)制和一整套賬戶體系來處理的。千萬項(xiàng)相同、相似和不同的交易與事項(xiàng)，在賬戶體系中被分類記錄，并初步匯總記錄其結(jié)果，完全是為在財(cái)務(wù)報(bào)表中表述企業(yè)的資源、主權(quán)及其變化的綜合結(jié)果與影響的信息（分別表現(xiàn)為該企業(yè)在某一時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況；某一期間內(nèi)的經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量）所作的資料準(zhǔn)備。

    全部會(huì)計(jì)確認(rèn)是由第一步確認(rèn)（recognition of first step）和第二步確認(rèn)（recognition of second step）共同組成的。第一步確認(rèn)所使用的工具是作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)初始記錄和嗣后補(bǔ)充記錄的賬戶（更正確地說是賬戶體系）。所使用的方法是會(huì)計(jì)分錄（即按復(fù)式簿記原理作成的記錄），而分錄的對(duì)象是每一項(xiàng)交易或事項(xiàng)引起的資源、資源的主權(quán)和它們的變動(dòng)———即一項(xiàng)會(huì)計(jì)要素之間的變動(dòng)或兩個(gè)不同要素的相互變動(dòng)。會(huì)計(jì)要素究竟是什么？它不過是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理和反映的全部對(duì)象的具體化，是會(huì)計(jì)對(duì)象中若干既互相聯(lián)系又有其特征的類別。會(huì)計(jì)處理是從確認(rèn)每項(xiàng)具體交易或事項(xiàng)開始的。不論一項(xiàng)交易或事項(xiàng)多么復(fù)雜，它只會(huì)引起會(huì)計(jì)對(duì)象中某些要素的變動(dòng)而不致影響對(duì)象的全部。在分析的基礎(chǔ)上，將會(huì)計(jì)的處理對(duì)象按要素進(jìn)行第一次分類，既是對(duì)交易進(jìn)行初始記錄并把數(shù)據(jù)逐步轉(zhuǎn)化為信息的必要，也是為了將企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量加以分類表述并向使用者傳遞信息的需要。由此可見，會(huì)計(jì)要素在第一步確認(rèn)中是賬戶體系的第一層次的分類（賬戶內(nèi)容的大類）；而在第二步確認(rèn)中則又成為財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容的第一層次分類（報(bào)表內(nèi)容的大類）�！安⑶液苋菀卓吹�，第二步確認(rèn)所使用的主要工具是財(cái)務(wù)報(bào)表。所使用的方法是先將賬戶資料進(jìn)行核實(shí)和必要的調(diào)整，然后分別列示于報(bào)表要素所屬的各個(gè)項(xiàng)目之中，這些項(xiàng)目要通過排列、再分類，濃縮或細(xì)化，有序地加以匯總，獲得小計(jì)、合計(jì)和總計(jì)。如果說在賬戶體系中的日常會(huì)計(jì)處理更關(guān)注數(shù)據(jù)和加工中信息的可靠性，那么，在財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息傳遞應(yīng)更關(guān)注對(duì)使用者的可理解性，特別是相關(guān)性。

　　以上的研究表明：當(dāng)人們明確只研究財(cái)務(wù)報(bào)表的概念框架時(shí)，如IASB的《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》（Framework for the Preparation and Presentation ofFinancial Statements），則確認(rèn)只限于研究第二步確認(rèn)（財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)，確認(rèn)所應(yīng)用的要素是財(cái)務(wù)報(bào)表的要素。這份文件在82段完全不提記錄，不涉及第一步確認(rèn)）是正確的，也是可以理解的。但若明確研究的是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的概念框架如美國的七份財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告（Statements of Financial Accounting Concepts），研究的題目是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的概念，那就是說確認(rèn)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)并非財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)�？墒强匆豢此�的內(nèi)容（FASB CON.5），則只研究財(cái)務(wù)報(bào)表的要素和財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)（包括計(jì)量），第一步確認(rèn)僅在確認(rèn)的定義中提一下并在注釋中作了一點(diǎn)補(bǔ)充。這說明，F(xiàn)ASB對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架采用“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”的名義，而不論確認(rèn)和列表的基本概念又都僅限于財(cái)務(wù)報(bào)表，似有名不副實(shí)之嫌！由于FASB不談第一步確認(rèn)，在其概念公告（CONs）中，復(fù)式簿記機(jī)制和帳戶體系的概念，就完全消失了。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)應(yīng)有兩部確認(rèn)：作為正式記錄的工具和手段，賬戶體系和復(fù)式簿記不但在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告應(yīng)占有一席之地，而且十分重要（APB statement No.4就強(qiáng)調(diào)過這一點(diǎn)）！對(duì)此，F(xiàn)ASB從來未作過解釋。如果不考慮復(fù)式簿記設(shè)置和選用賬戶的概念，而FASB CON No.1又稱為“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)”，我認(rèn)為美國的現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告似應(yīng)改名為“財(cái)務(wù)報(bào)告的概念公告”，否則因名實(shí)不一致的矛盾而很難自圓其說的！不過，這又引出另一個(gè)問題：表外（報(bào)表附注和其他報(bào)告）的“披露”這一基本概念不能不涉及而成為空白！

　　三、關(guān)于披露概念

　　披露（disclosure）是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展到通過財(cái)務(wù)報(bào)告（financial reporting）而非財(cái)務(wù)報(bào)表（financialstatements），在表外（包括報(bào)表附注和其他財(cái)務(wù)報(bào)告）表述會(huì)計(jì)信息的一種形式。與確認(rèn)不同，披露不需要經(jīng)過一系列過程（步驟）。

　　披露的信息可以是財(cái)務(wù)的，也可以是非財(cái)務(wù)的（但必須同財(cái)務(wù)有關(guān)，即企業(yè)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)部門能夠提供此關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中確認(rèn)與披露概念問題類信息并應(yīng)對(duì)它的可靠性承擔(dān)責(zé)任），可以是歷史的，也可以是預(yù)測的。披露的事項(xiàng)或數(shù)字并非主要來自會(huì)計(jì)的憑證和賬簿，它可能來自公司的各種合約、協(xié)議、計(jì)劃、年度報(bào)告、招股計(jì)劃書、呈送證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報(bào)告、企業(yè)關(guān)聯(lián)企業(yè)的重大事件、企業(yè)董事會(huì)涉及財(cái)務(wù)的重要決議、股東代表會(huì)議上的董事長報(bào)告與總經(jīng)理關(guān)于公司業(yè)務(wù)的討論與分析、新聞媒體有關(guān)企業(yè)和企業(yè)環(huán)境的報(bào)導(dǎo)以及法院涉及公司的訴訟案的消息等等。由于披露消息的來源可能既是定性說明，又可能加定量描述。例如，報(bào)表附注中有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的細(xì)化分析，是定性兼定量披露，而會(huì)計(jì)政策的披露就只是定性披露。于是披露就有兩類信息，一是定性兼定量的信息，一是定性信息。披露通常分為兩大部分：一是財(cái)務(wù)報(bào)表的附注；二是其他財(cái)務(wù)報(bào)告或披露的其他手段。財(cái)務(wù)報(bào)表附注具有兩重性，從審計(jì)的觀點(diǎn)看，它是審計(jì)的對(duì)象，因而構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表整體不可分割的部分（當(dāng)然附注只能分析說明報(bào)表中已有的內(nèi)容，如對(duì)某些報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行細(xì)化表述而不能更正表內(nèi)數(shù)字，更不能確認(rèn)添加表內(nèi)所無或與報(bào)表無關(guān)的內(nèi)容）；從會(huì)計(jì)的觀點(diǎn)看，財(cái)務(wù)報(bào)表表內(nèi)內(nèi)容是經(jīng)過兩步確認(rèn)形成的，表內(nèi)任何一個(gè)項(xiàng)目都既應(yīng)用文字（會(huì)計(jì)要素及其進(jìn)一步分類的項(xiàng)目與細(xì)目）列示，又應(yīng)用數(shù)字（貨幣金額）描述。所有項(xiàng)目的金額最后都加入報(bào)表的總計(jì)。

　　至于表內(nèi)附注，由于它的資料來源不是完全基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的科學(xué)而謹(jǐn)慎的兩步確認(rèn)的資料，部分來自財(cái)務(wù)報(bào)表以外的渠道，其科學(xué)性與嚴(yán)謹(jǐn)性不言而喻地稍遜于表內(nèi)確認(rèn)。否則，F(xiàn)ASB在其Con. No.1和No.5中為何把財(cái)務(wù)報(bào)表稱為“財(cái)務(wù)報(bào)告中心部分（a centralfeature of financial reporting）”是財(cái)務(wù)報(bào)告的一個(gè)主體向它的外界傳遞財(cái)務(wù)信息的主要手段（a principalmeans）？但是確認(rèn)的信息略勝于披露的信息也只是在可靠性的質(zhì)量上。從相關(guān)性來看，可能在表外披露對(duì)使用者的決策更有用。

　�。ㄒ唬┴�(cái)務(wù)報(bào)表附注披露的概念

　　財(cái)務(wù)報(bào)表附注是密切依存于財(cái)務(wù)報(bào)表表內(nèi)而對(duì)信息進(jìn)行補(bǔ)充表述的一種披露方式。這種形式的披露少數(shù)可以在表內(nèi)對(duì)某一項(xiàng)目通過“旁注”予以注釋；大多數(shù)是在表外給予定性或定性與定量相結(jié)合進(jìn)行說明。前者稱為“旁注”，后者稱為“底注”。不論旁注或底注，一般都是由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來規(guī)范的。有的國家（如美國）則鼓勵(lì)企業(yè)增加自愿披露。我國也鼓勵(lì)“凡對(duì)投資者進(jìn)行投資決策有重大影響財(cái)務(wù)信息，公司均應(yīng)予以充分披露”（中國證監(jiān)會(huì)2007年修訂的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第15號(hào)———財(cái)務(wù)報(bào)告的一般規(guī)定》第3條）！但我認(rèn)為，對(duì)于自愿披露的項(xiàng)目與內(nèi)容，必須進(jìn)行嚴(yán)格的審查，主要是防止欺詐，發(fā)出錯(cuò)誤的信息，誤導(dǎo)投資人從而損害他們的利益。下列事項(xiàng)原則上應(yīng)通過財(cái)務(wù)報(bào)表的附注進(jìn)行披露。

　�、艜�(huì)計(jì)政策。即在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許企業(yè)運(yùn)用的計(jì)量方法和程序中，企業(yè)所選擇的方法與程序。

　�、票韮�(nèi)重要項(xiàng)目（金額巨大，含有信用風(fēng)險(xiǎn)）的明細(xì)披露，如應(yīng)收帳款等。

　　⑶預(yù)期本企業(yè)擁有的債權(quán)企業(yè)將進(jìn)行債務(wù)重組（產(chǎn)生信用風(fēng)險(xiǎn)），應(yīng)預(yù)計(jì)債務(wù)重組有可能受到損失的金額、時(shí)間安排和不確定性。

　�、葞в惺袌鲲L(fēng)險(xiǎn)的項(xiàng)目。如各種外幣存款的金額和到期前預(yù)計(jì)匯率的變化。

　�、删哂懈唢L(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)操作。如買賣各種衍生金融工具、發(fā)行證券化資產(chǎn)、購買其他企業(yè)以資產(chǎn)為抵押的證券。對(duì)于這些業(yè)務(wù)應(yīng)詳細(xì)披露其業(yè)務(wù)特點(diǎn)，本企業(yè)承擔(dān)的報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)，尤其要披露可能的潛在損失，包括預(yù)期的現(xiàn)金流入、流出的金額、時(shí)間安排和不確定性。

　�、赎P(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易，包括：控制本企業(yè)的母公司（應(yīng)披露母公司占有本企股股權(quán)比例）和本企業(yè)與母公司進(jìn)行的往來業(yè)務(wù)。在同一母公司控制下，本企業(yè)與兄弟企業(yè)的往來業(yè)務(wù)。在報(bào)告期內(nèi)其他關(guān)聯(lián)方交易的內(nèi)容、數(shù)量和金額。

　�、嘶蛴袚p失。例如該企業(yè)最近10年每年都要遭受1-3次臺(tái)風(fēng)襲擊，平均每年損失500，000元，這就是對(duì)或有損失的預(yù)計(jì)披露。

　�、逃捎诳赡苻D(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)債務(wù)的票據(jù)再貼現(xiàn)和為其他企業(yè)的擔(dān)保。

　�、臀礇Q的訴訟（涉及權(quán)利和義務(wù)的糾紛）。

　　⑽其他應(yīng)在附注中披露的事項(xiàng)。

　　報(bào)表附注應(yīng)在保證如實(shí)反映的前提下，力求提高相關(guān)性和透明度。

　　（二）其他財(cái)務(wù)報(bào)告披露的概念

　　其他財(cái)務(wù)報(bào)告由財(cái)務(wù)報(bào)表的輔助報(bào)表、傳遞財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)信息的其他手段共同組成。以公司年度報(bào)告為例，“董事長報(bào)告”和“總經(jīng)理關(guān)于當(dāng)前經(jīng)營（包括投資、理財(cái)）活動(dòng)和經(jīng)營前景（包括短期計(jì)劃與長期規(guī)劃）的討論與分析”（MD/A）是具有代表性的兩份其他財(cái)務(wù)報(bào)告。董事長報(bào)告。主要說明企業(yè)股權(quán)的變化、大股東占有份額的比例、具有控制力或有重大影響股東、董事會(huì)成員的變動(dòng)和他們的薪酬、對(duì)高層管理人員業(yè)績的評(píng)價(jià)和有關(guān)獎(jiǎng)懲的建議等。

　　總經(jīng)理的業(yè)務(wù)討論與分析。對(duì)本公司經(jīng)營、投資理財(cái)活動(dòng)及其業(yè)績進(jìn)行詳細(xì)說明，并對(duì)企業(yè)所處的政治、經(jīng)濟(jì)、法律環(huán)境進(jìn)行分析，同時(shí)對(duì)未來發(fā)展的前景（包括主要產(chǎn)品的市場占有率，新產(chǎn)品、新技術(shù)的研究與開發(fā)，在經(jīng)營、投資、理財(cái)方面的計(jì)劃和預(yù)期未來的報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)）提出奮斗的目標(biāo)與為達(dá)到目標(biāo)將采取的主要措施。

　　其他財(cái)務(wù)報(bào)告比財(cái)務(wù)報(bào)表輔助更加靈活。其他財(cái)務(wù)報(bào)告不論采取什么形式，必須保證必要的信息質(zhì)量。只要對(duì)使用者決策有用，在確保誠信的前提下，主觀上應(yīng)力爭如實(shí)反映。

　　以上講的都屬于法定披露（即“法規(guī)”、“條例”、“準(zhǔn)則”、“規(guī)定”、“指引”所要求企業(yè)在表外進(jìn)行的披露），至于自愿披露，我認(rèn)為，在鼓勵(lì)的同時(shí)，又要加以必要的限制條件。因?yàn)�，防止欺詐，不允許企業(yè)通過自愿披露去誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者是企業(yè)高層管理人員和會(huì)計(jì)人員的基本職責(zé)。自愿披露乍看起來是好事，它能增加信息含量，提高企業(yè)的透明度。但是，自愿披露一旦變成企業(yè)的欺詐手段，向市場發(fā)出錯(cuò)誤的信息，好事就會(huì)變成壞事。所以允許自愿披露的企業(yè)，最好增加必要的條件，并對(duì)其自愿披露的信息進(jìn)行嚴(yán)格的審查。

　　允許自愿披露信息的企業(yè)，最好限于下列上市公司：

　　⑴在過去5年甚至10年中都是盈利的，或其產(chǎn)品（勞務(wù)）具有較大的市場占有率；

　�、圃谛庞迷u(píng)級(jí)中長期屬于A級(jí)；

　�、窃谕�行業(yè)中有較好的聲譽(yù)（例如屬于老字號(hào)，在全省、全國甚至全球?qū)儆?00強(qiáng)之列）；

　　⑷在會(huì)計(jì)上從來沒有作假，財(cái)務(wù)上從未有欺詐的前科。

　　自愿披露的信息應(yīng)符合下列質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)：⑴相關(guān)性；⑵可靠性；⑶可稽核性。在這三項(xiàng)披露標(biāo)準(zhǔn)中，可稽核性是防止作假、欺詐的前提，也是相關(guān)性與可靠性（如實(shí)反映）的保證。