一、觀點(diǎn)綜述

　　在我國(guó)司法會(huì)計(jì)發(fā)展的過(guò)程中，先后出現(xiàn)了“一元論”、“專(zhuān)業(yè)論”、“二元論”的觀點(diǎn)。

　　“一元論”司法會(huì)計(jì)觀，是我國(guó)在司法會(huì)計(jì)理論研究方面形成較早的一種觀點(diǎn)，也是我國(guó)最初進(jìn)行司法會(huì)計(jì)理論研究的大多數(shù)學(xué)者、專(zhuān)家和司法會(huì)計(jì)工作者的主流觀點(diǎn)�！耙辉�論”司法會(huì)計(jì)觀的核心思想是：司法會(huì)計(jì)就是司法會(huì)計(jì)鑒定，司法會(huì)計(jì)鑒定就是查帳、查物。司法會(huì)計(jì)學(xué)的研究對(duì)象是司法會(huì)計(jì)鑒定，司法會(huì)計(jì)學(xué)就是司法會(huì)計(jì)鑒定學(xué)。這種理論觀點(diǎn)借鑒了前蘇聯(lián)會(huì)計(jì)鑒定理論和我國(guó)審計(jì)學(xué)的操作理論，并直接歸納司法會(huì)計(jì)工作中的具體做法而形成的�！耙辉�論”司法會(huì)計(jì)觀的最大貢獻(xiàn)在于將司法會(huì)計(jì)界定為一種“訴訟活動(dòng)”。這一基本理論范疇的界定不僅為“一元論”司法會(huì)計(jì)學(xué)科體系的構(gòu)建確立了思想基礎(chǔ)，而且為后來(lái)的司法會(huì)計(jì)理論研究奠定了基石�！耙辉�論”司法會(huì)計(jì)觀的不足之處是顯而易見(jiàn)的。它將司法會(huì)計(jì)界定為司法會(huì)計(jì)鑒定，不僅局限了其自身理論觀點(diǎn)的發(fā)展，而且也給司法實(shí)踐造成了很多危害。一是，造成了司法實(shí)踐中的“偵鑒不分”。尤其是司法會(huì)計(jì)人員在偵查階段介入案件時(shí)法律身份難以劃分，職責(zé)不清，造成了實(shí)際上的“偵鑒不分”。即司法會(huì)計(jì)人員在案件中既是偵查員、查帳員，又是鑒定人，一人具有雙重法律身份，違反了法制原則。二是，造成“司法會(huì)計(jì)法律定性”的錯(cuò)誤做法。由于“一元論”司法會(huì)計(jì)觀的形成是在借鑒審計(jì)理論成果和歸納實(shí)踐中司法會(huì)計(jì)具體操作基礎(chǔ)上形成的。因此，一些學(xué)者將審計(jì)實(shí)踐中對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)錯(cuò)誤行為的定性問(wèn)題直接“借鑒”到司法會(huì)計(jì)鑒定中，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為是否系貪污、挪用、偷稅、抗稅等列為司法會(huì)計(jì)鑒定的范圍，而且在司法會(huì)計(jì)鑒定書(shū)中直接回答是否犯罪的問(wèn)題。某種行為是否是犯罪行為，是哪一種犯罪行為，本身是司法機(jī)關(guān)需要收集案件中各種類(lèi)型的證據(jù)來(lái)證明的，而不是司法會(huì)計(jì)鑒定人能夠和應(yīng)該解決的。但由于“一元論”司法會(huì)計(jì)觀缺乏對(duì)司法會(huì)計(jì)理論的系統(tǒng)研究，且對(duì)實(shí)踐中司法會(huì)計(jì)的具體做法未能從法律和科學(xué)角度來(lái)考察，造成了其理論觀點(diǎn)的偏頗。

　　“專(zhuān)業(yè)論”司法會(huì)計(jì)觀，是20世紀(jì)90年代初期提出的一種司法會(huì)計(jì)觀點(diǎn)�！皩�(zhuān)業(yè)論”司法會(huì)計(jì)觀的核心思想是：司法會(huì)計(jì)學(xué)的研究對(duì)象是司法會(huì)計(jì)，而司法會(huì)計(jì)的對(duì)象是案件資金。由于不同經(jīng)濟(jì)行業(yè)涉及的案件資金及會(huì)計(jì)證據(jù)的特點(diǎn)不同，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)行業(yè)的劃分來(lái)分別研究司法會(huì)計(jì)理論，建立相應(yīng)專(zhuān)業(yè)的司法會(huì)計(jì)學(xué)。形成了“案件資金論”。這種觀點(diǎn)同樣認(rèn)為司法會(huì)計(jì)是一種訴訟活動(dòng)。其不足之處是對(duì)司法會(huì)計(jì)這一訴訟活動(dòng)的具體內(nèi)容與會(huì)計(jì)學(xué)沒(méi)有加以區(qū)分，混淆了會(huì)計(jì)學(xué)與司法會(huì)計(jì)在訴訟活動(dòng)中的不同作用。對(duì)于司法會(huì)計(jì)學(xué)來(lái)講，雖然行業(yè)不同，采用的會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)制度有一定差異，但司法會(huì)計(jì)學(xué)研究的是司法會(huì)計(jì)活動(dòng)的特點(diǎn)和規(guī)律，是針對(duì)司法實(shí)踐中的法律行為方式、特點(diǎn)及經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的具體情況來(lái)進(jìn)行，需要研究不同行業(yè)犯罪的共同特點(diǎn)，因此，在確立學(xué)科體系時(shí)，不能脫離具體的司法實(shí)踐。

　　“二元論”司法會(huì)計(jì)觀是80年代后期提出的一種觀點(diǎn)，經(jīng)過(guò)十余年的發(fā)展，這一理論觀點(diǎn)及依據(jù)這一理論觀點(diǎn)建立的司法會(huì)計(jì)學(xué)學(xué)科體系日益成熟、完善，并被司法實(shí)踐所接受�！岸�元論”司法會(huì)計(jì)觀的核心思想是：從司法實(shí)踐的角度將司法會(huì)計(jì)定義為訴訟活動(dòng)，并依據(jù)訴訟法和刑事偵查學(xué)原理，將司法會(huì)計(jì)活動(dòng)的基本內(nèi)容概括為司法會(huì)計(jì)檢查和司法會(huì)計(jì)鑒定。依據(jù)這一理論觀點(diǎn)建立的司法會(huì)計(jì)學(xué)學(xué)科體系的結(jié)構(gòu)是：司法會(huì)計(jì)學(xué)由司法學(xué)概論（司法會(huì)計(jì)概念、原理、主體、標(biāo)準(zhǔn)；司法會(huì)計(jì)學(xué)的概念、研究?jī)?nèi)容等理論）、司法會(huì)計(jì)檢查學(xué)（司法會(huì)計(jì)檢查的基本原理、方法、程序；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料及相關(guān)財(cái)物的檢查技術(shù)；各類(lèi)訴訟案件的司法會(huì)計(jì)檢查對(duì)策等理論）、司法會(huì)計(jì)鑒定學(xué)（司法會(huì)計(jì)鑒定的基本原理、范圍、方法、鑒定證據(jù)、程序；各類(lèi)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題的鑒定技術(shù)；鑒定結(jié)論的制作及文證審查等理論）。這種觀點(diǎn)及理論研究的成功之處在于，符合法理和學(xué)理原則，能夠?qū)⑺痉〞?huì)計(jì)理論與司法實(shí)踐緊密結(jié)合并指導(dǎo)司法會(huì)計(jì)實(shí)踐。它將司法會(huì)計(jì)劃分為司法會(huì)計(jì)檢查和司法會(huì)計(jì)鑒定，一方面，以訴訟中偵查、調(diào)查原理為依據(jù)，借鑒審計(jì)學(xué)的查賬查物技術(shù)，將訴訟法規(guī)定的勘驗(yàn)檢查與司法會(huì)計(jì)實(shí)踐相結(jié)合，建立司法會(huì)計(jì)檢查學(xué)；另一方面，以司法鑒定的“同一認(rèn)定”理論為指導(dǎo)，將司法鑒定與會(huì)計(jì)要素相結(jié)合，建立司法會(huì)計(jì)鑒定學(xué)。在司法會(huì)計(jì)基本理論的指導(dǎo)下，將司法會(huì)計(jì)檢查理論與司法會(huì)計(jì)鑒定理論統(tǒng)一于司法會(huì)計(jì)理論體系之中，最終形成“二元論”司法會(huì)計(jì)理論體系。

　　二、司法會(huì)計(jì)鑒定需要解決的理論問(wèn)題

　　對(duì)于司法會(huì)計(jì)鑒定的概念目前并無(wú)太大爭(zhēng)議，主流觀點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)是一種訴訟活動(dòng)，在學(xué)科領(lǐng)域上屬于法學(xué)學(xué)科，隸屬于司法鑒定學(xué)科之下。就其理論框架而言，尚有若干問(wèn)題需要解決，主要有技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、鑒定報(bào)告真實(shí)性界定等問(wèn)題。

　　（一）司法會(huì)計(jì)鑒定的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)

　　司法會(huì)計(jì)鑒定目前并無(wú)統(tǒng)一的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，可以借鑒的是國(guó)家財(cái)政部頒發(fā)的會(huì)計(jì)制度、審計(jì)準(zhǔn)則和司法部認(rèn)可的文證審查制度。

　　就目前的情況來(lái)講，可以界定三個(gè)方面；

　　1、司法會(huì)計(jì)鑒定方法

　　司法會(huì)計(jì)鑒定在技術(shù)手段上與審計(jì)有類(lèi)似之處，但司法會(huì)計(jì)鑒定過(guò)程中不適用“重要性原則”，同時(shí)一般也不適宜采取抽樣審查，而需實(shí)施詳細(xì)驗(yàn)證。因?yàn)樗痉〞?huì)計(jì)鑒定均要求對(duì)某一經(jīng)濟(jì)行為或事項(xiàng)的“是”與“非”予以明確界定，或?qū)��?jīng)濟(jì)交易的具體數(shù)量進(jìn)行核實(shí)，因此，一般應(yīng)將所有鑒定資料作為證據(jù)來(lái)源，實(shí)行詳細(xì)審查，以達(dá)到鑒定目的。具體來(lái)講，鑒定方法一般有：

　　檢查法。主要對(duì)需鑒定的會(huì)計(jì)核算資料和相關(guān)文件逐項(xiàng)檢查，重點(diǎn)是原始單據(jù)，查看其中有無(wú)錯(cuò)漏、重復(fù)、涂改，尤其要查明其內(nèi)容是否正確、合理、合法、符合會(huì)計(jì)原則和制度。

　　核對(duì)法。對(duì)需要鑒定的會(huì)計(jì)核算資料中的有關(guān)會(huì)計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表和其他原始記錄、實(shí)物、現(xiàn)場(chǎng)等實(shí)施相互核對(duì)，以確認(rèn)會(huì)計(jì)記錄所反映的事實(shí)情況是否真實(shí)、正確。

　　詢問(wèn)法。一般應(yīng)在委托單位的主持下進(jìn)行，向有關(guān)人員或相關(guān)單位進(jìn)行調(diào)查和詢問(wèn)，并將該過(guò)程及結(jié)果以書(shū)面方式記錄。

　　實(shí)物盤(pán)點(diǎn)法。通過(guò)對(duì)鑒定的實(shí)物財(cái)產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地清點(diǎn)，并與賬面數(shù)進(jìn)行比較核對(duì)，以確定財(cái)產(chǎn)實(shí)有數(shù)。

　　比較分析法。利用會(huì)計(jì)核算資料，主要是利用賬戶和報(bào)表中的同類(lèi)數(shù)字或關(guān)系數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比分析，用以發(fā)現(xiàn)是否存在問(wèn)題。

　　判斷推理法。根據(jù)檢查會(huì)計(jì)核算資料所掌握的情況，用邏輯推理方法來(lái)進(jìn)行判斷分析，以推測(cè)其因果關(guān)系。此種方法對(duì)于司法會(huì)計(jì)鑒定非常重要，尤其是疑難案件或爭(zhēng)議較大的糾紛，多采用此方法得到正確的結(jié)論。

　　2、司法會(huì)計(jì)鑒定程序

　　司法會(huì)計(jì)鑒定的程序與審計(jì)類(lèi)似，其鑒定全過(guò)程也可分為接受委托、實(shí)施鑒定過(guò)程、得出鑒定結(jié)論三個(gè)階段。

　　（1）接受委托階段：接受委托需慎重，需事先評(píng)估鑒定風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)殍b定一般是在雙方當(dāng)事人發(fā)生爭(zhēng)執(zhí)以及司法機(jī)關(guān)難以判斷事實(shí)真相時(shí)才需作出的。鑒定機(jī)構(gòu)需在了解案情的基礎(chǔ)上初步評(píng)估鑒定風(fēng)險(xiǎn)，并根據(jù)自身的獨(dú)立性及能力考慮是否接受該委托；然后與法院等委托機(jī)關(guān)簽定業(yè)務(wù)協(xié)議書(shū)，需對(duì)委托方、當(dāng)事人、鑒定機(jī)構(gòu)等各自應(yīng)享有的權(quán)利和應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)予以明確。

　�。�2）實(shí)施鑒定過(guò)程：實(shí)質(zhì)上就是收集和評(píng)估鑒定證據(jù)的過(guò)程，是鑒定工作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。鑒定機(jī)構(gòu)承接業(yè)務(wù)后。首先組建鑒定項(xiàng)目小組（至少二人，且各成員對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律等應(yīng)較熟悉），各成員在充分了解案情的基礎(chǔ)上，明確各方的分歧所在，根據(jù)鑒定要求，運(yùn)用科學(xué)的鑒定方法，進(jìn)行邏輯推理和判斷，分析排除疑點(diǎn)，篩選出有用信息。若根據(jù)現(xiàn)有資料不能形成結(jié)論而需向當(dāng)事人補(bǔ)充證據(jù)時(shí)，需按法定程序辦理，即通過(guò)法院或仲裁機(jī)構(gòu)向當(dāng)事人取證，且至少二人以上參加，以保證收集證據(jù)的公正和真實(shí)；最后獲得充分、適當(dāng)?shù)蔫b定證據(jù)，并得出令人信服的鑒定結(jié)論。

　　司法會(huì)計(jì)鑒定一般要求判斷經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的真實(shí)性，因此在實(shí)施鑒定過(guò)程中，需非常注重所收集證據(jù)的確鑿性和精確性，從這點(diǎn)來(lái)看，司法會(huì)計(jì)鑒定對(duì)證據(jù)的要求與審計(jì)不同，司法會(huì)計(jì)鑒定的證據(jù)更注重真實(shí)性，而淡化合法及合規(guī)性。較為典型的是，司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)中對(duì)“白條”入賬的處理有區(qū)別，在司法會(huì)計(jì)鑒定中，只要“白條”所發(fā)生的交易是真實(shí)的，是雙方真實(shí)意思的表達(dá)，就作為有效證據(jù)予以認(rèn)可，而在審計(jì)中，“白條”違背了財(cái)務(wù)制度的規(guī)定，被視為不合法單據(jù)。

　　在實(shí)施鑒定時(shí)，需仔細(xì)分析委托書(shū)的鑒定要求，并結(jié)合案件本身進(jìn)行分析。例如：法院委托鑒定“甲公司因延遲拆遷房屋給乙公司造成多支付的超期過(guò)渡費(fèi)”進(jìn)行鑒定，就要首先分析延遲拆遷是否成立，結(jié)果發(fā)現(xiàn)雙方對(duì)延遲拆遷這一事實(shí)尚存在爭(zhēng)議，法院也未對(duì)延遲拆遷定性，更未認(rèn)定延遲拆遷的時(shí)間長(zhǎng)短。因此，只能建議法院先確定延遲拆遷的具體情況后再行委托或在假定存在延遲拆遷事實(shí)的基礎(chǔ)上實(shí)施鑒定。

　�。�3）得出鑒定結(jié)論階段。司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論是一種邏輯的、科學(xué)的推理性結(jié)合，需在獨(dú)立、客觀、公正的原則下出具。

　　3、司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告

　　目前相關(guān)法規(guī)對(duì)司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告應(yīng)包含的內(nèi)容進(jìn)行了原則規(guī)定，但對(duì)報(bào)告格式等尚無(wú)統(tǒng)一的規(guī)范。我們認(rèn)為，司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告總體上應(yīng)明確、完整和客觀，報(bào)告格式或具體表述為：1、標(biāo)題：統(tǒng)一為“司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告”；2、收件人：為鑒定業(yè)務(wù)的委托人；3、序言段：包括鑒定范圍、資料（案情）摘要、會(huì)計(jì)責(zé)任和鑒定責(zé)任、鑒定程序等；4、鑒定內(nèi)容：應(yīng)與委托人具體的委托內(nèi)容一致；5、鑒定依據(jù)。包括依法實(shí)施鑒定的法律法規(guī)，如《重慶市司法鑒定條例》；進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事實(shí)認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)即會(huì)計(jì)或財(cái)經(jīng)方面的法律法規(guī)；認(rèn)定經(jīng)濟(jì)事實(shí)或行為成立的書(shū)證，如當(dāng)事人雙方質(zhì)證材料等；鑒定委托書(shū)；審計(jì)法律法規(guī)等；6、鑒定結(jié)論的形成過(guò)程：需根據(jù)資料摘要以及檢查和測(cè)試結(jié)果，通過(guò)說(shuō)明理由和因果關(guān)系，圍繞鑒定目的進(jìn)行綜合性分析、辨別、判斷和推理，解答鑒定事由和有關(guān)問(wèn)題；7、鑒定結(jié)論：它是分析論證自然得到的結(jié)果，該結(jié)果應(yīng)當(dāng)是客觀的描述，不應(yīng)當(dāng)帶有法律性結(jié)論；8、文尾，包括鑒定人及復(fù)核鑒定人簽名、鑒定機(jī)構(gòu)名稱(chēng)并加蓋司法鑒定專(zhuān)用章、報(bào)告日期等；9、附件。

　　（二）司法會(huì)計(jì)鑒定的真實(shí)性判斷

　　這其實(shí)涉及到會(huì)計(jì)界與法律界一直爭(zhēng)論不休的“會(huì)計(jì)真實(shí)性”問(wèn)題。

　　根據(jù)《重慶市司法鑒定條例》第四十條之規(guī)定，由鑒定人、復(fù)核鑒定人違反鑒定程序、操作規(guī)程或工作不負(fù)責(zé)任導(dǎo)致鑒定明顯錯(cuò)誤的，則鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人員需承擔(dān)法律責(zé)任。從理論上講，鑒定的結(jié)果是唯一的，那就是可以根據(jù)鑒定執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)評(píng)判經(jīng)濟(jì)交易或行為的真實(shí)性，它具有可驗(yàn)證性，即可判斷出鑒定結(jié)論的真?zhèn)巍５珜?shí)際工作中要判斷是否屬于錯(cuò)鑒并非易事。因?yàn)椋?/P>

　　第一，需鑒定的案件或糾紛本身就非常復(fù)雜、具有較大的爭(zhēng)議性，事后欲通過(guò)有限的資料來(lái)識(shí)別該經(jīng)濟(jì)交易或行為的真實(shí)性，經(jīng)常受到客觀或人們認(rèn)識(shí)水平的局限，難以發(fā)現(xiàn)當(dāng)時(shí)的事實(shí)真相，這為判斷鑒定結(jié)論的真?zhèn)螏��?lái)了困難；

　　第二，目前尚缺乏可操作的鑒定執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或規(guī)范，不同的人運(yùn)用的鑒定程序和方法不同，提煉出的有用信息也有差異，鑒定結(jié)論自然不會(huì)一致了，因而很難有標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷別人的工作程序是否合法及合理，目前存在的同一案件經(jīng)不同鑒定機(jī)構(gòu)鑒定得出的結(jié)論迥異便是明證；

　　第三，鑒定工作本身具有一定的復(fù)雜性和特殊性，因?yàn)殍b定工作實(shí)際上是從真?zhèn)尾⒋�、雜亂無(wú)章的證據(jù)中篩選出有用信息，然后通過(guò)邏輯推理和判斷才能得出鑒定結(jié)論，它對(duì)鑒定機(jī)構(gòu)和人員的素質(zhì)要求也較高，而目前鑒定機(jī)構(gòu)和人員水平參差不齊，導(dǎo)致不同的鑒定人會(huì)得出不同的結(jié)論，除非故意出具虛假報(bào)告，是很難判斷其他人的鑒定有過(guò)錯(cuò)的；

　　第四，司法會(huì)計(jì)鑒定活動(dòng)成敗的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是鑒定結(jié)論是否適應(yīng)訴訟的需要，最終是否被采信。被采信的結(jié)論被法院視為有效證據(jù)，而其他未能被采用的為無(wú)效證據(jù)。

　　從執(zhí)業(yè)責(zé)任來(lái)講，目前鑒定機(jī)構(gòu)及鑒定人員對(duì)司法會(huì)計(jì)鑒定報(bào)告的真實(shí)性負(fù)責(zé)，應(yīng)側(cè)重于鑒定過(guò)程的真實(shí)性負(fù)責(zé)，而不是對(duì)鑒定結(jié)果的真實(shí)性負(fù)責(zé)。只要鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人員遵循了職業(yè)道德，恪守了執(zhí)業(yè)紀(jì)律，嚴(yán)格依執(zhí)業(yè)程序執(zhí)行，即使得出的鑒定結(jié)論未被采信，我們認(rèn)為，鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人員在鑒定過(guò)程也不存在過(guò)錯(cuò)，不能認(rèn)為該鑒定結(jié)論就是錯(cuò)誤的。

　　三、司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)的關(guān)系

　�。ㄒ唬┧痉〞�(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)的共性

　　1、主體方面。司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)都是由會(huì)計(jì)資料制作者以外具有相應(yīng)資料的人員進(jìn)行的社會(huì)活動(dòng)，同時(shí)，審計(jì)人員依照一定的法律程序也可以成為具體案件的司法會(huì)計(jì)鑒定人。

　　2、對(duì)象方面。司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)都會(huì)涉及到對(duì)一定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料的檢查、驗(yàn)證。

　　3、標(biāo)準(zhǔn)方面。司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)都是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)作為引用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。

　　4、手段方面。司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)均采用一定的帳務(wù)檢驗(yàn)手段來(lái)完成任務(wù)。

　　5、結(jié)果方面。司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)均應(yīng)當(dāng)出具書(shū)面文件報(bào)告工作結(jié)果。

　　6、風(fēng)險(xiǎn)方面。司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)均有一定的風(fēng)險(xiǎn)性。

　　（二）司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)的差異

　　由于司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)有以上諸多共性，因而無(wú)論已發(fā)表的司法鑒定理論的研究成果還是司法實(shí)踐中，常出現(xiàn)以審計(jì)取代司法會(huì)計(jì)鑒定的情形。這些認(rèn)識(shí)和做法不僅違反了有關(guān)訴訟法律規(guī)定，而且對(duì)于司法會(huì)計(jì)鑒定理論的發(fā)展和司法實(shí)踐都產(chǎn)生了消極后果。因此，有必要就司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)在概念、操作及結(jié)論的訴訟意義等方面進(jìn)行具體的劃分，以便于正確地理解和使用司法會(huì)計(jì)鑒定來(lái)查明事實(shí)，正確地處理案件。

　　1、概念差異

　　司法會(huì)計(jì)鑒定，是指訴訟機(jī)關(guān)為了查明案情，依法指派或聘請(qǐng)具有司法會(huì)計(jì)專(zhuān)門(mén)知識(shí)的人員，依據(jù)司法會(huì)計(jì)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，通過(guò)檢驗(yàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料，對(duì)案件中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行技術(shù)鑒定的一項(xiàng)訴訟標(biāo)準(zhǔn)，通過(guò)檢驗(yàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料，對(duì)案件中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行技術(shù)鑒定的一項(xiàng)訴訟活動(dòng)。是訴訟機(jī)關(guān)依法采取的一種訴訟措施。審計(jì)，是指審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)需要或接受委托，指派專(zhuān)業(yè)人員依據(jù)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，通過(guò)審查被審單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，提出意見(jiàn)和結(jié)論的一種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)活動(dòng)。

　　根據(jù)上述定義，司法會(huì)計(jì)鑒定與審計(jì)的概念存在著以下差異：

　�。�1）社會(huì)活動(dòng)的屬性不同。司法會(huì)計(jì)鑒定是一種法律訴訟活動(dòng)，審計(jì)是一種社會(huì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)活動(dòng)。

　　（2）社會(huì)活動(dòng)的范圍不同。司法會(huì)計(jì)鑒定從屬于法律訴訟活動(dòng)，它不屬于獨(dú)立的社會(huì)活動(dòng)，而只是圍繞案件所涉及的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行鑒別判斷活動(dòng)；審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的社會(huì)活動(dòng)，它涉及經(jīng)濟(jì)的各個(gè)方面。

　�。�3）目的不同。司法會(huì)計(jì)鑒定的目的是為了查明案情，審計(jì)的目的則具有多樣性，如監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、鑒證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等。

　�。�4）組織機(jī)構(gòu)不同。司法會(huì)計(jì)鑒定是由司法機(jī)關(guān)主持進(jìn)行的，審計(jì)是由審計(jì)機(jī)關(guān)或?qū)徲?jì)中介機(jī)構(gòu)主持進(jìn)行的。

　�。�5）基本法律依據(jù)不同。司法會(huì)計(jì)鑒定是依據(jù)國(guó)家的訴訟法律的規(guī)定實(shí)施的，審計(jì)是依據(jù)國(guó)家的審計(jì)法律實(shí)施的。

　　2、主體差異

　�。�1）主體的產(chǎn)生程序不同。司法會(huì)計(jì)鑒定人是由司法機(jī)關(guān)指派或聘請(qǐng)的，且不需要鑒定事項(xiàng)涉及單位的委托或認(rèn)可，司法會(huì)計(jì)鑒定人與除司法機(jī)關(guān)外的任何單位和個(gè)人都沒(méi)有委托和被委托關(guān)系。審計(jì)人員是由審計(jì)機(jī)構(gòu)指派或聘請(qǐng)的，除政府審計(jì)外，中介審計(jì)機(jī)構(gòu)需要接受委托，才能委派審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)。

　　（2）主體的范圍不同。司法會(huì)計(jì)鑒定人可以由司法機(jī)關(guān)指派或聘請(qǐng)的，具有司法會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)的專(zhuān)職司法會(huì)計(jì)技術(shù)人員、會(huì)計(jì)師、審計(jì)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任，而審計(jì)通常只能由審計(jì)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行。

　�。�3）主體的訴訟地位不同。司法會(huì)計(jì)鑒定人是訴訟參與人，享有特定的訴訟權(quán)利和訴訟義務(wù)，而一般意義上的審計(jì)人員不是訴訟參與人，即使涉及訴訟時(shí)，通常只是作為當(dāng)事人或一般證人。

　�。�4）主體的法律責(zé)任不同。

　　3、操作程序差異

　�。�1）操作環(huán)境不同。首先，司法會(huì)計(jì)鑒定屬于訴訟措施，在獲取檢材和實(shí)施技術(shù)檢驗(yàn)方面，有比審計(jì)措施更強(qiáng)的其他訴訟措施作保障：其次，司法會(huì)計(jì)鑒定證據(jù)是由偵查、檢察和審判人員獲取并提供；審計(jì)證據(jù)由審計(jì)人員直接獲取，并由被審計(jì)單位直接提供的。

　�。�2）操作手段方面的差異。首先，由于法律訴訟中存在著訴訟分工，司法會(huì)計(jì)鑒定人只能采用技術(shù)手段（檢查、計(jì)算、分析性復(fù)核驗(yàn)證等）來(lái)完成鑒定，而審計(jì)人員除技術(shù)手段外，還可依法采取各種非技術(shù)手段來(lái)完成審計(jì)任務(wù)，如監(jiān)盤(pán)、觀察、查詢及函證。顯然，司法會(huì)計(jì)鑒定更強(qiáng)調(diào)技術(shù)性。其次，有些審計(jì)應(yīng)當(dāng)或可以用的技術(shù)手段，如抽樣審計(jì)等，司法會(huì)計(jì)鑒定中也不允許采用。

　　（3）操作過(guò)程方面的差異。司法會(huì)計(jì)鑒定的基本程序是先結(jié)論后驗(yàn)證，具體的操作程序通常包括鑒定準(zhǔn)備（受理、受檢、備檢）、初步檢驗(yàn)（閱卷、測(cè)試檢材質(zhì)量、做出初步結(jié)論、制定詳細(xì)檢驗(yàn)論證方案）、詳細(xì)檢驗(yàn)、制作鑒定結(jié)論等四個(gè)階段。審計(jì)涉及的基本程序是先審計(jì)后結(jié)論，具體操作程序通常分為審計(jì)準(zhǔn)備（接受委托、測(cè)試內(nèi)控制度、制定審計(jì)計(jì)劃）、實(shí)施審計(jì)、制作審計(jì)報(bào)告書(shū)。

　�。�4）操作過(guò)程中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的處理方式差異。司法會(huì)計(jì)鑒定人與其他辦案人員之間存著分工負(fù)責(zé)、相互配合、相互制約的關(guān)系，司法會(huì)計(jì)鑒定人在鑒定中發(fā)現(xiàn)與鑒定有關(guān)或無(wú)關(guān)的重要線索或證據(jù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)案件承辦人進(jìn)行收集、固定，不得自行處理；審計(jì)人員則可以自行處理審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的舞弊等問(wèn)題，并做出相應(yīng)的結(jié)論。

　　4、工作結(jié)果差異

　�。�1）文書(shū)種類(lèi)差異。司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論只能以司法會(huì)計(jì)鑒定文書(shū)形式進(jìn)行表達(dá)，包括司法會(huì)計(jì)鑒定書(shū)和司法會(huì)計(jì)鑒定筆錄兩類(lèi)。如果鑒定未能做出結(jié)論性意見(jiàn)，鑒定人則不能出具獨(dú)立的證據(jù)；審計(jì)結(jié)果可以采用不同的文書(shū)進(jìn)行表達(dá)，如果審計(jì)報(bào)告、管理建議書(shū)。

　�。�2）工作結(jié)論的訴訟意義不同。司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論與審計(jì)結(jié)論有著不同的證據(jù)屬性；司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論與審計(jì)結(jié)論都可以作為訴訟證據(jù)。但在法定的訴訟證據(jù)的類(lèi)型中，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論屬于鑒定結(jié)論，審計(jì)結(jié)論則屬于書(shū)證。由于屬性不同，盡管審計(jì)結(jié)論中，也會(huì)存在判斷性內(nèi)容，但書(shū)證的性質(zhì)決定了審計(jì)結(jié)論中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題的判定，只能證明審計(jì)意見(jiàn)的客觀存在，而不能作為鑒定結(jié)論使用。

　�。�3）工作結(jié)論在證據(jù)依據(jù)方面存在著差異。

　　首先，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論只能依據(jù)基本證據(jù)（只包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料證據(jù)和司法會(huì)計(jì)檢查筆錄）作出，而不能采信，諸如當(dāng)事人陳述、證人證言、其他鑒定結(jié)論等參考證據(jù)；審計(jì)結(jié)論則可以依據(jù)審計(jì)過(guò)程中形成的各種證據(jù)，包括調(diào)查當(dāng)事人時(shí)所取得的各種輔助證據(jù)。

　　其次，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論所依據(jù)的鑒定證據(jù)必須是充分的，而審計(jì)結(jié)論則可以采用適當(dāng)性原則來(lái)確定審計(jì)證據(jù)的多寡。

　�。�4）工作結(jié)論的要求方面存在著差異。

　　首先，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論具有較強(qiáng)的針對(duì)性，只能對(duì)司法機(jī)關(guān)提請(qǐng)鑒定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題表達(dá)結(jié)論性意見(jiàn)；審計(jì)結(jié)論則應(yīng)當(dāng)依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)結(jié)果，由審計(jì)人員決定結(jié)論所涉及的范圍。例如：對(duì)少計(jì)收入通常會(huì)對(duì)企業(yè)的收入額、應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅額、利潤(rùn)額、應(yīng)納所得稅額、所有者權(quán)益等財(cái)務(wù)指標(biāo)造成影響。如果少許收入事項(xiàng)已被鑒定人確認(rèn)，而司法機(jī)關(guān)提請(qǐng)鑒定的系收入額問(wèn)題，司法會(huì)計(jì)鑒定人只認(rèn)定少計(jì)收入對(duì)收入額的影響，對(duì)其他財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響則不予回答：依次論推，只有司法機(jī)關(guān)提請(qǐng)鑒定的系所有者權(quán)益問(wèn)題，司法會(huì)計(jì)鑒定人則需要認(rèn)定少計(jì)收入對(duì)各相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響。但審計(jì)人員在發(fā)現(xiàn)少計(jì)收入的事實(shí)后，通常需要就少計(jì)收入對(duì)各相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響提出審計(jì)意見(jiàn)。

　　其次，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論必須回答鑒定問(wèn)題，審計(jì)結(jié)論可以提出問(wèn)題而不予回答。

　　第三，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論不能針對(duì)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)提出要求或建議，但審計(jì)結(jié)論可以對(duì)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)提出調(diào)整賬目、完善制度等要求或建議。

　�。�5）工作結(jié)論的范圍方面存在著差異。

　　首先，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論不允計(jì)表達(dá)涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為人主觀心理狀態(tài)問(wèn)題，而審計(jì)結(jié)論有時(shí)則需要判斷錯(cuò)誤和舞弊，這必然涉及到行為人員主觀心理狀態(tài)。

　　其次，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論不允許表達(dá)建議性意見(jiàn)，審計(jì)結(jié)論而可以（或必須）提出糾正財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)錯(cuò)誤的建議或要求。

　　第三，司法會(huì)計(jì)鑒定結(jié)論不回答財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理質(zhì)量問(wèn)題，審計(jì)結(jié)論則可以對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理質(zhì)量和水平表達(dá)評(píng)價(jià)性意見(jiàn)。

　�。�6）文書(shū)內(nèi)容方面存著在差異

　　司法會(huì)計(jì)鑒定文書(shū)除需要表達(dá)檢查結(jié)果外，還必須說(shuō)明對(duì)結(jié)論的論證過(guò)程，審計(jì)報(bào)告書(shū)通常只要求說(shuō)明審計(jì)的事實(shí)依據(jù)，無(wú)需說(shuō)明結(jié)論的理由。