分部報(bào)告作為企業(yè)集團(tuán)合并報(bào)表的有益補(bǔ)充，各國(guó)先后都做出了規(guī)定。1994年以前，我國(guó)企業(yè)分部信息的披露處于完全的自愿披露狀態(tài)。隨著對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息的逐步規(guī)范，我國(guó)分部信息披露制度也經(jīng)歷了從無(wú)到有、從不規(guī)范到逐步規(guī)范的不斷完善的過(guò)程。但其中也還存在著一些問(wèn)題，在此借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）、美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)作ASB）以及其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，提出若干建議。
一、編制依據(jù)
我國(guó)目前有兩個(gè)機(jī)構(gòu)規(guī)定企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容：證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部。前者通過(guò)《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容和格式準(zhǔn)則第二號(hào)》以下簡(jiǎn)稱(chēng)《準(zhǔn)則第二號(hào)》和《財(cái)務(wù)報(bào)告附注指引匯后者通過(guò)《
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》來(lái)規(guī)范企業(yè)的合并報(bào)表和分部報(bào)告。兩者所作規(guī)定在許多方面存在差異，不利于信息報(bào)告的規(guī)范。迄今為止，我國(guó)尚末制定和頒布專(zhuān)門(mén)規(guī)范分部信息披露的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。為幫助財(cái)務(wù)報(bào)告用戶(hù)了解企業(yè)分部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)整個(gè)企業(yè)的影響，準(zhǔn)確預(yù)測(cè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，有必要在借鑒國(guó)際慣例的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)的具體情況，對(duì)分部劃分和確定，分部財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍、內(nèi)容、報(bào)告期間和披露形式等方面制定具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
二、適用范圍
財(cái)政部只要求上市公司披露分部報(bào)告，而證監(jiān)會(huì)的《準(zhǔn)則第二號(hào)》要求所有的股份有限公司都必須披露分部報(bào)告。這樣，政出多門(mén)造成兩者的矛盾。1997年修訂的新國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)《分部報(bào)告》，則把提供分部信息的范圍限定在“權(quán)益或債務(wù)證券公開(kāi)上市的企業(yè)，和在公開(kāi)的證券市場(chǎng)上其權(quán)益或債務(wù)證券正處于發(fā)行階段的企業(yè)”，不再把其他經(jīng)濟(jì)上重要的單位列入必須報(bào)告的范圍。
上市公司所有權(quán)與控制權(quán)的極大分離，使得大量的財(cái)務(wù)報(bào)告用戶(hù)只能以上市公司披露的信息為其決策的基本依據(jù)，選擇上市公司提供分部報(bào)告，既有助于財(cái)務(wù)報(bào)告用戶(hù)的決策，也有助于我國(guó)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展。而其他企業(yè)所有權(quán)與控制權(quán)的分離程度在總體上不如上市公司，其財(cái)務(wù)報(bào)告用戶(hù)有可能通過(guò)其他途徑獲取所需信息，因而不必強(qiáng)制要求其披露分部信息。但結(jié)合我國(guó)實(shí)際，國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)授權(quán)試點(diǎn)的企業(yè)一般是大型企業(yè)集團(tuán)，其多角化跨國(guó)經(jīng)營(yíng)狀況對(duì)所在省市甚至整個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)將產(chǎn)生重大影響，但它們并不都是上市公司，所以建議我國(guó)將適用范圍界定為上市公司和國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)授權(quán)試點(diǎn)的企業(yè)集團(tuán)。
三、應(yīng)報(bào)告分部的確定
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)要求企業(yè)按營(yíng)業(yè)分部或地區(qū)分部提供分部信息。美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第14號(hào)要求企業(yè)按行業(yè)、主要客戶(hù)、國(guó)外經(jīng)營(yíng)和出口銷(xiāo)售提供四類(lèi)分部信息。兩者都規(guī)定只有以下指標(biāo)達(dá)到重要性標(biāo)準(zhǔn)才納入分部報(bào)告范圍：按分部的營(yíng)業(yè)收入、
營(yíng)業(yè)利潤(rùn)或虧損、可辨認(rèn)資產(chǎn)的]0%測(cè)定。我國(guó)《準(zhǔn)則第二號(hào)》修訂稿要求按行業(yè)分部提供分部信息，分部的判斷以行業(yè)收入占營(yíng)業(yè)收入的10%（含10%）以上為標(biāo)準(zhǔn)。
根據(jù)現(xiàn)有的研究成果，風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)相同的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可以合并報(bào)告，不同的應(yīng)分別報(bào)告。不同的機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)一般可以歸集到不同的地區(qū)和行業(yè)上來(lái)，不同的地區(qū)和行業(yè)又可以是交叉的。有鑒于此，如果企業(yè)同時(shí)適用行業(yè)分部和地區(qū)分部，應(yīng)把其中之一作為第一級(jí)基礎(chǔ)充分披露，另一種作為第二級(jí)基礎(chǔ)補(bǔ)充披露。另外，我國(guó)對(duì)分部的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)采用單一指標(biāo)，人為修飾的可能性大，建議采用營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)或虧損、可辨認(rèn)資產(chǎn)等多項(xiàng)指標(biāo)。
四、分部報(bào)告的內(nèi)容
現(xiàn)行《準(zhǔn)則第二號(hào)》僅要求披露行業(yè)分部的營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)毛利，過(guò)于狹窄，披露不充分；而《股份公司會(huì)計(jì)制度》要求披露13項(xiàng)分部信息指標(biāo)，又過(guò)于寬泛，造成超載，不符合重要性原則�；诔杀究紤]，同時(shí)參照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)分部信息應(yīng)披露以下內(nèi)容：①營(yíng)業(yè)收入，其中銷(xiāo)售給集團(tuán)外部賺取的收人和與其他分部交易賺取的收人應(yīng)分開(kāi)報(bào)告；②營(yíng)業(yè)成本。應(yīng)揭示共同費(fèi)用分?jǐn)偡椒�，防止管理�?dāng)局操縱利潤(rùn)；③營(yíng)業(yè)成果。當(dāng)分部所在國(guó)所得稅稅率有較大差異時(shí)，應(yīng)披露凈利潤(rùn)；④分部間轉(zhuǎn)移價(jià)格，企業(yè)應(yīng)按實(shí)際運(yùn)用價(jià)格為基礎(chǔ)進(jìn)行披露；⑤分部可辨認(rèn)資產(chǎn)；⑥負(fù)債；⑦當(dāng)期折舊及攤銷(xiāo)費(fèi)用。
五、報(bào)告方式和報(bào)告時(shí)間
FASB和IASC都采用補(bǔ)充報(bào)表的形式。
美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)建議按季度提供分部信息，并且與年度報(bào)告采用同樣的編報(bào)基礎(chǔ)。我國(guó)《準(zhǔn)則第二號(hào)》采用財(cái)務(wù)報(bào)表附注的形式，而《股份公司會(huì)計(jì)制度》要求按年單獨(dú)編制“分部營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和資產(chǎn)表”。
筆者認(rèn)為，我國(guó)上市公司的中期報(bào)告應(yīng)提供分部信息，其理由為：①財(cái)務(wù)報(bào)告用戶(hù)具有更新信息的需求，他們需要依據(jù)有關(guān)的分部信息，定期地對(duì)企業(yè)的前景做出預(yù)測(cè)，若只在年度報(bào)告披露分部信息不能滿(mǎn)足這一需求；②目前證券市場(chǎng)投機(jī)性太強(qiáng)，而在中期報(bào)告中披露分部信息，有助于證券市場(chǎng)的長(zhǎng)期投資者及時(shí)了解企業(yè)面臨的機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)，預(yù)測(cè)企業(yè)的長(zhǎng)期趨勢(shì)，有利于穩(wěn)定股市。當(dāng)然在中期報(bào)告中的披露內(nèi)容應(yīng)從簡(jiǎn)，主要提供營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)或虧損以及資產(chǎn)總額等指標(biāo)信息。隨著社會(huì)環(huán)境和信息使用者需要的變化，分部報(bào)告還可按季提供。
分部信息的披露形式可有兩種，一是在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露，二是單獨(dú)編制分部報(bào)告進(jìn)行披露。國(guó)際上通用的方法是單獨(dú)編制，并構(gòu)成整套報(bào)表的一個(gè)組成部分。結(jié)合我國(guó)現(xiàn)狀，建議企業(yè)在分部較多時(shí)單獨(dú)編制，分部較少時(shí)可以報(bào)表附注的形式披露。
