國際會計準(zhǔn)則委員會先后發(fā)布了國際會計準(zhǔn)則第30號、第32號和第39號，要求對金融資產(chǎn)和負(fù)債采用公允價值計量。盡管有某些特殊的金融資產(chǎn)和負(fù)債例外，但采用公允價值進(jìn)行計量的大方向已經(jīng)確定，只是進(jìn)程快慢的問題；在對采用公允價值計量導(dǎo)致的損益處理上，盡管也有例外，但原則上要求計入當(dāng)期損益。

　　一、銀行業(yè)對實行公允價值會計的態(tài)度

　　上述規(guī)定在銀行業(yè)引起了強(qiáng)烈反響。國際上以巴塞爾委員會為代表的各銀行機(jī)構(gòu)對銀行業(yè)應(yīng)用公允價值會計均持謹(jǐn)慎乃至反對態(tài)度，這是由銀行業(yè)的特殊性決定的。

　　2000年4月，巴塞爾委員會在其《就國際會計準(zhǔn)則問題向七國財長和央行行長的報告》中表示：“實施公允價值會計可能帶來的收益還不是很確定，而且缺少計量公允價值的指南，……所以，本委員會不認(rèn)為，對所有的金融資產(chǎn)和負(fù)債實施完全的公允價值會計的時機(jī)已經(jīng)到來。”該報告，雖沒有完全否定公允價值會計，但顯然，巴塞爾委員會對公允價值會計在現(xiàn)時的應(yīng)用持謹(jǐn)慎態(tài)度。

　　2000年5月，美國聯(lián)邦儲備委員會主席Laurence H Meyer在給美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的一封信中談到：當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表中的大量項目采用公允價值計量時，那就意味著有意或無意的偏見將會產(chǎn)生。在這種情況下，報告公允價值將有可能導(dǎo)致管理部門的自我吹捧。其結(jié)果是企業(yè)只需通過對估價程序進(jìn)行表面看來很小的更改就可以實現(xiàn)對利潤和資本的操縱。作為金融機(jī)構(gòu)的監(jiān)管者，多年來，我們對金融機(jī)構(gòu)的風(fēng)險管理進(jìn)行評價的經(jīng)驗表明，公允價值會計模式要求大量的假設(shè)，而這些假設(shè)很細(xì)微的改變都會對結(jié)果產(chǎn)生巨大的影響。出于上述考慮，我們不認(rèn)為在當(dāng)前使用公允價值會計模式編制主要的財務(wù)報表在本質(zhì)上比歷史成本更優(yōu)越。由此可見，美聯(lián)儲對公允價值會計并不持支持態(tài)度。

　　1999年，英國金融服務(wù)管理局的David Swanney撰文到：“在考慮問題的答案之前我們需要清楚地知道問題的所在。我們采用公允價值會計還是歷史成本會計的目的何在，是為了計量銀行的利潤或損失還是為了在資產(chǎn)負(fù)債表上報告銀行的價值？伴隨著公允價值會計的應(yīng)用，大量的問題應(yīng)運(yùn)而生。我們是否在計量經(jīng)濟(jì)收益？如果是，那將意味著對會計的巨大變革，將要求對報表使用者使用會計信息的方法做巨大變革。投資者和債權(quán)人是否意識到了這一點(diǎn)？他們理解這一點(diǎn)嗎？公允價值對交易賬簿和銀行賬簿而言是否同樣有意義？我們能辨別出經(jīng)濟(jì)收益嗎？經(jīng)濟(jì)收益和現(xiàn)金流量的關(guān)系是怎樣的？在公允價值基礎(chǔ)上，如何計算資本充足率？”David Swanney的這段話，充滿了對實施公允價值會計可能引發(fā)的一系列問題的憂慮。

　　類似的言論還很多，但歸納起來，銀行業(yè)人士對于在銀行業(yè)實施公允價值會計，總體上持謹(jǐn)慎態(tài)度，認(rèn)為目前時機(jī)尚未成熟，甚至少數(shù)人持反對態(tài)度。

　　二、銀行業(yè)對公允價值會計持謹(jǐn)慎乃至反對態(tài)度的理由

　　1、銀行職能的發(fā)揮問題�，F(xiàn)行的會計計量模式是一種以歷史成本為基礎(chǔ)的混合計量模式，是修正的歷史成本模式，由于對不同資產(chǎn)、負(fù)債采用不同的計量模式，因而具有很大的不規(guī)則性，而公允價值會計模式由于要求所有資產(chǎn)和負(fù)債均采用公允價值進(jìn)行初始和后續(xù)計量，故可以減少這種不規(guī)則性。但銀行業(yè)人士認(rèn)為，修正歷史成本會計模式可以更好地反映銀行業(yè)績。因為銀行的職能之一是作為長期資金的提供者，這就要求對收益的計量不能只看資產(chǎn)一時的價格波動，還要看其長期的獲利能力。而公允價值會計要求對資產(chǎn)和負(fù)債在期末采用公允價值計量，并將因此導(dǎo)致的收益變動計入當(dāng)期損益，沒有反映出銀行在長期資金提供上可能帶來的收益。銀行長期貸款業(yè)務(wù)的利潤是建立在對借款人的信譽(yù)以及客戶關(guān)系的培養(yǎng)上的，是在整個交易期間逐漸獲得的，不取決于短期的變化。而采用公允價值計量時，銀行的放款決策將不再根據(jù)借款人的信譽(yù)或出于對客戶關(guān)系的考慮來做出，而更多考慮的是短期因素對銀行利潤的影響。由于長期內(nèi)不確定因素太多，在這種情況下，進(jìn)行長期貸款顯然是不明智的，銀行將會減少自己的長期貸款，因此將有損銀行作為長期資金提供者職能的發(fā)揮。

　　2、信息的可靠性問題。許多銀行業(yè)人士認(rèn)為，公允價值會計之所以被認(rèn)為是必要的，是因為現(xiàn)行的混合計量會計模式本身所固有的不同計量項目在計量屬性選擇上的主觀性，以及與之相連的在衍生金融工具上按兩種不同基礎(chǔ)進(jìn)行計量所帶來的問題。但是，事實上，當(dāng)缺少相應(yīng)市場信息時，對銀行業(yè)務(wù)的公允價值計量包含了過多的主觀估計，包括對流動性、信用狀況、抵押和客戶行為的估計。這些主觀估計損害了公允價值的客觀性，使其相對于現(xiàn)行會計模式的優(yōu)越性無法得以體現(xiàn)。許多銀行業(yè)人士認(rèn)為，公允價值僅僅是概念上比較優(yōu)越。公允價值被看作市場對現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)狀況的反映，但假定條件是在一個公開的、充分競爭的市場上，而這種市場并不總是存在。

　　3、盈余管理問題。如前所述由于公允價值會計的應(yīng)用涉及大量的主觀判斷，極有可能導(dǎo)致重大的企業(yè)盈余管理問題。公允價值會計模式下，只要對估價程序作些許改動就可能對計量結(jié)果產(chǎn)生重大影響，因此，與歷史成本模式相比，利用公允價值會計來進(jìn)行盈余管理變得更容易。

　　4、銀行形象問題。銀行的經(jīng)營活動很大程度上建立在人們對其經(jīng)營業(yè)績的信心的基礎(chǔ)上。這就要求銀行的業(yè)績應(yīng)當(dāng)相對穩(wěn)定，不要大起大落。而采用公允價值進(jìn)行計量，并將由此產(chǎn)生的收益變動計入當(dāng)期損益，會導(dǎo)致銀行收益波動，不利于穩(wěn)定經(jīng)營，有損其財務(wù)形象，加大經(jīng)營風(fēng)險。

　　5、資本充足率問題。根據(jù)巴塞爾委員會的要求，銀行的資本充足率為8%，但該比率的確定是建立在現(xiàn)行會計模式之上的。實行公允價值會計，意味著許多銀行現(xiàn)行的資產(chǎn)負(fù)債比例將有很大變化，8%的資本充足率是否還合適，如何應(yīng)對由此可能帶來的資本不足問題，至今還沒有令人滿意的答案，這也是許多銀行業(yè)人士對實行公允價值持謹(jǐn)慎態(tài)度的一個很重要的原因。

　　三、對我國銀行業(yè)的啟示

　　就目前的趨勢來看，實施公允價值會計不僅是銀行業(yè)、而且是整個會計界所面臨的問題。一般認(rèn)為，會計模式由現(xiàn)行混合計量模式向公允價值會計模式的轉(zhuǎn)變是必然趨勢。需要討論的只是何時轉(zhuǎn)變、如何轉(zhuǎn)變的問題。

　　盡管各國銀行業(yè)人士對公允價值的應(yīng)用還心存疑慮，但是包括國際會計準(zhǔn)則委員會和美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會等在內(nèi)的國際上最具影響力的幾個會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)都已經(jīng)明確表示了對公允價值會計的支持。而對金融資產(chǎn)和負(fù)債采用公允價值計量可以說是為全面實施公允價值會計積累經(jīng)驗的一個步驟。

　　所以，我國銀行業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到這一點(diǎn)，以積極的態(tài)度對待公允價值會計問題。我國已經(jīng)加入世貿(mào)組織，一旦國際銀行業(yè)完全采用公允價值會計，我國銀行業(yè)將無法置身事外。因此，從現(xiàn)在開始，一方面必須加強(qiáng)對公允價值會計的研究；另一方面，應(yīng)做好實施公允價值會計的準(zhǔn)備工作，如盡快解決壞賬問題等。