新舊《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的開票時間差異

　　發(fā)票的開具時間與納稅義務(wù)的發(fā)生時間是兩個截然不同的概念，按稅法規(guī)定，銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)開具了發(fā)票必然要征稅，不需要開具發(fā)票的也要征稅，關(guān)鍵是看所銷售貨物的所有權(quán)是否有根據(jù)地轉(zhuǎn)移給了購買方、所銷售的勞務(wù)其作用的對象或成果的所有權(quán)是否已能夠明確確定是購買方的。

    國家稅務(wù)總局國稅發(fā)[2006]156號文件修訂的《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）第十一條規(guī)定：專用發(fā)票應(yīng)按照增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間開具。這與原《規(guī)定》相比，表面上看只有一句話，但實(shí)際上與《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡稱《實(shí)施細(xì)則規(guī)定》）第三十三條關(guān)于“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)時間”的規(guī)定又有所不同，現(xiàn)分析如下：

　　一、新舊《規(guī)定》對專用發(fā)票開具時間政策實(shí)際涉及到的具體規(guī)定

　?。ㄒ唬┰兑?guī)定》第六條規(guī)定專用發(fā)票開具時間的規(guī)定：

　　1、采用預(yù)收貨款、托收承付、委托銀行收款結(jié)算方式的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；

　　2、采用交款提貨結(jié)算方式的，為收到貨款的當(dāng)天；

　　3、采用賒銷、分期付款結(jié)算方式的，為合同約定的收款日期的當(dāng)天；

　　4、將貨物交付他人代銷，為收到受托人送交的代銷清單的當(dāng)天；

　　5、設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，按規(guī)定應(yīng)當(dāng)征收增值稅的，為貨物移送的當(dāng)天；

　　6、將貨物作為投資提供給其他單位或個體經(jīng)營者，為貨物移送的當(dāng)天；

　　7、將貨物分配給股東，為貨物移送的當(dāng)天。

　　一般納稅人必須按規(guī)定時限開具專用發(fā)票，不得提前或滯后。

　　（二）《實(shí)施細(xì)則規(guī)定》第三十三條對銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)時間（按銷售結(jié)算方式的不同）的規(guī)定（為敘述方便，本文按所敘內(nèi)容重新排序）：

　　1、采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天2、采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；

　　3、采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；

　　4、采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；

    5、委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；

　　6、銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額的貨物行為，為貨物移送的當(dāng)天；

　　7、設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，為貨物移送的當(dāng)天，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；

　　8、將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，為貨物移送的當(dāng)天；

　　9、將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者，為貨物移送的當(dāng)天；

　　10、將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者，為貨物移送的當(dāng)天；

　　11、將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費(fèi)，為貨物移送的當(dāng)天；

　　12、將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，為貨物移送的當(dāng)天。

　　二、對開票時間規(guī)定的差異分析

　　綜上所述，新《規(guī)定》中規(guī)定：專用發(fā)票應(yīng)按照增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間開具。而《實(shí)施細(xì)則規(guī)定》第三十三條將銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)時間按銷售結(jié)算方式的不同分為12項(xiàng)，似乎比原規(guī)定增加了5項(xiàng)，但通過對比，實(shí)際上只有6項(xiàng)與原《規(guī)定》不同，其中2項(xiàng)比原《規(guī)定》增加了附加條件；2項(xiàng)雖在原《規(guī)定》中沒有明確，但實(shí)際也在按照有關(guān)法律規(guī)定執(zhí)行；2項(xiàng)按增值稅的相關(guān)規(guī)定則不允許開具增值稅專用發(fā)票。

　　1、附條件開具增值稅專用發(fā)票的規(guī)定：

　?、僭兑?guī)定》第1項(xiàng)規(guī)定：采用托收承付、委托銀行收款結(jié)算方式的，開具增值稅專用發(fā)票的時間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。新《規(guī)定》第2項(xiàng)規(guī)定：采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，開具增值稅專用發(fā)票的時間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。增加了“并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天”內(nèi)容，不論是從開票角度還是從征稅角度看都比原規(guī)定嚴(yán)格了，只貨物發(fā)出不行，還得辦妥托收手續(xù)才能開具增值稅專用發(fā)票。

　?、谠兑?guī)定》第2項(xiàng)規(guī)定：采用交款提貨結(jié)算方式的，為收到貨款的當(dāng)天。新《規(guī)定》第1項(xiàng)規(guī)定：采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天。增加了“取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天”的內(nèi)容，相比，從開票角度比原來的規(guī)定放寬了，采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，收到銷售額時可以開具增值稅專用發(fā)票，雖沒收到銷售額但只要取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給了買方即可開具增值稅專用發(fā)票；從征稅的角度看，則比原規(guī)定嚴(yán)格了。

　　2、原《規(guī)定》中沒有明確，但實(shí)際上卻在按有關(guān)法律規(guī)定執(zhí)行的規(guī)定：

　?、傩隆兑?guī)定》第6項(xiàng)規(guī)定：銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額的貨物行為，為貨物移送的當(dāng)天。這項(xiàng)填開增值稅專用發(fā)票的規(guī)定，雖然在原《規(guī)定》中沒有，但實(shí)際工作中卻都在按照《實(shí)施細(xì)則規(guī)定》的規(guī)定執(zhí)行，納稅義務(wù)發(fā)生了，購買方如果是增值稅一般納稅人，需要取得該業(yè)務(wù)的專用發(fā)票時，納稅人就得按規(guī)定給予開具。

　?、谛隆兑?guī)定》第12項(xiàng)規(guī)定：將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，為貨物移送的當(dāng)天。雖然在原《規(guī)定》中沒有，但實(shí)際工作中卻都在按《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干征收問題的通知》（國稅發(fā)[1994]122號）第三條“一般納稅人將貨物無償贈送給他人，如果受贈者為一般納稅人，可以根據(jù)受贈者的要求開具專用發(fā)票”的規(guī)定執(zhí)行。

　　3、涉及到不允許開具增值稅專用發(fā)票的規(guī)定：

　　因?yàn)椋隆兑?guī)定》中規(guī)定：專用發(fā)票應(yīng)按照增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間開具，而《實(shí)施細(xì)則規(guī)定》第三十三條是專門對銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生納稅義務(wù)時間作出的規(guī)定，按稅法規(guī)定發(fā)生納稅義務(wù)不一定都得開具增值稅專用發(fā)票，所以新規(guī)定中涉及到的第8項(xiàng)“將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目”和第11項(xiàng)“將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費(fèi)”內(nèi)容按增值稅法規(guī)的相關(guān)規(guī)定，只發(fā)生納稅義務(wù)，不允許開具增值稅專用發(fā)票。