解讀《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合作建房營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》

　　2005年10月24日，國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)《海南省地方稅務(wù)局關(guān)于我省?？谧锨G花園合作開(kāi)發(fā)稅收問(wèn)題的請(qǐng)示》作出了批復(fù)，即《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合作建房營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2005]1003號(hào)），該文件實(shí)際上是再次對(duì)“合作建房”的情形進(jìn)行了界定。

　　早在國(guó)稅發(fā)[1995]156號(hào)文中，國(guó)家稅務(wù)總局就曾對(duì)合作建房的情形做了充分的描述。在該文中規(guī)定：合作建房是指由一方（機(jī)關(guān)、團(tuán)體、企業(yè)、事業(yè)單位等，以下簡(jiǎn)稱土地出讓方）提供土地使用權(quán)，另一方（房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)）提供建房資金合作建造房屋的行為。

　　合作建房通常有兩種形式：第一種形式是純粹的以物易物，即一方以其擁有的土地使用權(quán)交換對(duì)方的房屋所有權(quán)。

　　1、是以土地使用權(quán)交換房屋所有權(quán)，交換后雙方都取得了部分房屋所有權(quán)。采用這種方式，土地出讓方通過(guò)出讓土地使用權(quán)換取了部分房屋的使用權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，應(yīng)先按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；而房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)已轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)換取了部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的業(yè)務(wù)，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；如果雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對(duì)雙方（或任何一方）的銷售收入再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　　2、是土地出讓方以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取房屋的所有權(quán)，即土地出讓方將土地使用權(quán)出租給房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)若干年，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在該土地上投資建造房屋，租賃期滿后，將土地使用權(quán)連同所建的房屋歸還給土地出讓方。在這種情況下，土地出讓方就發(fā)生的出租土地使用權(quán)的行為，按“服務(wù)業(yè)――租賃業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以轉(zhuǎn)讓房屋的所有權(quán)為代價(jià)換取了土地使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將建造的房屋向外銷售，再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收一道營(yíng)業(yè)稅，若房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將建造的房屋出租，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目再征收一道營(yíng)業(yè)稅。

　　第二種形式是土地出讓方以土地使用權(quán)、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以資金合股組成合營(yíng)企業(yè)，合作建房。

　　1、若房屋建成后雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的合作方式，對(duì)土地出讓方向合營(yíng)企業(yè)提供的土地使用權(quán)，視為投資入股，不征營(yíng)業(yè)稅；只對(duì)合營(yíng)企業(yè)銷售房屋的收入按"銷售不動(dòng)產(chǎn)"稅目征收營(yíng)業(yè)稅；對(duì)雙方分得的利潤(rùn)不征營(yíng)業(yè)稅。

　　2、房屋建成后雙方按一定比例分配房屋，則此種經(jīng)營(yíng)行為未構(gòu)成“以無(wú)形資產(chǎn)投資入股，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)”不征營(yíng)業(yè)稅的行為，因此對(duì)出讓土地方向合營(yíng)企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地，應(yīng)當(dāng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)合營(yíng)企業(yè)的房屋，在分配給雙方后，如果各自銷售，則再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　　3、若房屋建成后，土地出讓方采取按銷售收入的一定比例提成，或提取固定金額利潤(rùn)的方式參與分配，則不屬于營(yíng)業(yè)稅所稱“以無(wú)形資產(chǎn)投資入股，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)”不征營(yíng)業(yè)稅的行為，而屬于土地出讓方將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營(yíng)企業(yè)的行為，對(duì)于出讓方取得的固定利潤(rùn)或從銷售收入按比例提取的收入按"轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)"稅目征收營(yíng)業(yè)稅；對(duì)于合營(yíng)企業(yè)則按全部房屋取得的銷售收入，按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　　而海南省的這項(xiàng)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中，土地使用權(quán)和房屋所有人都是甲方，乙方僅提供資金，于甲方來(lái)說(shuō)，實(shí)際上是向乙方借款，并未涉及到轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為。因此，不適用上述關(guān)于“合作建房”繳納營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定。