增值稅最佳會計處理方案（9）
七、小規(guī)模納稅人的增值稅核算
對于規(guī)模較小，會計核算不夠健全，未達到一般納稅人標準的小規(guī)模納稅人，不采用前面所述購進扣款法及一般納稅入的會計處理方法，其應納稅額的計算、科目設置、帳簿登記。帳務處理及報表編制均采用簡易方法，現(xiàn)分述如下。
?。ㄒ唬{稅額的計算
小規(guī)模納稅人按照銷售貨物或提供應稅勞務所取得的銷售額和規(guī)定的征收率計算應納稅額，不得抵扣進稅額，其計算公式如下：
應納增值稅額＝銷售額×征收率
式中征收率為6％。由于征收率已定，其應納稅額的計算是否正確，關鍵取決于銷售額的確定。小規(guī)模納稅人銷售額的確認方法與一般納稅人銷售額的確認方法是一致的，但不包括收取的應納稅額。
由于小規(guī)模納稅人不使用增值稅專用發(fā)票，當其銷售貨物或提供應稅勞務時，開具的普通發(fā)票中只反映了價稅合一的含稅銷售額，而計稅依據(jù)應為不含稅銷售額。因此，在計算應納稅額時，先要將含稅銷售額換算為不言稅銷售額，其換算公式為：
不含稅銷售額＝含稅銷售額／（1＋征收率）
然后以不含稅銷售額為什稅依據(jù)計算應納稅額。
如果小規(guī)模納稅人已經(jīng)實現(xiàn)了銷售，又因質(zhì)量問題或其他原因發(fā)生銷貨退回或銷售折讓時，其退還給購買方的銷售額，應當從發(fā)生銷貨退回或銷售析讓當期的銷售額中扣減。
現(xiàn)舉例說明小規(guī)模納稅入應納稅額的計算方法。
例33同濟工廠為小規(guī)模納稅人，4月購入原材料20000元，增值稅額3400元，共付款項23400元。當月取得產(chǎn)品銷售收入80000元，并收取價外費用1600元。當月一客戶因質(zhì)量問題提出將上月購買的一批貨物退貨，經(jīng)雙方協(xié)商，決定以銷售折讓的方式解決，退給購買者5000元貨款。計算當月應納稅額：
1.小規(guī)模納稅人不允許抵扣進項稅額，原材料的進項稅額只能計入材料采購成本，與計算應納增值稅額無關。
2.價外費用應并入銷售額，折讓退款則應從當月銷售額中扣除，調(diào)整后的銷售額應為；
4月銷售額＝8000＋1600－5000＝76600（元）
3.將4月份含稅銷售額76600元換算為不含稅銷售額：
4月份不含稅銷售額＝76600／（1＋6％）＝72264.15（元）
4.根據(jù)不含稅銷售額計算出當月應納稅額：
4月份應納稅額＝72264.15×6％＝4335.85（元）
該廠應在5月10日前按此計算結(jié)果申報納稅，納稅申報表見表9。
?。ǘ┛颇吭O置、帳簿登記及帳務處理
小規(guī)模納稅人可在“應交稅金”總帳科目下設置“應交增值稅”明細科目，開設“應交稅金--應交增值稅”明細帳戶。該帳戶可采用三欄式帳簿格式，進行增值稅的明細核算。該明細帳戶的貸方登記按計稅依據(jù)與征收率計算出的應納稅額，如有因銷貨退回應沖減的應納稅額，以紅字登記；借方登記已交納的增值稅額，如有多繳退回的增值稅額，以紅字登記。期末借、貸方發(fā)生額相抵之后若為貸方余額，表示企業(yè)應交或欠交的增值稅額；若為借方余額，表示企業(yè)多交的增值稅額；期末余額若為0，則表示企業(yè)己結(jié)清稅款。其帳務處理包括：
1.購入貨物或接受應稅勞務的帳務處理
實行簡易辦法計算交納增值稅的小規(guī)模納稅人，購入貨物或接受應稅勞務，不論取得增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，均應將所支付的增值稅額直接計入有關貨物及勞務的成本，在編制會計分錄時，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”、“制造費用”、“管理費用”、“經(jīng)營費用”、“其他業(yè)務支出”等科目，貸記“銀行存款”、“應付票據(jù)”、“應付帳款”等科目。
例34.同濟廠購入原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明價款6700元，增值稅額1139元，價稅合計7839元。該企業(yè)采用實際成本計價方法核算原材料，從銀行轉(zhuǎn)帳付款后作會計分錄如下：
借：原材料 7829
貸：銀行存款 7839
2.銷售貨物或提供應稅勞務的帳務處理
小規(guī)模納稅人一般不得為購貨方開具專用發(fā)票，如果購貨提出要求時，小規(guī)模納稅人需持普通發(fā)票前往稅務機關換開專用發(fā)票。無論是否開具專用發(fā)票，在編制會計分錄時，均應按實現(xiàn)的銷售收入（不含稅，下同）與按規(guī)定收取的增值稅額合計，借記“應收帳款”、“應收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按實現(xiàn)的銷售收入，貸記“產(chǎn)品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”等科目，同時按規(guī)定收取的增值稅額，貸記“應交稅金--應交增值稅”科目。發(fā)生的銷貨退回，作相反的會計分錄。
例35.同濟廠采用銷售額與稅額合并走價，某月銷售貨物取得價款80000元，并收取價外費用1600元，已存入銀行。全部貨款換算為不含稅銷售額后為76981.13元，應繳納增值稅4618.87元，作會計分錄：
借：銀行存款 81600.00
貸：產(chǎn)品銷售收入 76981.13
應交稅金--應交增值稅 4618.87
當月銷售折讓5000元，貨款退回后，根據(jù)折讓款5000元換算為不含稅銷售額4716.98元，沖減應交稅金283.02元，作會計分錄如下：
借：產(chǎn)品銷售收入 4716.98
應交稅金--應交增值稅 283.02
貸：銀行存款 5000.00
小規(guī)模納稅人不存在進項稅額抵扣進項稅額抵扣問題，故當月實際應納增值稅為4335.85元（4618.87－283.02）。
3.交納增值稅款的帳務處理
小規(guī)模納稅人交納稅款的帳務處理與一般納稅人交納稅款的帳務處理完全相同。
例36.同濟廠4月銷售貨物76600元，換算為不含稅銷售額等于72264.15元，按6％征收率計算，應納稅額4335.85元，繳納稅款后作會計分錄：
借：應交稅金--應交增值稅 4335.85
貸：銀行存款 4335.85
（三）納稅申報表的編制
小規(guī)模納稅人的增值稅會計核算比較簡單，無須編報增值稅專用會計報表，但須按月編報納稅申報表。
小規(guī)模納稅人的納稅申報表也為一式兩聯(lián)，第一聯(lián)為申報聯(lián)，由納稅人按期向稅務機關申報；第二聯(lián)為收執(zhí)聯(lián)，納稅人于申報時并同申報聯(lián)交稅務機關簽章后收回作為申報憑證。
申報表的主要內(nèi)容包括“貨物或應稅勞務名稱”、“銷售額”、“征收率”、“本期應納稅額”等項目構(gòu)成，填制方法比一般納稅人申報表簡單。申報表中的“經(jīng)濟類型”只按“工業(yè)”或“商業(yè)”類型劃分。
申報表中的“銷售額”和“本期應納稅額”項目可根據(jù)小規(guī)模納稅人“產(chǎn)品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”、“應交稅金--應交增值稅”等帳戶記錄填列，或根據(jù)稅務機關核定的銷售額計算填列。“銷售額”為不含稅銷售額。納稅人無論當月是否有銷售額，均應在次月10日前向稅務機關填報納稅申報表。
納稅人向稅務機關遞交的納稅申報表得到稅務機關審核批準后，即可據(jù)以辦理銀行轉(zhuǎn)帳交納稅款，完成一切納稅手續(xù)。
對于規(guī)模較小，會計核算不夠健全，未達到一般納稅人標準的小規(guī)模納稅人，不采用前面所述購進扣款法及一般納稅入的會計處理方法，其應納稅額的計算、科目設置、帳簿登記。帳務處理及報表編制均采用簡易方法，現(xiàn)分述如下。
?。ㄒ唬{稅額的計算
小規(guī)模納稅人按照銷售貨物或提供應稅勞務所取得的銷售額和規(guī)定的征收率計算應納稅額，不得抵扣進稅額，其計算公式如下：
應納增值稅額＝銷售額×征收率
式中征收率為6％。由于征收率已定，其應納稅額的計算是否正確，關鍵取決于銷售額的確定。小規(guī)模納稅人銷售額的確認方法與一般納稅人銷售額的確認方法是一致的，但不包括收取的應納稅額。
由于小規(guī)模納稅人不使用增值稅專用發(fā)票，當其銷售貨物或提供應稅勞務時，開具的普通發(fā)票中只反映了價稅合一的含稅銷售額，而計稅依據(jù)應為不含稅銷售額。因此，在計算應納稅額時，先要將含稅銷售額換算為不言稅銷售額，其換算公式為：
不含稅銷售額＝含稅銷售額／（1＋征收率）
然后以不含稅銷售額為什稅依據(jù)計算應納稅額。
如果小規(guī)模納稅人已經(jīng)實現(xiàn)了銷售，又因質(zhì)量問題或其他原因發(fā)生銷貨退回或銷售折讓時，其退還給購買方的銷售額，應當從發(fā)生銷貨退回或銷售析讓當期的銷售額中扣減。
現(xiàn)舉例說明小規(guī)模納稅入應納稅額的計算方法。
例33同濟工廠為小規(guī)模納稅人，4月購入原材料20000元，增值稅額3400元，共付款項23400元。當月取得產(chǎn)品銷售收入80000元，并收取價外費用1600元。當月一客戶因質(zhì)量問題提出將上月購買的一批貨物退貨，經(jīng)雙方協(xié)商，決定以銷售折讓的方式解決，退給購買者5000元貨款。計算當月應納稅額：
1.小規(guī)模納稅人不允許抵扣進項稅額，原材料的進項稅額只能計入材料采購成本，與計算應納增值稅額無關。
2.價外費用應并入銷售額，折讓退款則應從當月銷售額中扣除，調(diào)整后的銷售額應為；
4月銷售額＝8000＋1600－5000＝76600（元）
3.將4月份含稅銷售額76600元換算為不含稅銷售額：
4月份不含稅銷售額＝76600／（1＋6％）＝72264.15（元）
4.根據(jù)不含稅銷售額計算出當月應納稅額：
4月份應納稅額＝72264.15×6％＝4335.85（元）
該廠應在5月10日前按此計算結(jié)果申報納稅，納稅申報表見表9。
?。ǘ┛颇吭O置、帳簿登記及帳務處理
小規(guī)模納稅人可在“應交稅金”總帳科目下設置“應交增值稅”明細科目，開設“應交稅金--應交增值稅”明細帳戶。該帳戶可采用三欄式帳簿格式，進行增值稅的明細核算。該明細帳戶的貸方登記按計稅依據(jù)與征收率計算出的應納稅額，如有因銷貨退回應沖減的應納稅額，以紅字登記；借方登記已交納的增值稅額，如有多繳退回的增值稅額，以紅字登記。期末借、貸方發(fā)生額相抵之后若為貸方余額，表示企業(yè)應交或欠交的增值稅額；若為借方余額，表示企業(yè)多交的增值稅額；期末余額若為0，則表示企業(yè)己結(jié)清稅款。其帳務處理包括：
1.購入貨物或接受應稅勞務的帳務處理
實行簡易辦法計算交納增值稅的小規(guī)模納稅人，購入貨物或接受應稅勞務，不論取得增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，均應將所支付的增值稅額直接計入有關貨物及勞務的成本，在編制會計分錄時，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”、“制造費用”、“管理費用”、“經(jīng)營費用”、“其他業(yè)務支出”等科目，貸記“銀行存款”、“應付票據(jù)”、“應付帳款”等科目。
例34.同濟廠購入原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明價款6700元，增值稅額1139元，價稅合計7839元。該企業(yè)采用實際成本計價方法核算原材料，從銀行轉(zhuǎn)帳付款后作會計分錄如下：
借：原材料 7829
貸：銀行存款 7839
2.銷售貨物或提供應稅勞務的帳務處理
小規(guī)模納稅人一般不得為購貨方開具專用發(fā)票，如果購貨提出要求時，小規(guī)模納稅人需持普通發(fā)票前往稅務機關換開專用發(fā)票。無論是否開具專用發(fā)票，在編制會計分錄時，均應按實現(xiàn)的銷售收入（不含稅，下同）與按規(guī)定收取的增值稅額合計，借記“應收帳款”、“應收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按實現(xiàn)的銷售收入，貸記“產(chǎn)品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”等科目，同時按規(guī)定收取的增值稅額，貸記“應交稅金--應交增值稅”科目。發(fā)生的銷貨退回，作相反的會計分錄。
例35.同濟廠采用銷售額與稅額合并走價，某月銷售貨物取得價款80000元，并收取價外費用1600元，已存入銀行。全部貨款換算為不含稅銷售額后為76981.13元，應繳納增值稅4618.87元，作會計分錄：
借：銀行存款 81600.00
貸：產(chǎn)品銷售收入 76981.13
應交稅金--應交增值稅 4618.87
當月銷售折讓5000元，貨款退回后，根據(jù)折讓款5000元換算為不含稅銷售額4716.98元，沖減應交稅金283.02元，作會計分錄如下：
借：產(chǎn)品銷售收入 4716.98
應交稅金--應交增值稅 283.02
貸：銀行存款 5000.00
小規(guī)模納稅人不存在進項稅額抵扣進項稅額抵扣問題，故當月實際應納增值稅為4335.85元（4618.87－283.02）。
3.交納增值稅款的帳務處理
小規(guī)模納稅人交納稅款的帳務處理與一般納稅人交納稅款的帳務處理完全相同。
例36.同濟廠4月銷售貨物76600元，換算為不含稅銷售額等于72264.15元，按6％征收率計算，應納稅額4335.85元，繳納稅款后作會計分錄：
借：應交稅金--應交增值稅 4335.85
貸：銀行存款 4335.85
（三）納稅申報表的編制
小規(guī)模納稅人的增值稅會計核算比較簡單，無須編報增值稅專用會計報表，但須按月編報納稅申報表。
小規(guī)模納稅人的納稅申報表也為一式兩聯(lián)，第一聯(lián)為申報聯(lián)，由納稅人按期向稅務機關申報；第二聯(lián)為收執(zhí)聯(lián)，納稅人于申報時并同申報聯(lián)交稅務機關簽章后收回作為申報憑證。
申報表的主要內(nèi)容包括“貨物或應稅勞務名稱”、“銷售額”、“征收率”、“本期應納稅額”等項目構(gòu)成，填制方法比一般納稅人申報表簡單。申報表中的“經(jīng)濟類型”只按“工業(yè)”或“商業(yè)”類型劃分。
申報表中的“銷售額”和“本期應納稅額”項目可根據(jù)小規(guī)模納稅人“產(chǎn)品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”、“應交稅金--應交增值稅”等帳戶記錄填列，或根據(jù)稅務機關核定的銷售額計算填列。“銷售額”為不含稅銷售額。納稅人無論當月是否有銷售額，均應在次月10日前向稅務機關填報納稅申報表。
納稅人向稅務機關遞交的納稅申報表得到稅務機關審核批準后，即可據(jù)以辦理銀行轉(zhuǎn)帳交納稅款，完成一切納稅手續(xù)。
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