增值稅會計——增值稅概述（三）
三、增值稅的納稅范圍
?。ㄒ唬┘{稅范圍的一般規(guī)定
凡在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的，部屬增值稅的繳納范圍。貨物是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。銷售貨物指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)。加工是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費的業(yè)務(wù)。修理修配是指受托對損傷和喪失功能的貨物進行修復，使其恢復原狀和功能的業(yè)務(wù)。境內(nèi)銷售貨物是指所銷售的貨物起運地或所在地在我國境內(nèi)。境內(nèi)銷售應(yīng)稅勞務(wù)是指所提供的應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在我國境內(nèi)。
?。ǘ┘{稅范圍的特殊項目
1.銷售廢品、下腳料。
對工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)中的廢品以及工業(yè)企業(yè)（含非工業(yè)企業(yè)）、商業(yè)企業(yè)的下腳料和廢舊包裝物等銷售時，應(yīng)一律按銷售貨物補繳增值稅。
2.基建和建筑安裝企業(yè)用于本單位的預制件等。
基本建設(shè)單位和從事建筑安裝業(yè)務(wù)的企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生產(chǎn)的水泥預制件、其他構(gòu)件或材料，用于本單位或本企業(yè)的建筑工程的，應(yīng)在轉(zhuǎn)移使用時繳納增值稅，但對其在建筑現(xiàn)場制造的預制構(gòu)件，凡直接用于本單位或本企業(yè)建筑工程的則不繳納增值稅。
3.集郵商品。
集郵商品的生產(chǎn)、調(diào)撥繳納增值稅。郵政部門銷售集郵商品不繳增值稅，郵政部門以外的其他單位和個人銷售集郵商品繳納增值稅。
4.行政收費。
對國家管理部門行使其管理職能發(fā)放的執(zhí)照、牌照和有關(guān)證書等取得的工本費收入不繳增值稅。
5.修理費和“三包”收入。
貨物的生產(chǎn)企業(yè)為搞好售后服務(wù)，支付給經(jīng)銷企業(yè)的修理費用，作為經(jīng)銷企業(yè)為用戶提供售后服務(wù)的費用支出。對經(jīng)銷企業(yè)從貨物的生產(chǎn)企業(yè)取得的“三包”收入，應(yīng)按“修理修配”繳納增值稅。
6.報刊發(fā)行。
郵政部門發(fā)行報刊繳納營業(yè)稅，其他單位和個人發(fā)行報刊繳納增值稅。
7.罰沒物品根據(jù)不同情況予以不同處理。
?。?）執(zhí)法部門和單位查處的屬于一般商業(yè)部門經(jīng)營的罰沒商品，具備拍賣條件的由執(zhí)法部門或單位經(jīng)同級財政部門同意后公開拍賣。其拍賣收入作為罰沒收入，由執(zhí)法部門或單位如數(shù)上交財政，不予繳稅。對經(jīng)營單位購入拍賣物品再銷售的，應(yīng)照章繳納增值稅。
（2）執(zhí)法部門或單位查處的屬于一般商業(yè)部門經(jīng)營的罰沒商品，不具備拍賣條件的，由執(zhí)法部門、財政部門、國家指定的銷售單位會同有關(guān)部門按質(zhì)論價，交由國家指定銷售單位納入正常銷售渠道變價處理。執(zhí)法部門按商定價格所取得的變價收入作為罰沒收入，如數(shù)上交財政，不予繳稅。國家指定銷售單位將罰沒商品納入正常銷售渠道銷售的，應(yīng)照章繳納增值稅。
?。?）執(zhí)法部門或單位查處的屬于專管機關(guān)管理或?qū)I企業(yè)經(jīng)營的罰沒財物，例如金銀（不包括金銀首飾）、外幣、有價證券、非禁止出口文物，應(yīng)交由專管機關(guān)或?qū)I企業(yè)收兌和收購。執(zhí)法部門或單位按收兌或收購所取得的收入作為罰沒收入，如數(shù)上交財政，不予繳稅。專管機關(guān)或?qū)I企業(yè)經(jīng)營上述物品中屬于應(yīng)繳增值稅的貨物，應(yīng)照章繳納增值稅。
8.特定貨物銷售。
貨物期貨（包括商品期貨和貴金屬期貨，在期貨的實物交割環(huán)節(jié)計稅）、銀行銷售金銀的業(yè)務(wù)、典當業(yè)的死當物品銷售業(yè)務(wù)和銷售寄售物品的業(yè)務(wù)，均應(yīng)繳納增值稅。
?。ㄈ┘{稅范圍的特殊行為
1.視同銷售行為。
?。?）將貨物交付他人代銷；
?。?）銷售代銷貨物；
?。?）設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他
機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；
（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目；
（5）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；
（6）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；
（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；
?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。
上述行為視同銷售征收增值稅。一是為了保證增值稅稅款抵扣制度的實施，不致因發(fā)生上述行為而造成稅款抵扣環(huán)節(jié)中斷；二是避免因發(fā)生上述行為而造成貨物銷售稅收負擔不平衡，防止逃避納稅。
2.混合銷售行為。
如果一項銷售既涉及貨物、又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，則屬于混合銷售行為。非應(yīng)稅勞務(wù)是指屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。例如，企業(yè)銷售貨物時代為運輸，銷售貨物屬增值稅征收范圍，而運輸屬營業(yè)稅征收范圍，如果按各自收入劃分不同的稅種，在實際征收時往往難以劃分清楚，而且使征管復雜化。因此，稅法明確規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)，企業(yè)性單位，以及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)和零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位以及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物征收增值稅。所謂“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”，是指納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的會計數(shù)中，年貨物銷售額超過50％，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額不到50％。
從事運輸業(yè)務(wù)的單位與個人，發(fā)生銷售貨物并負責運輸所售貨物的混合銷售行為，征收增值稅。
對電信單位（電信局以及經(jīng)電信局批準的其他從事電信業(yè)務(wù)的單位）自己銷售無線尋呼機、移動電話，并為客戶提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的，不征收增值稅。對未經(jīng)電信局批準從事上述電信業(yè)務(wù)的單位，一律按混合銷售行為的具體規(guī)定繳稅。對單純銷售無線尋呼機、移動電話，不提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的，也按規(guī)定繳納增值稅。
生產(chǎn)、銷售鋁合金門窗、玻璃幕墻的企業(yè)、企業(yè)性單位以及個體經(jīng)營者，在銷售鋁合金門窗、玻璃幕墻的同時又負責安裝的，屬于混合銷售行為，對其取得的應(yīng)稅收入，應(yīng)照章繳納增值稅。
以從事非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物銷售的單位與個人，其混合銷售行為應(yīng)視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。但如果其設(shè)立單獨的機構(gòu)經(jīng)營貨物銷售并單獨核算，該單獨機構(gòu)應(yīng)視為從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位，其發(fā)生的混合銷售行為應(yīng)當繳納增值稅。
3.兼營非應(yīng)稅勞務(wù)、兼營不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)。
納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并繳納增值稅；納稅人銷售不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)并兼營應(yīng)屬一并繳納增值稅的非應(yīng)稅勞務(wù)的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)從高適用稅率。
納稅人兼營不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，屬于同稅種、不同稅率，應(yīng)按不同稅率、不同類別或項目，分別設(shè)賬，分別核算。若未分別核算或不能準確核算，免稅的應(yīng)不得免稅，應(yīng)稅的則稅率從高。
4.代購貨物行為。
凡代購貨物行為，如果同時具備以下條件的不征收增值稅，如果不同時具備以下條件的（無論會計制度規(guī)定如何核算）均征收增值稅。
?。?）受托方不墊付資金；
?。?）銷貨方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；
（3）受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費。
代理進口貨物的行為，屬于代購貨物行為，應(yīng)按增值稅代購貨物的征稅規(guī)定執(zhí)行。
?。ㄒ唬┘{稅范圍的一般規(guī)定
凡在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的，部屬增值稅的繳納范圍。貨物是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。銷售貨物指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)。加工是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費的業(yè)務(wù)。修理修配是指受托對損傷和喪失功能的貨物進行修復，使其恢復原狀和功能的業(yè)務(wù)。境內(nèi)銷售貨物是指所銷售的貨物起運地或所在地在我國境內(nèi)。境內(nèi)銷售應(yīng)稅勞務(wù)是指所提供的應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在我國境內(nèi)。
?。ǘ┘{稅范圍的特殊項目
1.銷售廢品、下腳料。
對工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)中的廢品以及工業(yè)企業(yè)（含非工業(yè)企業(yè)）、商業(yè)企業(yè)的下腳料和廢舊包裝物等銷售時，應(yīng)一律按銷售貨物補繳增值稅。
2.基建和建筑安裝企業(yè)用于本單位的預制件等。
基本建設(shè)單位和從事建筑安裝業(yè)務(wù)的企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生產(chǎn)的水泥預制件、其他構(gòu)件或材料，用于本單位或本企業(yè)的建筑工程的，應(yīng)在轉(zhuǎn)移使用時繳納增值稅，但對其在建筑現(xiàn)場制造的預制構(gòu)件，凡直接用于本單位或本企業(yè)建筑工程的則不繳納增值稅。
3.集郵商品。
集郵商品的生產(chǎn)、調(diào)撥繳納增值稅。郵政部門銷售集郵商品不繳增值稅，郵政部門以外的其他單位和個人銷售集郵商品繳納增值稅。
4.行政收費。
對國家管理部門行使其管理職能發(fā)放的執(zhí)照、牌照和有關(guān)證書等取得的工本費收入不繳增值稅。
5.修理費和“三包”收入。
貨物的生產(chǎn)企業(yè)為搞好售后服務(wù)，支付給經(jīng)銷企業(yè)的修理費用，作為經(jīng)銷企業(yè)為用戶提供售后服務(wù)的費用支出。對經(jīng)銷企業(yè)從貨物的生產(chǎn)企業(yè)取得的“三包”收入，應(yīng)按“修理修配”繳納增值稅。
6.報刊發(fā)行。
郵政部門發(fā)行報刊繳納營業(yè)稅，其他單位和個人發(fā)行報刊繳納增值稅。
7.罰沒物品根據(jù)不同情況予以不同處理。
?。?）執(zhí)法部門和單位查處的屬于一般商業(yè)部門經(jīng)營的罰沒商品，具備拍賣條件的由執(zhí)法部門或單位經(jīng)同級財政部門同意后公開拍賣。其拍賣收入作為罰沒收入，由執(zhí)法部門或單位如數(shù)上交財政，不予繳稅。對經(jīng)營單位購入拍賣物品再銷售的，應(yīng)照章繳納增值稅。
（2）執(zhí)法部門或單位查處的屬于一般商業(yè)部門經(jīng)營的罰沒商品，不具備拍賣條件的，由執(zhí)法部門、財政部門、國家指定的銷售單位會同有關(guān)部門按質(zhì)論價，交由國家指定銷售單位納入正常銷售渠道變價處理。執(zhí)法部門按商定價格所取得的變價收入作為罰沒收入，如數(shù)上交財政，不予繳稅。國家指定銷售單位將罰沒商品納入正常銷售渠道銷售的，應(yīng)照章繳納增值稅。
?。?）執(zhí)法部門或單位查處的屬于專管機關(guān)管理或?qū)I企業(yè)經(jīng)營的罰沒財物，例如金銀（不包括金銀首飾）、外幣、有價證券、非禁止出口文物，應(yīng)交由專管機關(guān)或?qū)I企業(yè)收兌和收購。執(zhí)法部門或單位按收兌或收購所取得的收入作為罰沒收入，如數(shù)上交財政，不予繳稅。專管機關(guān)或?qū)I企業(yè)經(jīng)營上述物品中屬于應(yīng)繳增值稅的貨物，應(yīng)照章繳納增值稅。
8.特定貨物銷售。
貨物期貨（包括商品期貨和貴金屬期貨，在期貨的實物交割環(huán)節(jié)計稅）、銀行銷售金銀的業(yè)務(wù)、典當業(yè)的死當物品銷售業(yè)務(wù)和銷售寄售物品的業(yè)務(wù)，均應(yīng)繳納增值稅。
?。ㄈ┘{稅范圍的特殊行為
1.視同銷售行為。
?。?）將貨物交付他人代銷；
?。?）銷售代銷貨物；
?。?）設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他
機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；
（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目；
（5）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；
（6）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；
（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；
?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。
上述行為視同銷售征收增值稅。一是為了保證增值稅稅款抵扣制度的實施，不致因發(fā)生上述行為而造成稅款抵扣環(huán)節(jié)中斷；二是避免因發(fā)生上述行為而造成貨物銷售稅收負擔不平衡，防止逃避納稅。
2.混合銷售行為。
如果一項銷售既涉及貨物、又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，則屬于混合銷售行為。非應(yīng)稅勞務(wù)是指屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。例如，企業(yè)銷售貨物時代為運輸，銷售貨物屬增值稅征收范圍，而運輸屬營業(yè)稅征收范圍，如果按各自收入劃分不同的稅種，在實際征收時往往難以劃分清楚，而且使征管復雜化。因此，稅法明確規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)，企業(yè)性單位，以及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)和零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位以及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物征收增值稅。所謂“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”，是指納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的會計數(shù)中，年貨物銷售額超過50％，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額不到50％。
從事運輸業(yè)務(wù)的單位與個人，發(fā)生銷售貨物并負責運輸所售貨物的混合銷售行為，征收增值稅。
對電信單位（電信局以及經(jīng)電信局批準的其他從事電信業(yè)務(wù)的單位）自己銷售無線尋呼機、移動電話，并為客戶提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的，不征收增值稅。對未經(jīng)電信局批準從事上述電信業(yè)務(wù)的單位，一律按混合銷售行為的具體規(guī)定繳稅。對單純銷售無線尋呼機、移動電話，不提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的，也按規(guī)定繳納增值稅。
生產(chǎn)、銷售鋁合金門窗、玻璃幕墻的企業(yè)、企業(yè)性單位以及個體經(jīng)營者，在銷售鋁合金門窗、玻璃幕墻的同時又負責安裝的，屬于混合銷售行為，對其取得的應(yīng)稅收入，應(yīng)照章繳納增值稅。
以從事非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物銷售的單位與個人，其混合銷售行為應(yīng)視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。但如果其設(shè)立單獨的機構(gòu)經(jīng)營貨物銷售并單獨核算，該單獨機構(gòu)應(yīng)視為從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位，其發(fā)生的混合銷售行為應(yīng)當繳納增值稅。
3.兼營非應(yīng)稅勞務(wù)、兼營不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)。
納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并繳納增值稅；納稅人銷售不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)并兼營應(yīng)屬一并繳納增值稅的非應(yīng)稅勞務(wù)的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)從高適用稅率。
納稅人兼營不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，屬于同稅種、不同稅率，應(yīng)按不同稅率、不同類別或項目，分別設(shè)賬，分別核算。若未分別核算或不能準確核算，免稅的應(yīng)不得免稅，應(yīng)稅的則稅率從高。
4.代購貨物行為。
凡代購貨物行為，如果同時具備以下條件的不征收增值稅，如果不同時具備以下條件的（無論會計制度規(guī)定如何核算）均征收增值稅。
?。?）受托方不墊付資金；
?。?）銷貨方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；
（3）受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費。
代理進口貨物的行為，屬于代購貨物行為，應(yīng)按增值稅代購貨物的征稅規(guī)定執(zhí)行。
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