電子商務的稅務籌劃空間

　　電子商務是近年來伴隨著社會進步和現代信息技術的迅猛發(fā)展應運而生的一種新型貿易方式。它是在互聯網環(huán)境下，企業(yè)和個人從事數字化數據處理和傳送的商業(yè)活動，包括通過公開的網絡或非公開的網絡傳送文字、音像等。截至1999年底，全球互聯網用戶約1.9億，4000多萬企業(yè)參與電子商務活動。1998年，全球電子商務貿易交易額約為450億美元，1999年猛增至2400多億美元。預計2001年將增至3500億美元，2002年將超過1萬億美元，2003年將增至13000億美元。在我國，電子商務起步較晚。目前使用互聯網的人數只有1000萬，其中直接從事商務活動的只有15％。但是，我國的電子商務具有很大的潛力。據預測，我國的上網人數將以年均40%的速度增加，至2004年，將增至4000萬。這將大大地促進電子商務的發(fā)展。中國目前的電子商務主要包括網絡銷售、信息交換、售前售后服務、電子支付等內容。電子商務將商業(yè)活動予以電子化和網絡化，由于其商品交易方式、流轉程序、支付方式等與傳統(tǒng)的營銷方式有很大差異，而目前各國稅法對電子商務征稅方面的規(guī)定有許多空白點，因此電子商務為進行稅收籌劃提供了新途徑。對電子商務進行稅收籌劃的切入點主要有以下幾方面：

　　一、合理選擇企業(yè)注冊地和企業(yè)的性質我國稅法規(guī)定了許多優(yōu)惠政策，既有對不同地區(qū)的優(yōu)惠，如經濟特區(qū)、經濟技術開發(fā)區(qū)、高新技術園區(qū)、沿海開放城市等，又有對不同性質企業(yè)的優(yōu)惠，如高新技術企業(yè)、軟件開發(fā)企業(yè)、服務企業(yè)等。企業(yè)的性質不同，稅收待遇差異會很大。因此，從事電子商務的企業(yè)應盡量注冊于各地的高新技術園區(qū)，同時要獲得高新技術企業(yè)證書。營業(yè)執(zhí)照上的營業(yè)范圍盡可能廣一些，這樣，就可以通過擴充、縮減營業(yè)范圍，使自己被認定為理想的企業(yè)性質。

　　二、通過轉換各類所得的性質進行稅務籌劃大多數稅收協定和各國國內稅法，對不同類型所得規(guī)定的征稅辦法是有差別的。但是電子商務的興起，使得所得之間的區(qū)別模糊起來，有時候很難清晰地界定所得的類型，進而影響到征稅方法的使用。

　　這方面比較突出的表現是電子商務混淆了經營所得、勞務所得和特許權使用費的界限。例如，電子商務將原先以有形財產形式提供的商品轉變?yōu)閿底中问教峁沟镁W上商品購銷和服務的界限變得模糊。這種以數字形式提供的數據和信息，屬于提供服務還是銷售商品，我國稅法沒有明確的規(guī)定。如果將電子商務中的有形貨物銷售收入視為服務收入，將被征收5％的營業(yè)稅；如果視為銷售有形貨物，將被征收17％的增值稅。再如，對來源于中國的特許權使用費收入，須繳納所得稅和營業(yè)稅，而在境外提供勞務有可能在中國免稅。因此，納稅人可以利用這些空白點進行籌劃，使稅務機關按自己理想的收入性質確認，以獲得節(jié)稅效益。

　　三、適當利用轉讓定價策略進行稅務籌劃由于電子商務改變了公司進行商務活動的方式，網絡傳輸的快捷使關聯企業(yè)對特定商品和勞務的定價有較大的靈活性。通過電子商務，可快速地在關聯企業(yè)之間有目的地調整成本費用及收入，使整個集團謀求利益最大化。同時，由于電子商務信息加密系統(tǒng)、匿名式電子付款工具、無紙化操作及其流動性等特點，使稅務機關難以掌握交易雙方的具體交易事實，相應地會給稅務機關確定合理的關聯交易價格和相應做出稅務調整增添相當的難度。但是，這種操作必須是適度的，最好有足夠的商業(yè)理由，否則可能產生不良后果。

　　四、利用避免成為常設機構進行稅務籌劃常設機構是指企業(yè)進行全部或部分營業(yè)的固定經營場所，包括經營場所、管理機構、工廠、作業(yè)場所等。目前，它已成為許多國家判定對非居民納稅人征稅與否的重要標準。對于跨國經營而言，只要避免成為常設機構，也就可能避免了對該非居住國的有限納稅義務，特別是當非居住國稅率高于居住國稅率時，這一點顯得更為重要。因而，跨國企業(yè)可通過貨物倉儲、存貨管理、貨物購買、廣告宣傳、信息提供或其他輔助性營業(yè)活動而并非設立常設機構，來達到在非居住國免予納稅的優(yōu)惠。如日本遵循經濟合作發(fā)展組織對常設機構的定義，但是該定義并沒有對非居民互聯網的網址是否構成常設機構作出解釋。外國公司通過互聯網銷售貨物或勞務給日本顧客，并設置輔助機構接受訂貨和售后服務。這種輔助機構既沒有存貨，也不代表公司對外簽約，依法是不能認定為常設機構的。當然，日本政府也就無法征稅。

　　五、利用電子商務的高流動性進行籌劃通過國際互聯網將產品的研究、設計、生產、銷售“合理”地分布于世界各地（包括避稅地）將更為容易。在避稅地設立基地公司也易如反掌，只需移動一臺電腦、一個調制解調器和一部電話，在避稅地建立一個網址即可。隨著銀行的網絡化及電子貨幣加密技術的廣泛應用，納稅人在交易中心定價更為靈活、隱蔽，對稅收管轄權的選擇也更為便利，這一切均使跨國公司可以更容易地通過各種虛構的業(yè)務和價格轉移來實現國際避稅目的。再者，由于電子商務改變了公司進行商務活動的方式，原來由人完成的增值活動，現在越來越多地依賴于機器和軟件來完成，網絡傳輸的快捷使得關聯企業(yè)在對待特定商品和勞務的生產和銷售上有更為廣泛的運作空間。他們可以快速地在彼此之間有目的對成本費用及收入利潤進行分攤，制定以謀求整個公司利益最大化的轉讓定價政策。

　　電子商務的時效性進一步促進企業(yè)集團內部功能的一體化，公司的職能如產品開發(fā)、銷售、籌資等成本能更輕易、便捷地以網上交易的形式分散到各國的子公司。各國稅務當局對經濟活動的發(fā)生地及活動情況更加難以掌握，從而為跨國公司提供了更為靈活的避稅手段。

　　六、在跨國投資時選擇低稅區(qū)進行投資不同國家和地區(qū)對電子商務持不同的態(tài)度，從而對電子商務也采取不同的稅收政策。例如作為世界上電子商務最發(fā)達的國家一美國，堅持對電子商務實行免稅政策，于是在美國境內或同美國公司通過電子商務的形式開展貿易活動時，就可能有很大的籌劃空間。而世界上另一個大型貿易組織一歐盟則對電子商務制定了若干的征稅規(guī)定，如規(guī)定對坐落于歐盟以外的公司通過互聯網向歐盟境內沒有進行增值稅納稅登記的顧客銷售貨物或提供應稅勞務，只要銷售額在10萬歐元以上的，必須在歐盟境內進行增值稅納稅登記并征收增值稅。因此，要充分利用不同國家和地區(qū)的稅制差異或區(qū)域性稅收政策，選擇整體稅賦水平較低的地區(qū)或國家進行投資，從而達到稅務籌劃的目的。

　　此外，企業(yè)還可選擇國際避稅地進行投資，以達到降低稅負的目的。國際避稅地，主要有三種類型：（1）純國際避稅地，即沒有個人所得稅、公司所得稅、凈財產稅、遺產稅和贈與稅的國家和地區(qū)，如百慕大、巴哈馬等；（2）只行使地域管轄權，完全放棄居民管轄權，對來源于國外的所得或—般財產等一律免稅的國家和地區(qū)，如瑞士、中國香港、巴拿馬等。（3）實行正常課稅，但在稅制中規(guī)定了便利外國投資者的特別優(yōu)惠政策的國家和地區(qū)，如加拿大、荷蘭等。顯然，如果投資者能選擇在這些避稅地進行投資，無疑可以獲得免稅或低稅的好處。例如，荷蘭和加拿大都有權就發(fā)生在各自境內的運輸或支付行為征稅。因此，當荷蘭和加拿大的公司之間進行電子交易時，可以選擇在巴哈馬的虛擬公司作為交貨地點，從而利用了巴哈馬的國際避稅地優(yōu)惠。

　　總之，通過電子商務進行稅收籌劃是一把“雙刃劍”，它既可以給企業(yè)帶來利益，又因為難以把握而存在風險。理論界、企業(yè)界目前要做的是深入研究、謹慎嘗試，以積累經驗。同時要有緊迫感，因為外國發(fā)達國家的電子商務比我國要普及得多，涉外企業(yè)，特別是跨國公司利用電子商務進行稅收簿劃已有較大規(guī)模，我們不努力，勢必差距會更大。