稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃的運(yùn)用——稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃概述

    一、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的含義

    某些稅收的最初納稅人，并不一定是該稅收的最后承擔(dān)者，他可以把所納稅款部分或全部地轉(zhuǎn)嫁給其他人負(fù)擔(dān)。這種納稅人將其所繳納的稅款轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)的過(guò)程就叫稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁結(jié)果最終總有人承擔(dān)，最終承擔(dān)稅負(fù)的人稱(chēng)負(fù)稅人，稅負(fù)最終落到負(fù)稅人身上的過(guò)程稱(chēng)為稅負(fù)歸宿。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和稅負(fù)歸宿是一個(gè)問(wèn)題的兩個(gè)方面。

    可見(jiàn)，在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的條件下，納稅人和真正的負(fù)稅人是可以分離的，納稅人只是法律意義上的納稅主體，負(fù)稅人是經(jīng)濟(jì)意義上的承擔(dān)主體。

    典型的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁或狹義的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是指商品流通過(guò)程中，納稅人通過(guò)提高商品銷(xiāo)售價(jià)格或壓低商品購(gòu)進(jìn)價(jià)格的方法，將稅負(fù)轉(zhuǎn)移給商品購(gòu)買(mǎi)者或商品供應(yīng)者。因此，對(duì)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的理解應(yīng)把握以下幾點(diǎn)：（1）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問(wèn)題是和商品價(jià)格直接聯(lián)系的，和價(jià)格無(wú)關(guān)的問(wèn)題不能納入稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的范疇。（2）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是一個(gè)客觀過(guò)程，沒(méi)有稅收價(jià)值的轉(zhuǎn)移過(guò)程不能算轉(zhuǎn)嫁。（3）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁應(yīng)理解為納稅人的主動(dòng)行為，與納稅人主動(dòng)行為無(wú)關(guān)的價(jià)格再分配性質(zhì)的價(jià)值轉(zhuǎn)移也不能算稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。明確以上幾點(diǎn)，既有利于明確稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁概念的外延，也有利于將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與避稅做一體化區(qū)別比較。

    就稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁概念外延不明確而言，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁理論中有一種觀點(diǎn)：納稅人納稅后，通過(guò)降低成本途徑，保持原有的利潤(rùn)水平，抵消稅負(fù)的增加，也是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，并把這種轉(zhuǎn)嫁形式稱(chēng)為“消轉(zhuǎn)”，即稅負(fù)在盈利增加中自行消化，這顯然不是轉(zhuǎn)嫁的本意，因?yàn)檫@種情況下，納稅人就是負(fù)稅人。轉(zhuǎn)嫁理論中還有另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，有的稅種在稅法上明確規(guī)定，稅額在價(jià)外由商品銷(xiāo)售者代商品購(gòu)買(mǎi)者繳納（如我國(guó)現(xiàn)行的增值稅），商品銷(xiāo)售者在銷(xiāo)售商品收進(jìn)價(jià)款的同時(shí)，也收回代繳的稅金，因此也稱(chēng)為稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。

    實(shí)際上這種情況也不是真正意義上的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，因?yàn)樯唐蜂N(xiāo)售者只不過(guò)起代收代扣的作用，并不是真正的納稅人。因此稅款代繳代扣人和負(fù)稅人的這種關(guān)系，不能看成稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁關(guān)系。

    二、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是稅收籌劃的特殊形式

    從納稅角度看，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與稅收籌劃有十分明顯的共同點(diǎn)。首先，兩者的目的相同，都是為了減少納稅主體的稅負(fù)，獲得更多可支配的收入。其次，兩者具有相同的特征，即它們都是納稅主體的合法行為，是納稅主體的主觀行為，具有籌劃性，尤其是轉(zhuǎn)嫁行為更能體現(xiàn)出合法、合情、合理性。這是因?yàn)槎愗?fù)轉(zhuǎn)嫁意味著稅收負(fù)擔(dān)的終極承擔(dān)者不是直接的納稅人，而是其背后的隱匿者或潛在的替代者。稅款的直接繳納人通過(guò)轉(zhuǎn)嫁將稅負(fù)推給他人，自己只是承擔(dān)部分甚至完全不承擔(dān)任何的納稅義務(wù)。因此，只類(lèi)同于稅務(wù)機(jī)關(guān)和負(fù)稅人的中介者。然而，納稅人實(shí)施稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁策略，并不侵害國(guó)家利益，因?yàn)樗皇歉淖兞硕惪钤诓煌?jīng)濟(jì)主體之間的重新負(fù)擔(dān)狀況，沒(méi)有減少國(guó)家應(yīng)收稅款的總量，稅務(wù)部門(mén)不得不接受，畢競(jìng)這種行為并沒(méi)有違反稅法的規(guī)定。

    所以，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，獲得稅收收益的特殊而又重要的形式。

    當(dāng)然，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和稅收籌劃也存在一定的區(qū)別，歸納起來(lái)主要有：第一，基本前提不同。雖然兩者的出發(fā)點(diǎn)相同，都是為減少稅負(fù)。但是，轉(zhuǎn)嫁的前提是價(jià)格的自由浮動(dòng)；而一般的稅收籌劃則不完全依賴價(jià)格。第二，產(chǎn)生的效應(yīng)不同。轉(zhuǎn)嫁的效應(yīng)是對(duì)價(jià)格產(chǎn)生直接的影響，同時(shí)產(chǎn)生相對(duì)價(jià)格的變化和可支配收入結(jié)構(gòu)分布上的變化。

    轉(zhuǎn)嫁只導(dǎo)致稅負(fù)歸宿不同，不導(dǎo)致國(guó)家財(cái)政收入的減少。而一般的稅收籌劃效應(yīng)不對(duì)價(jià)格產(chǎn)生直接影響，而是直接導(dǎo)致財(cái)政收入的減少（即期的或直接的減少，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度卻可以增加國(guó)家的財(cái)政收入）。第三，適用范圍不同。轉(zhuǎn)嫁一般適應(yīng)的范圍較窄，它受制于價(jià)格、商品供求彈性和市場(chǎng)供求狀況；而一般稅收籌劃的適用范圍則很廣，很多途徑都可以進(jìn)行稅收籌劃，靈活多樣。第四，納稅人態(tài)度不同。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的實(shí)施有時(shí)會(huì)對(duì)納稅人產(chǎn)生不利的影響，因此，在某些情況下，納稅人會(huì)主動(dòng)放棄，例如當(dāng)轉(zhuǎn)嫁導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格制約明顯使市場(chǎng)占有率下降，與企業(yè)的最大利潤(rùn)原則相悖時(shí)，納稅人就會(huì)主動(dòng)放棄轉(zhuǎn)嫁；而一般的稅收籌劃方法運(yùn)用卻不是這樣，只要努力組織實(shí)施，一般是有利可圖的，因此，納稅人不會(huì)輕易放棄。

    總之，稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是納稅者客觀避稅的基本途徑，轉(zhuǎn)嫁意味著稅負(fù)的實(shí)際承擔(dān)者并非是直接繳納稅款者，而是背后的隱匿者或潛在的替代者。稅款的直接納稅人通過(guò)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁將稅負(fù)轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)，自己并沒(méi)有承擔(dān)任何的納稅義務(wù)，而僅僅是充當(dāng)了稅務(wù)機(jī)關(guān)與實(shí)際納稅人之間的中介橋梁。由于稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁沒(méi)有傷害國(guó)家的利益，也不違法，因而受到普遍的青睞。利用稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁減輕稅負(fù)目前正成為十分普遍的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。