折舊的稅收籌劃

　　一、常用折舊方法

　　1.平均年限法

　　平均年限法又稱為直線法，是將固定資產(chǎn)的折舊均衡地分?jǐn)偟礁髌诘囊环N方法。采用這種方法計算的每期折舊額均是等額的。計算公式如下：

　　年折舊率＝（1＋預(yù)計凈利殘值率）/預(yù)計使用年限×100％

　　月折舊率＝年折舊率÷12

　　月折舊額＝固定資產(chǎn)原價×月折舊率

　　上述計算的折舊率是按個別固定資產(chǎn)單獨計算的，稱為個別折舊率，即某項固定資產(chǎn)在一定期間的折舊額與該固定資產(chǎn)原價的比率。通常，企業(yè)按分類折舊來計算折舊率，計算公式如下：

　　某類固定資產(chǎn)年折舊額＝（某類固定資產(chǎn)原值－預(yù)計殘值＋清理費用）/該類固定資產(chǎn)的使用年限

　　某類固定資產(chǎn)月折舊額＝某類固定資產(chǎn)年折舊額/12

　　某類固定資產(chǎn)年折舊率＝該類固定資產(chǎn)年折舊額/該類固定資產(chǎn)原價×100％

　　采用分類折舊率計算固定資產(chǎn)折舊，計算方法簡單，但準(zhǔn)確性不如個別折舊率。

　　采用平均年限法計算固定資產(chǎn)折舊雖然簡單，但也存在一些局限性。例如，固定資產(chǎn)在不同使用年限提供的經(jīng)濟效益不同，平均年限法沒有考慮這一事實。又如，固定資產(chǎn)在不同使用年限發(fā)生的維修費用也不一樣，平均年限法也沒有考慮這一因素。

　　因此，只有當(dāng)固定資產(chǎn)各期的負(fù)荷程度相同，各期應(yīng)分?jǐn)傁嗤恼叟f費時，采用平均年限法計算折舊才是合理的。

　　2.工作量法

　　工作量法是根據(jù)實際工作量計提折舊額的一種方法。這種方法可以彌補平均年限法只重使用時間，不考慮使用強度的缺點，計算公式為：

　　每一工作量折舊額＝{固定資產(chǎn)原價×（1－殘值率）預(yù)計總工作量某項固定資產(chǎn)月折舊額＝該項固定資產(chǎn)當(dāng)月工作量×第一工作量折舊額

　　3.加速折舊法

　　加速折舊法也稱為快速折舊法或遞減折舊法，其特點是在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多提折舊，后期少提折舊，從而相對加快折舊的速度，以使固定資產(chǎn)成本在有效使用年限中加快得到補償。

　　常用的加速折舊法有兩種：

　?。?）雙倍余額遞減法

　　雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據(jù)每一期期初固定資產(chǎn)賬面凈值和雙倍直線法折舊額計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。計算公式如下：

　　年折舊率＝2/預(yù)計的折舊年限×100％

　　月折舊率＝年折舊率÷12

　　月折舊額＝固定資產(chǎn)賬面凈值×月折舊率

　　這種方法沒有考慮固定資產(chǎn)的殘值收入，因此不能使固定資產(chǎn)的賬面折余價值降低到它的預(yù)計殘值收入以下，即實行雙倍余額遞減法計提折舊的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在其固定資產(chǎn)折舊年限到期的最后兩年，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計凈殘值后的余額平均攤銷。

　　例如：某企業(yè)一固定資產(chǎn)的原價為10 000元，預(yù)計使用年限為5年，預(yù)計凈殘值200元，按雙倍余額遞減法計算折舊，每年的折舊額為：

　　雙倍余額年折舊率＝2/5×100％＝40％

　　第一年應(yīng)提的折舊額＝10 000×40％＝4000（元）

　　第二年應(yīng)提的折舊額＝（10 000－4 000）×40％＝2 400（元）

　　第三年應(yīng)提的折舊額＝（6 000－2 400）×40％＝1 440（元）

　　從第四年起改按平均年限法（直線法）計提折舊。

　　第四、第五年的年折舊額＝（10 000－4 000－2 400－1 400－200）/2＝980（元）

　?。?）年數(shù)總和法

　　年數(shù)總和法也稱為合計年限法，是將固定資產(chǎn)的原值減去凈殘值后的凈額和以一個逐年遞減的分?jǐn)?shù)計算每年的折舊額，這個分?jǐn)?shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)，分母代表使用年數(shù)的逐年數(shù)字總和。計算公式為：

　　年折舊率＝尚可使用年限/預(yù)計使用年限折數(shù)總和

　　或：年折舊率＝（預(yù)計使用年限－已使用年限）／（預(yù)計使用年限×{預(yù)計使用年限＋1}÷2×100％

　　月折舊率＝年折舊率÷12

　　月折舊額＝（固定資產(chǎn)原值－預(yù)計凈殘值）×月折舊率

　　仍以前例來說明，若采用年數(shù)總和法計算，各年的折舊額如下表：

　　二、結(jié)算方式的稅收籌劃

　　企業(yè)，特別是生產(chǎn)性企業(yè)，在市場中既充當(dāng)采購方，又充當(dāng)銷售者。由于企業(yè)所扮演的角色不同，就決定了它必然會作出完全相反的稅收籌劃。因此，結(jié)算方式的稅收籌劃可以分為采購結(jié)算方式的稅收籌劃和銷售結(jié)算方式的稅收籌劃。

　　采購商品時有兩種結(jié)算方式：一種是賒購，另一種是現(xiàn)金采購。不論采取哪種結(jié)算方式作為采購方要盡量延遲付款，為企業(yè)贏得一筆無息貸款。具體而言，應(yīng)從以下幾個方面去著手：

　　1.未付出貨款，先取得對方開具的發(fā)票。

　　2.使銷售方接受托收承付與委托收款的結(jié)算方式，盡量讓對方先墊付稅款。

　　3.采取賒銷和分期付款方式，使銷售方墊付稅款，而自身獲得足夠的資金調(diào)度時間。

　　4.盡可能少用現(xiàn)金支付。

　　以上結(jié)算方式的籌劃不能涵蓋采購結(jié)算方式籌劃的全部，但是延期付款是采購結(jié)算方式稅收籌劃的核心，同時，企業(yè)不能損害自身的商譽，喪失銷售方對自己的信任。

　　企業(yè)產(chǎn)品銷售的具體形式是多種多樣的，但總體上有兩種類型：現(xiàn)銷方式和賒銷方式。銷售結(jié)算方式由銷售方自主決定，這為企業(yè)利用不同結(jié)算方式進行稅收籌劃提供了可能。不同的銷售結(jié)算方式?jīng)Q定了產(chǎn)品銷售收入的實現(xiàn)時間，而產(chǎn)品銷售收入的實現(xiàn)時間又在很大程度上決定了企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生的時間，納稅義務(wù)發(fā)生時間的早晚又為利用稅收屏蔽、減輕稅負(fù)提供了籌劃機會。

　　現(xiàn)行稅制和財務(wù)制度對于納稅義務(wù)發(fā)生時間、銷售實現(xiàn)時間的規(guī)定是一致的。《 增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則中規(guī)定：納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，隨銷售結(jié)算方式的不同而不同，具體為：

　　1.采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天；

　　2.采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；

　　3.采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；

　　4.采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；

　　5.委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位送交的代銷清單的當(dāng)天；

　　6.銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額憑據(jù)的當(dāng)天。

　　因此，在銷售結(jié)算方式的籌劃中，要遵循以下基本原則：

　　1.未收到貨款不開發(fā)票。這樣可以達(dá)到遞延稅款的目的。例如：對發(fā)貨后一時難以回籠的貨款，或作為委托代銷商品處理等情況，等收到貨款時，再出具發(fā)票納稅。

　　2.盡量避免采用托收承付與委托收款的結(jié)算方式，防止墊付稅款。

　　3.在不能及時收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款的結(jié)算方式，避免墊付稅款。

　　4.盡可能采用本票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售產(chǎn)品。

　　5.多用折扣銷售刺激市場，少用銷售折扣刺激銷售。

　　以上這些籌劃原則實際上和購貨方采購方式的籌劃原則是相輔相成的，企業(yè)一定要好好把握，只有這樣才能為自己節(jié)約稅收成本。

　　為了更好地說明結(jié)算方式所帶來的稅收收益，下面來分析兩個案例。

　　案例（一）

　　某企業(yè)屬增值稅一般納稅人，當(dāng)月發(fā)生銷售業(yè)務(wù)5筆，共計應(yīng)收貨款1800萬元（含稅價。其中，有3筆共計1000萬元，貨款兩清；一筆300萬元，兩年后一次付清；另一筆500萬元，一年后付250萬元，一年半后付150萬元，余款100萬兩年后結(jié)清。試問該企業(yè)應(yīng)采用直接收款方式還是應(yīng)采取賒銷和分期收款方式？

　　分析：

　?。?）企業(yè)若采取直接收款方式，則應(yīng)在當(dāng)月全部計算銷售，計提銷項稅額為：

　　1800/（1＋17％）×17％＝261.54（萬元）

　　若對未收到款項業(yè)務(wù)不記賬，則違反了稅法規(guī)定，少計銷項稅額為：

　　800/（1＋17％）×17％＝116.24（萬元）

　　這屬于偷稅行為。

　?。?）企業(yè)若對未收到的300萬元和500萬元應(yīng)收賬款分別在貨款結(jié)算中采取賒銷和分期收款結(jié)算方式，就可以延緩納稅，因為這兩種結(jié)算方式都是以合同約定日期為納稅義務(wù)發(fā)生時間。

　?、賰赡旰蠼Y(jié)清的銷項稅額為：（300＋100）/（1＋17％）×17％＝58.12（萬元）

　?、谝荒臧牒蟾肚宓匿N項稅額為：150/（1＋17％）×17％＝21.79（萬元）

　?、垡荒旰蟾肚宓匿N項稅額為：250/（1＋17％）×17％＝36.32（萬元）

　　由此可以看出，采用賒銷和分期收款方式，可以為企業(yè)獲得資金的時間價值，為企業(yè)節(jié)約大量的流動資金。

　　案例（二）

　　某企業(yè)，1999年5月向外地某供應(yīng)站銷售價值117萬元的貨物，貨款結(jié)算采用銷售后付款的方式。10月份匯來貨款30萬元。該企業(yè)應(yīng)如何對結(jié)算方式進行稅收籌劃呢？

　　分析：

　　由于購貨單位為商業(yè)企業(yè)，并且貨款結(jié)算采用了銷售后付款的結(jié)算方式。因此可以選擇委托代銷貨物的形式，按委托代銷結(jié)算方式進行稅務(wù)處理。

　?、偃绻次写N處理，5月份可不計銷項稅額，10月份按規(guī)定向代銷單位索取銷貨清單并計算銷售，計提銷項稅額：

　　30/（1＋17％）×17％＝4.36（萬元）

　　對尚未收到銷貨清單的貨款可暫緩申報計算銷項稅額。

　　②如果不按委托代銷處理，則應(yīng)計銷項稅額：

　　117/（1＋17％）×17％＝17（萬元）

　　此時，如果不進行會計處理、申報納稅，則違反稅法規(guī)定。

　　因此，此類銷售業(yè)務(wù)選擇委托代銷結(jié)算方式對企業(yè)最有利。

　　從這個案例中，我們知道：如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，且貨款在銷售后付款的銷售業(yè)務(wù)，就可采用委托代銷結(jié)算方式。此時，受托方根據(jù)合同要求，將商品出售后，開具銷貨清單，交付給委托方，委托方根據(jù)其實際收到的貨款分期計算銷項稅額，從而達(dá)到延緩納稅的目的。

　　三、銷售方式的稅收籌劃

　　在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)銷售產(chǎn)品的方法千姿百態(tài)，五花八門，但無論采取什么方法，都要涉及稅收問題。所以，下面將從各種銷售方式人手分析稅收籌劃方法。

　　1.折扣銷售的節(jié)稅效應(yīng)

　　折扣銷售是指銷售方為達(dá)到促銷的目的，在向購貨方銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)時，因為購貨方信譽較好、購貨數(shù)額較大等原因，而給予購貨方一定的價格優(yōu)惠的銷售形式。

　　根據(jù)稅法規(guī)定，采取折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么可以以銷售額扣除折扣額的余額為計稅金額；如果銷售額和折扣額不在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么無論企業(yè)財務(wù)上如何處理，均不得將折扣額從銷售額中扣除。采取這種方式銷售時，可能會減少廠家和商家的利潤，但由于折扣銷售可以節(jié)稅，實際減少的利潤比人們想象的要少。

　　案例（一）

　　某商廈于2001年3月和9月分別推出冬末和夏末大減價，商廈的所有商品在活動期間七折銷售，商廈在這兩個月中分別取得了287萬元和308萬元銷售額（含稅）的好成績。該商廈的企業(yè)所得稅適用稅率為33％。試分析折扣銷售產(chǎn)生的節(jié)稅效應(yīng)對彌補該商廈讓利損失的作用。

　　分析：

　　商廈讓利＝（287＋308）/0.7×0.3＝255（萬元）

　　不讓利應(yīng)納增值稅稅額＝（287＋308＋255）/（1＋17％）×17％＝123.50（萬元）

　　折扣銷售后應(yīng)納增值稅額＝（287 ＋308）/（1＋17％）×17％＝86.45（萬元）

　　折扣銷售后共節(jié)減增值稅＝123.50－86.45＝37.05（萬元）

　　折扣銷售后共節(jié)減企業(yè)所得稅＝{（287＋308＋255）/（1＋17％）－（287＋308）/（1＋17％）}×33％＝71.92（萬元）

　　該商廈實際讓利＝255－37.05－71.92＝146.103（萬元）

　　由此可見，商廈3月和9月的折扣銷售，可以節(jié)減增值稅37.05萬元，節(jié)減企業(yè)所得稅71.92萬元，節(jié)減的稅收可以減少該商廈折扣銷售的利潤損失。

　　綜合以上分析，折扣銷售商品，使得同樣銷售量的銷售額下降，但同時流轉(zhuǎn)稅也會相應(yīng)地減少，隨著銷售收入的減少，所得稅也相應(yīng)地減少。因此，折扣銷售一方面會產(chǎn)生減少利潤的負(fù)面效應(yīng)，另一方面又會產(chǎn)生促銷和節(jié)稅的正面效應(yīng)。這也就是人們常說的薄利多銷效應(yīng)，但是隨著薄利多銷效應(yīng)的逐漸增強會逐漸抵消降低銷售和折扣銷售的節(jié)稅效應(yīng)。

　　2.代銷方式的選擇

　　所謂代銷，是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費的經(jīng)營活動。僅就銷售貨物環(huán)節(jié)而言，它要征收增值稅。但是受托方提供了勞務(wù)，就要取得一定的報酬，因而要收取一定的手續(xù)費，那么對受托方提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費就要征收營業(yè)稅。

　　常見的代銷方式有兩種：

　　一種是收取手續(xù)費，即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費，這對受托方來說是一種勞務(wù)收入。

　　另一種是視同買斷，即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價收取所代銷的貨款實際售價可由雙方在協(xié)議中明確規(guī)定，也可由受托方自定，實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有，這種銷售仍是代銷，委托方只是將商品交給受托方代銷，并不是按協(xié)議價賣給受托方。

　　案例（二）

　　甲公司和乙公司簽訂一項代銷協(xié)議，由乙公司代銷甲公司的產(chǎn)品，不論采取何種銷售方式，甲公司的產(chǎn)品在市場上都以1000元／件的價格銷售。

　?。?）采取收取手續(xù)費的方式代銷

　　乙公司以1000元／件的價格對外銷售甲公司的產(chǎn)品，根據(jù)代銷數(shù)量，向甲公司收取20％的代銷手續(xù)費，即乙公司每代銷一件甲公司的產(chǎn)品，收取200元的手續(xù)費，支付給甲公司800元。假定到了年末，乙公司共售出該產(chǎn)品1萬件。

　　對于這項業(yè)務(wù)，雙方的收入和應(yīng)繳稅金（不考慮所得稅）情況分別為：

　　甲公司：收入增加800萬元，增值稅銷項稅額為170萬元（1000萬元×17％）。

　　乙公司：收入增加200萬元，增值稅銷項稅額與進項稅額相等，相抵后，就該項業(yè)務(wù)的應(yīng)繳增值稅為零，但乙公司采取收取手續(xù)費的代銷方式，屬于營業(yè)稅征稅范圍中的代理業(yè)務(wù)應(yīng)繳營業(yè)稅10萬元（200萬元×5％）。

　　甲、乙兩公司合計，收入增加了1 000萬元，應(yīng)交稅金180萬元（170萬元＋10萬元）。

　?。?）采取視同買斷的方式代銷

　　乙公司每售出一件產(chǎn)品，甲公司按800元的協(xié)議價收取貨款，乙公司在市場上仍要以1 000元的價格銷售甲公司的產(chǎn)品，實際售價與協(xié)議價之間的差額，即200元／件，由乙公司所有。假定，到了年末，乙公司共售出該產(chǎn)品1萬件。

　　對于這項業(yè)務(wù)，雙方的收入和應(yīng)繳稅金情況分別為（不考慮所得稅）：

　　甲公司：收入增加800萬元，增值稅銷項稅額增加136萬元（800萬元×17％）。

　　乙公司：收入增加200萬元，增值稅銷項稅額額為170萬元（1 000萬元×17％），

　　進項稅額為136萬元（800萬元×17％），

　　應(yīng)交增值稅額＝銷項稅額-進項稅款＝170－136＝34萬元

　　甲公司與乙公司合計，收入增加了1000萬元，應(yīng)繳稅金170萬元（136＋34）。

　　根據(jù)以上分析，將第二種代銷方式與第一種代銷方式相比：

　　甲公司：收入不變，應(yīng)繳稅金減少34萬元（170－136）；

　　乙公司：收入不變，應(yīng)繳稅金增加24萬元（34－10）；

　　甲、乙公司合計，收入不變，應(yīng)繳稅金減少10萬元（180－170）。

　　顯然，從雙方共同利益出發(fā)，應(yīng)選擇第二種代銷方式，即視同買斷的代銷方式。

　　這種方式與第一種相比，在最終售價一定的條件下，雙方合計繳納的增值稅是相同的，但在收取手續(xù)費的方式下，受托方要繳營業(yè)稅。

　　雖然第二種代銷方式對雙方的整體利益有些好處，但在實際運用過程中，也會受到一定的限制：

　　一是，采取這種方式的優(yōu)越性只能在雙方都是一般納稅人的前提下才能得到體現(xiàn)。如果一方為小規(guī)模納稅人，則受托方的進項稅額不能抵扣，就不宜采取這種方式。

　　二是，節(jié)約的稅額在雙方之間如何分配可能會影響到該種方式的選擇，從上面的分析可以看出，在視同買斷方式下，雙方雖然共節(jié)約納稅10萬元，但甲公司節(jié)約34萬元，乙公司則要多交24萬元，所以甲公司如何分配節(jié)約的34萬元，可能會影響乙公司選擇這種方式的積極性，剩余的10萬元也要讓利給乙公司一部分，這樣可以鼓勵受托方選擇適合雙方的代銷方式通過本案例可以看出，不同的代銷方式對納稅的影響，在實際工作中，應(yīng)當(dāng)具體問題具體分析，選擇適當(dāng)?shù)拇N方式，才能降低稅收成本。