會(huì)計(jì)核算中巧作房產(chǎn)稅籌劃
稅法規(guī)定，房產(chǎn)稅的征稅對(duì)象是房屋。企業(yè)自用房產(chǎn)依照房產(chǎn)原值一次減除10％～30％后的余值按1.2％的稅率計(jì)算繳納。房產(chǎn)原值是指納稅人按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在賬簿“固定資產(chǎn)”科目中記載的房屋原價(jià)。因此，對(duì)于自用房產(chǎn)應(yīng)納房產(chǎn)稅的籌劃因當(dāng)緊密圍繞房產(chǎn)原值的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行。
準(zhǔn)確掌握房屋定義稅法規(guī)定，獨(dú)立于房屋之外的建筑物不征房產(chǎn)稅，但與房屋不可分割的附屬設(shè)施或者一般不單獨(dú)計(jì)價(jià)的配套設(shè)施需要并入原房屋原值計(jì)征房產(chǎn)稅。這就要求我們?cè)诤怂惴课菰禃r(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)房屋與非房屋建筑物以及各種附屬設(shè)施、配套設(shè)施進(jìn)行適當(dāng)劃分。
房屋的定義為：上面有頂，四面有墻（或柱），能夠遮風(fēng)避雨，可以供人們生產(chǎn)、休息、娛樂、活動(dòng)、倉儲(chǔ)等的場所。根據(jù)這個(gè)定義，我們可以區(qū)別于其他的獨(dú)立于房屋之外的建筑物，如圍墻、假山、煙囪、水塔、變電塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、磚瓦廠灰窯以及各種油氣罐等，以上建筑物均不屬于房產(chǎn)，不征房產(chǎn)稅。與房屋不可分割的各種附屬設(shè)備或一般不單獨(dú)計(jì)算價(jià)值的配套設(shè)施，是指暖氣、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、煤氣等設(shè)備，各種管線，如蒸氣、壓縮空氣、石油、給水排水等管道及電力、電訊、電纜導(dǎo)線，電梯、升降機(jī)、過道、曬臺(tái)等等。附屬設(shè)備和配套設(shè)施往往不僅僅為房產(chǎn)服務(wù)，稅法同時(shí)規(guī)定了其具體界限：“附屬設(shè)備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探視井或三通管算起，電燈網(wǎng)、照明線從進(jìn)線盒聯(lián)接管算起?！?br>
另外，關(guān)于房屋中央空調(diào)設(shè)備是否計(jì)入房產(chǎn)原值的問題，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)房屋中央空調(diào)是否計(jì)入房產(chǎn)原值等問題的批復(fù)》（財(cái)稅地字 [1987]28號(hào)）規(guī)定，新建房屋交付使用時(shí)，如中央空調(diào)設(shè)備已計(jì)算在房產(chǎn)原值之中，則房產(chǎn)原值應(yīng)包括中央空調(diào)設(shè)備；如中央空調(diào)設(shè)備作單項(xiàng)固定資產(chǎn)入賬，單獨(dú)核算并提取折舊，則房產(chǎn)原值不應(yīng)包括中央空調(diào)設(shè)備。關(guān)于舊房安裝空調(diào)設(shè)備，一般都作單項(xiàng)固定資產(chǎn)入賬，不應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值。
核算地價(jià)有技巧《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》第21條規(guī)定：“企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)時(shí)，應(yīng)將相關(guān)的土地使用權(quán)予以結(jié)轉(zhuǎn)。結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值一次計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本?！痹撘?guī)定不僅適用于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房，對(duì)非房地產(chǎn)企業(yè)自行建造自用的房屋同樣適用。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第47條規(guī)定，企業(yè)購入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項(xiàng)目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度規(guī)定的期限分期攤銷。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房時(shí)，應(yīng)將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入開發(fā)成本；企業(yè)因利用土地建造自用某項(xiàng)目時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。這里應(yīng)當(dāng)注意，一次結(jié)轉(zhuǎn)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值只是指與在建工程相關(guān)的土地。這里的“相關(guān)”應(yīng)當(dāng)理解為“對(duì)應(yīng)”或“配比”。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以對(duì)應(yīng)房產(chǎn)占用的土地面積按比例結(jié)轉(zhuǎn)，對(duì)于非房產(chǎn)占用土地（如場地），應(yīng)當(dāng)予以攤銷。
舉例如下：某企業(yè)于2003年3月1日征用100畝（66666.66平方米）土地，支付土地出讓金500萬元。企業(yè)按50年攤銷。2003年6月份，動(dòng)用5000平方米（長100米，寬50米）興建一號(hào)廠房。
在取得土地使用權(quán)時(shí)，會(huì)計(jì)要將土地使用權(quán)記入“無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)”賬戶中。每個(gè)月要進(jìn)行無形資產(chǎn)攤銷，數(shù)額為5000000÷50÷12= 8333.33（元）。到2003年6月初，“無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)”賬面余額為：5000000－8333.33×3＝4975000（元）。應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)至在建工程金額為：4975000÷66666.66×5000＝373125.04（元）。本月應(yīng)攤銷額為（4975000-373125.03）÷ 597月＝4601874.96÷597月＝7708.33（元）。以后仍按上述方法進(jìn)行處理。
上述方法的可行性，在于會(huì)計(jì)核算時(shí)遵循了“配比”原則，避免了場地占用的土地結(jié)轉(zhuǎn)至在建工程成本，從而減少了房產(chǎn)稅稅負(fù)。需要注意的是，有人提倡推遲項(xiàng)目建設(shè)時(shí)間，以便在“管理費(fèi)用”中多攤銷土地價(jià)款，從而減少結(jié)轉(zhuǎn)至“在建工程”的金額，這種做法是不可取的。因?yàn)?，推遲項(xiàng)目建設(shè)時(shí)間，會(huì)影響投資進(jìn)度，即使是提前征用土地，也會(huì)浪費(fèi)500萬元的資金成本，這種做法只能是得不償失。
準(zhǔn)確掌握房屋定義稅法規(guī)定，獨(dú)立于房屋之外的建筑物不征房產(chǎn)稅，但與房屋不可分割的附屬設(shè)施或者一般不單獨(dú)計(jì)價(jià)的配套設(shè)施需要并入原房屋原值計(jì)征房產(chǎn)稅。這就要求我們?cè)诤怂惴课菰禃r(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)房屋與非房屋建筑物以及各種附屬設(shè)施、配套設(shè)施進(jìn)行適當(dāng)劃分。
房屋的定義為：上面有頂，四面有墻（或柱），能夠遮風(fēng)避雨，可以供人們生產(chǎn)、休息、娛樂、活動(dòng)、倉儲(chǔ)等的場所。根據(jù)這個(gè)定義，我們可以區(qū)別于其他的獨(dú)立于房屋之外的建筑物，如圍墻、假山、煙囪、水塔、變電塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、磚瓦廠灰窯以及各種油氣罐等，以上建筑物均不屬于房產(chǎn)，不征房產(chǎn)稅。與房屋不可分割的各種附屬設(shè)備或一般不單獨(dú)計(jì)算價(jià)值的配套設(shè)施，是指暖氣、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、煤氣等設(shè)備，各種管線，如蒸氣、壓縮空氣、石油、給水排水等管道及電力、電訊、電纜導(dǎo)線，電梯、升降機(jī)、過道、曬臺(tái)等等。附屬設(shè)備和配套設(shè)施往往不僅僅為房產(chǎn)服務(wù)，稅法同時(shí)規(guī)定了其具體界限：“附屬設(shè)備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探視井或三通管算起，電燈網(wǎng)、照明線從進(jìn)線盒聯(lián)接管算起?！?br>
另外，關(guān)于房屋中央空調(diào)設(shè)備是否計(jì)入房產(chǎn)原值的問題，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)房屋中央空調(diào)是否計(jì)入房產(chǎn)原值等問題的批復(fù)》（財(cái)稅地字 [1987]28號(hào)）規(guī)定，新建房屋交付使用時(shí)，如中央空調(diào)設(shè)備已計(jì)算在房產(chǎn)原值之中，則房產(chǎn)原值應(yīng)包括中央空調(diào)設(shè)備；如中央空調(diào)設(shè)備作單項(xiàng)固定資產(chǎn)入賬，單獨(dú)核算并提取折舊，則房產(chǎn)原值不應(yīng)包括中央空調(diào)設(shè)備。關(guān)于舊房安裝空調(diào)設(shè)備，一般都作單項(xiàng)固定資產(chǎn)入賬，不應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值。
核算地價(jià)有技巧《無形資產(chǎn)準(zhǔn)則》第21條規(guī)定：“企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)時(shí)，應(yīng)將相關(guān)的土地使用權(quán)予以結(jié)轉(zhuǎn)。結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值一次計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本?！痹撘?guī)定不僅適用于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房，對(duì)非房地產(chǎn)企業(yè)自行建造自用的房屋同樣適用。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第47條規(guī)定，企業(yè)購入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項(xiàng)目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度規(guī)定的期限分期攤銷。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房時(shí)，應(yīng)將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入開發(fā)成本；企業(yè)因利用土地建造自用某項(xiàng)目時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。這里應(yīng)當(dāng)注意，一次結(jié)轉(zhuǎn)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值只是指與在建工程相關(guān)的土地。這里的“相關(guān)”應(yīng)當(dāng)理解為“對(duì)應(yīng)”或“配比”。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以對(duì)應(yīng)房產(chǎn)占用的土地面積按比例結(jié)轉(zhuǎn)，對(duì)于非房產(chǎn)占用土地（如場地），應(yīng)當(dāng)予以攤銷。
舉例如下：某企業(yè)于2003年3月1日征用100畝（66666.66平方米）土地，支付土地出讓金500萬元。企業(yè)按50年攤銷。2003年6月份，動(dòng)用5000平方米（長100米，寬50米）興建一號(hào)廠房。
在取得土地使用權(quán)時(shí)，會(huì)計(jì)要將土地使用權(quán)記入“無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)”賬戶中。每個(gè)月要進(jìn)行無形資產(chǎn)攤銷，數(shù)額為5000000÷50÷12= 8333.33（元）。到2003年6月初，“無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)”賬面余額為：5000000－8333.33×3＝4975000（元）。應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)至在建工程金額為：4975000÷66666.66×5000＝373125.04（元）。本月應(yīng)攤銷額為（4975000-373125.03）÷ 597月＝4601874.96÷597月＝7708.33（元）。以后仍按上述方法進(jìn)行處理。
上述方法的可行性，在于會(huì)計(jì)核算時(shí)遵循了“配比”原則，避免了場地占用的土地結(jié)轉(zhuǎn)至在建工程成本，從而減少了房產(chǎn)稅稅負(fù)。需要注意的是，有人提倡推遲項(xiàng)目建設(shè)時(shí)間，以便在“管理費(fèi)用”中多攤銷土地價(jià)款，從而減少結(jié)轉(zhuǎn)至“在建工程”的金額，這種做法是不可取的。因?yàn)?，推遲項(xiàng)目建設(shè)時(shí)間，會(huì)影響投資進(jìn)度，即使是提前征用土地，也會(huì)浪費(fèi)500萬元的資金成本，這種做法只能是得不償失。
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