對外經(jīng)濟活動的稅收籌劃——電子商務和因特網(wǎng)免稅區(qū)
任何一項重大科技成果的問世都會給人類生活帶來巨大的影響，從而導致一種新秩序的出現(xiàn)。當社會從工業(yè)革命進入數(shù)字革命時，必然會面對一個基本觀念的轉變：如果物質世界的基本粒子是原子的話，那么數(shù)字革命后所組成的新世界的基本粒子就是“數(shù)字”。在數(shù)字革命的沖擊下，人們突然感覺到整個世界被數(shù)字覆蓋了，如電子新聞、電子數(shù)據(jù)庫、全球信息網(wǎng)（World Wide Web）等，已經(jīng)遍布我們的生存空間；家用電腦、國際互聯(lián)網(wǎng)（Internet）、數(shù)字電視等，正在改變我們的生活習慣；而視訊會議、電子信箱（E-mail）等的運用也正在重塑商業(yè)的形態(tài)。電子商務就在這場革覆蓋應運而生了。
目前，全球已有52％的企業(yè)先后開展了電子商務活動。據(jù)國際電信聯(lián)盟統(tǒng)計，1997年，全球電子商務的營業(yè)額已高達500億美元，預計到2001年，可能會達到3000億美元。在聯(lián)網(wǎng)的美國家庭中，每年會有12.5％的家庭通過因特網(wǎng)進行7次購物。據(jù)美國國際數(shù)據(jù)公司（International Data Corp.）估計，至2000年，商務上的上網(wǎng)用戶將增加到8800萬，而美國電子商務的營業(yè)額將達到1萬億美元之巨。國際互聯(lián)網(wǎng)的迅速發(fā)展推動了世界經(jīng)濟的發(fā)展，同時也給國際稅收籌劃提供了新的內容。
1.電子商務的類型
電子商務是指交易雙方通過國際互聯(lián)網(wǎng)進行商品或勞務的交易。從廣義上講，電子商務分為以下兩種類型：
?。?）利用互聯(lián)網(wǎng)作為有形交易的通信或分配的媒介，即客戶可直接從網(wǎng)上購買產(chǎn)品或勞務。例如，購買軟件時，客戶只需將信用卡密碼告知經(jīng)銷商，就可在經(jīng)銷商授權下將所需軟件下載在他本人的計算機上；至于有形商品，可通過網(wǎng)絡付款完成訂貨、售貨工作；在萬維網(wǎng)（WWW）中，還可以做廣告、為自己的產(chǎn)品注冊等。
?。?）把互聯(lián)網(wǎng)作為有形交易的一種替代形式而存在，即數(shù)字化信息交易。例如，計算機程序、書籍、音像或圖像等信息都能被數(shù)字化，以電子傳遞形式轉讓。這些信息一般涉及到版權保護，受讓者在被轉讓信息中的權利視交易雙方間的權利而變化。根據(jù)交易事實，某些數(shù)字化交易可視同為有形產(chǎn)品銷售、有些則不可以。例如，客戶購買一本圖書的光盤，可看作為銷售；客戶若不購買該光盤，而只購買網(wǎng)上數(shù)據(jù)權，便可在任何時候調閱該本書，這種交易就不能判斷為有形產(chǎn)品銷售，而應視為特許權轉讓。
2.電子商務的支付手段
目前，電子商務主要有三種支付手段：
（1）信用卡支付體系?？蛻糁恍鑼⒆约旱男庞每艽a信息告知售貨方，售貨方就可在客戶信用卡帳戶中直接劃帳。目前，有些國家正在試行信用卡支付的電子商務流轉稅扣繳系統(tǒng)。頒發(fā)信用卡的銀行必須從所收取傭金中扣繳并直接劃轉至稅務部門，而收到信用卡所支付貨款的一方可得到扣繳稅款的證明。
?。?）客戶帳戶支付體系?？蛻糁苯觿澘罱o銷售方，同時扣繳稅款。
（3）電子貨幣支付系統(tǒng)。所謂電子貨幣（E-cash），是指銀行通過某種途徑，使客戶可使用其提供的電子貨幣進行購買（將互聯(lián)網(wǎng)聯(lián)機到客戶硬盤），賣方也必須在同一銀行接收電子貨幣。電子貨幣不能轉移給第三方。銀行只在該客戶和該貿易商間相互轉帳，而銀行在發(fā)行或兌現(xiàn)電子貨幣時扣繳稅款。
3.電子商務的國際稅收籌劃
電子商務的特征為傳統(tǒng)的稅收管理帶來了一系列問題。因此，現(xiàn)行國際稅收原則中的居民定義、常設機構、屬地管轄權等概念已無法對其進行有效約束，無法準確區(qū)分銷售貨物、提供勞務或是轉讓特許權。因此，電子商務的迅猛發(fā)展導致了相關的稅收征收問題研究的滯后。電子商務的國際稅收籌劃可能有下列一些形式：
?。?）組建避稅地虛擬公司。例如，芬蘭和阿根廷都有權就發(fā)生在其各自境內的運輸或支付行為征稅，因此，芬蘭的企業(yè)與阿根廷公司間進行的電子交易，可選擇在巴哈馬的虛擬公司（virtual corPoration）作為交貨地點，從而利用巴哈馬的避稅地優(yōu)惠。由于電子商務的流動性極強，選擇一個稅負低的交易地點非常輕松。
?。?）網(wǎng)址上的“電話回復中心（call back center）”。以歐洲的增值稅為例，歐洲的增值稅法規(guī)定，提供貨物應在發(fā)送地征稅。這樣，歐洲各國對非歐洲國家利用國際互聯(lián)網(wǎng)為其提供的勞務無權征稅，歐洲各國可通過電話或其他方式，預約非歐洲國家為其進行網(wǎng)絡服務。這種為其提供勞務的網(wǎng)址就成為“電話回復中心”。
（3）跨國公司的轉讓定價。電子商務的時效性進一步促進了企業(yè)集團內部功能的一體化，公司的職能如產(chǎn)品開發(fā)、銷售、籌資等成本費用能更輕易、便捷地以網(wǎng)上交易的形式分散到各國的子公司，因此，各國稅務當局對經(jīng)濟活動的發(fā)生地及活動情況更加難以掌握。
?。?）國際投資。聯(lián)機銀行（on-line bank）和電子貨幣的發(fā)展使跨國交易成本降至與國內成本相當。同時，國際互聯(lián)網(wǎng)已提供了某些設在避稅地的聯(lián)機銀行，用以對客戶提供完全的“稅收保護”。這樣，國際投資集團可將其來自世界各地的證券投資所得，以電子現(xiàn)金的方式直接匯入避稅地的聯(lián)機銀行。
美國財政部于1996年下半年頒布了有關“全球電子商務選擇稅收政策”白皮書，它支持電子和非電子交易間的“稅收中性”目標。美國財政部認為，沒有必要對國際稅收原則做根本性的修改，但是要形成國際共識，以確保建立對電子商務發(fā)展至關重要的統(tǒng)一性和非歧視性稅收；明確對電子商務征稅的管轄權，以避免雙重稅賦。
1997年7月1日，美國總統(tǒng)克林頓發(fā)布了《全球電子商務綱要》，號召各國政府盡可能地鼓勵和幫助企業(yè)發(fā)展Internet商業(yè)應用，建議將Internet宣布為免稅區(qū)，凡無形商品（如電子出版物、軟件、網(wǎng)上服務等）經(jīng)由網(wǎng)絡進行交易的，無論是跨國交易或是在美國內部的跨州交易，均應一律免稅，對有形商品的網(wǎng)上交易，其賦稅應按照現(xiàn)行規(guī)定辦理。1998年5月14日，幾經(jīng)修改的Internet免稅法案在美國參議院商業(yè)委員會上以41票對0票的優(yōu)勢通過，為美國本土企業(yè)鋪平了自由化的發(fā)展道路；5月20日，美國又促使132個世界貿易組織成員國的部長們達成一致，通過了Internet零關稅狀態(tài)至少一年的協(xié)議，使通過Internet進行國際交易的企業(yè)能夠順利地越過本國國界，在其他國家搶占市場。
目前，全球已有52％的企業(yè)先后開展了電子商務活動。據(jù)國際電信聯(lián)盟統(tǒng)計，1997年，全球電子商務的營業(yè)額已高達500億美元，預計到2001年，可能會達到3000億美元。在聯(lián)網(wǎng)的美國家庭中，每年會有12.5％的家庭通過因特網(wǎng)進行7次購物。據(jù)美國國際數(shù)據(jù)公司（International Data Corp.）估計，至2000年，商務上的上網(wǎng)用戶將增加到8800萬，而美國電子商務的營業(yè)額將達到1萬億美元之巨。國際互聯(lián)網(wǎng)的迅速發(fā)展推動了世界經(jīng)濟的發(fā)展，同時也給國際稅收籌劃提供了新的內容。
1.電子商務的類型
電子商務是指交易雙方通過國際互聯(lián)網(wǎng)進行商品或勞務的交易。從廣義上講，電子商務分為以下兩種類型：
?。?）利用互聯(lián)網(wǎng)作為有形交易的通信或分配的媒介，即客戶可直接從網(wǎng)上購買產(chǎn)品或勞務。例如，購買軟件時，客戶只需將信用卡密碼告知經(jīng)銷商，就可在經(jīng)銷商授權下將所需軟件下載在他本人的計算機上；至于有形商品，可通過網(wǎng)絡付款完成訂貨、售貨工作；在萬維網(wǎng)（WWW）中，還可以做廣告、為自己的產(chǎn)品注冊等。
?。?）把互聯(lián)網(wǎng)作為有形交易的一種替代形式而存在，即數(shù)字化信息交易。例如，計算機程序、書籍、音像或圖像等信息都能被數(shù)字化，以電子傳遞形式轉讓。這些信息一般涉及到版權保護，受讓者在被轉讓信息中的權利視交易雙方間的權利而變化。根據(jù)交易事實，某些數(shù)字化交易可視同為有形產(chǎn)品銷售、有些則不可以。例如，客戶購買一本圖書的光盤，可看作為銷售；客戶若不購買該光盤，而只購買網(wǎng)上數(shù)據(jù)權，便可在任何時候調閱該本書，這種交易就不能判斷為有形產(chǎn)品銷售，而應視為特許權轉讓。
2.電子商務的支付手段
目前，電子商務主要有三種支付手段：
（1）信用卡支付體系?？蛻糁恍鑼⒆约旱男庞每艽a信息告知售貨方，售貨方就可在客戶信用卡帳戶中直接劃帳。目前，有些國家正在試行信用卡支付的電子商務流轉稅扣繳系統(tǒng)。頒發(fā)信用卡的銀行必須從所收取傭金中扣繳并直接劃轉至稅務部門，而收到信用卡所支付貨款的一方可得到扣繳稅款的證明。
?。?）客戶帳戶支付體系?？蛻糁苯觿澘罱o銷售方，同時扣繳稅款。
（3）電子貨幣支付系統(tǒng)。所謂電子貨幣（E-cash），是指銀行通過某種途徑，使客戶可使用其提供的電子貨幣進行購買（將互聯(lián)網(wǎng)聯(lián)機到客戶硬盤），賣方也必須在同一銀行接收電子貨幣。電子貨幣不能轉移給第三方。銀行只在該客戶和該貿易商間相互轉帳，而銀行在發(fā)行或兌現(xiàn)電子貨幣時扣繳稅款。
3.電子商務的國際稅收籌劃
電子商務的特征為傳統(tǒng)的稅收管理帶來了一系列問題。因此，現(xiàn)行國際稅收原則中的居民定義、常設機構、屬地管轄權等概念已無法對其進行有效約束，無法準確區(qū)分銷售貨物、提供勞務或是轉讓特許權。因此，電子商務的迅猛發(fā)展導致了相關的稅收征收問題研究的滯后。電子商務的國際稅收籌劃可能有下列一些形式：
?。?）組建避稅地虛擬公司。例如，芬蘭和阿根廷都有權就發(fā)生在其各自境內的運輸或支付行為征稅，因此，芬蘭的企業(yè)與阿根廷公司間進行的電子交易，可選擇在巴哈馬的虛擬公司（virtual corPoration）作為交貨地點，從而利用巴哈馬的避稅地優(yōu)惠。由于電子商務的流動性極強，選擇一個稅負低的交易地點非常輕松。
?。?）網(wǎng)址上的“電話回復中心（call back center）”。以歐洲的增值稅為例，歐洲的增值稅法規(guī)定，提供貨物應在發(fā)送地征稅。這樣，歐洲各國對非歐洲國家利用國際互聯(lián)網(wǎng)為其提供的勞務無權征稅，歐洲各國可通過電話或其他方式，預約非歐洲國家為其進行網(wǎng)絡服務。這種為其提供勞務的網(wǎng)址就成為“電話回復中心”。
（3）跨國公司的轉讓定價。電子商務的時效性進一步促進了企業(yè)集團內部功能的一體化，公司的職能如產(chǎn)品開發(fā)、銷售、籌資等成本費用能更輕易、便捷地以網(wǎng)上交易的形式分散到各國的子公司，因此，各國稅務當局對經(jīng)濟活動的發(fā)生地及活動情況更加難以掌握。
?。?）國際投資。聯(lián)機銀行（on-line bank）和電子貨幣的發(fā)展使跨國交易成本降至與國內成本相當。同時，國際互聯(lián)網(wǎng)已提供了某些設在避稅地的聯(lián)機銀行，用以對客戶提供完全的“稅收保護”。這樣，國際投資集團可將其來自世界各地的證券投資所得，以電子現(xiàn)金的方式直接匯入避稅地的聯(lián)機銀行。
美國財政部于1996年下半年頒布了有關“全球電子商務選擇稅收政策”白皮書，它支持電子和非電子交易間的“稅收中性”目標。美國財政部認為，沒有必要對國際稅收原則做根本性的修改，但是要形成國際共識，以確保建立對電子商務發(fā)展至關重要的統(tǒng)一性和非歧視性稅收；明確對電子商務征稅的管轄權，以避免雙重稅賦。
1997年7月1日，美國總統(tǒng)克林頓發(fā)布了《全球電子商務綱要》，號召各國政府盡可能地鼓勵和幫助企業(yè)發(fā)展Internet商業(yè)應用，建議將Internet宣布為免稅區(qū)，凡無形商品（如電子出版物、軟件、網(wǎng)上服務等）經(jīng)由網(wǎng)絡進行交易的，無論是跨國交易或是在美國內部的跨州交易，均應一律免稅，對有形商品的網(wǎng)上交易，其賦稅應按照現(xiàn)行規(guī)定辦理。1998年5月14日，幾經(jīng)修改的Internet免稅法案在美國參議院商業(yè)委員會上以41票對0票的優(yōu)勢通過，為美國本土企業(yè)鋪平了自由化的發(fā)展道路；5月20日，美國又促使132個世界貿易組織成員國的部長們達成一致，通過了Internet零關稅狀態(tài)至少一年的協(xié)議，使通過Internet進行國際交易的企業(yè)能夠順利地越過本國國界，在其他國家搶占市場。
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