增值稅合理避稅要點(diǎn)

　　一、增值稅合理避稅要點(diǎn)與方法

　　通過1994年稅制改革，增值稅已經(jīng)成為國稅的第一大稅，也是我國財(cái)政收入的主要來源。根據(jù)增值稅的優(yōu)惠政策和法律條文，增值稅的避稅要點(diǎn)主要有以下幾個(gè)方面。

　　1.根據(jù)增值稅條例規(guī)定的基本稅率和低稅率的差別，利用基本稅率的項(xiàng)目與低稅率項(xiàng)目混合，以低稅率來避稅

　　增值稅條例規(guī)定僅有5類貨物可以享受低檔稅率，而避稅者則是千方百計(jì)地將其他貨物混入這5類之內(nèi)。其所應(yīng)用的手段一方面在于根據(jù)稅收法規(guī)對這5類貨物的界定上的缺陷或疏忽，例如這5類貨物中有農(nóng)機(jī)和農(nóng)用物品這一類，規(guī)定適用13％稅率的農(nóng)機(jī)是指農(nóng)機(jī)整機(jī)，而農(nóng)機(jī)零部件則不屬于“農(nóng)機(jī)”的征收范圍，而一些生產(chǎn)農(nóng)機(jī)的企業(yè)也許既生產(chǎn)農(nóng)機(jī)整機(jī)也銷售農(nóng)機(jī)零部件，而且可以把一些小農(nóng)機(jī)裝配成功能效用更大的農(nóng)機(jī)，在實(shí)際生活中往往很難區(qū)分哪些是銷售整機(jī)的收入，哪些是銷售部件的收入，而且是否因?yàn)橐恍┬∞r(nóng)機(jī)可以裝配成更大的農(nóng)機(jī)而認(rèn)為這些小農(nóng)機(jī)是屬于17％稅率的“零部件”，恐怕這都很難界定。所以企業(yè)就往往利用這些法規(guī)規(guī)定上的模糊概念來逃避較高的稅收。這就要求稅務(wù)主管部門在法規(guī)的界定上應(yīng)該準(zhǔn)確嚴(yán)密，從而防止避稅。另一方面，企業(yè)利用稅率差異避稅的手段還在于人為地混合高、低稅商品，與前一種手段相比，這種手段就顯得更加赤裸和惡劣。例如，法規(guī)明文規(guī)定農(nóng)用汽車、機(jī)動(dòng)漁船不屬于“農(nóng)機(jī)”的范疇，但一些企業(yè)就偏偏通過各種虛假手段將它們混入“農(nóng)機(jī)”，按13％稅率納稅。對于這類避稅的反避稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)該著重在查證上下功夫了。

　　2.通過幾種免征增值稅項(xiàng)目來達(dá)到避稅的目的

　　新增值稅條例規(guī)定了幾類免征增值稅項(xiàng)目，于是一些企業(yè)就以各種方式在這幾個(gè)項(xiàng)目名下，利用免稅項(xiàng)目，進(jìn)行有效的避稅活動(dòng)。

　　3.利用采購農(nóng)產(chǎn)品享有10％的扣除條款來避稅

　　這方面，往往避稅額比較大，特別是直接從農(nóng)民手里收購的農(nóng)產(chǎn)品，因?yàn)檫@部分商品與農(nóng)民有關(guān)。由于我國長期以來商品經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)，農(nóng)產(chǎn)品商品化程度低，導(dǎo)致農(nóng)產(chǎn)品買賣的結(jié)算制度、付款制度以及票證管理極不健全，這給企業(yè)避稅帶來很多機(jī)會(huì)。如企業(yè)可擴(kuò)大購人農(nóng)產(chǎn)品的收購額，從而擴(kuò)大了扣除稅額，甚至虛減利潤，影響所得稅的征收。

　　4.利用一般納稅人和小規(guī)模納稅人的區(qū)別來避稅

　　由于一般納稅人和小規(guī)模納稅人稅款計(jì)算是不同的，而且在這兩種計(jì)算方法中也許一種對納稅人來說特別有利，于是就有可能將一般納稅人故意降格為小規(guī)模納稅人，或者有條件成為一般納稅人的故意不作一般納稅人認(rèn)定以便于避稅。當(dāng)然也有可能本不符合一般納稅人條件的企業(yè)通過各種手段以便被認(rèn)定為一般納稅人，從而達(dá)到少納稅款的經(jīng)濟(jì)目的。

　　5.利用增值稅發(fā)票避稅

　　由于新增值稅按增值稅專用發(fā)票所注明的增值稅款來扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，所以從某種意義上說，增值稅票幾乎已取得了與人民幣同樣的效能。企業(yè)為了盡可能地增加進(jìn)項(xiàng)稅額，就在專用發(fā)票上打主意。比如有兩項(xiàng)交易，一項(xiàng)可以開專用發(fā)票但價(jià)格較高，但另一則不能開具專用發(fā)票但價(jià)格很便宜。企業(yè)在權(quán)衡收益以后，也許就更樂意選擇前者，因?yàn)榭煽鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅額遠(yuǎn)大于價(jià)格的差異。為擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額，有的納稅人甚至不惜利用假發(fā)票或涂改發(fā)票來達(dá)到逃稅目的。增值稅專用發(fā)票的使用對于稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管工作也是一個(gè)嚴(yán)峻的考驗(yàn)。

　　6.利用不同貨物銷售價(jià)格進(jìn)行避稅

　　由于增值稅的銷項(xiàng)稅額與銷售額有關(guān)，納稅人為使其銷項(xiàng)稅額盡可能小，就有可能人為地壓低銷售價(jià)格，與購買方串通一氣以達(dá)到少納稅的目的；同時(shí)壓低的這一部分價(jià)格則有可能從購買方以其他方式獲得一部分補(bǔ)償，而購買方也獲得一部分利益，雙方利益均沾。這種避稅方式在關(guān)聯(lián)企業(yè)間更為常見。

　　7.通過委托加工費(fèi)避稅

　　這也需要雙方聯(lián)合起來，人為擴(kuò)大委托加工費(fèi)，以增加進(jìn)項(xiàng)稅額，從而達(dá)到避稅目的。

　　8.利用不正當(dāng)?shù)倪M(jìn)口價(jià)格避稅

　　這與第六條有某些相似之處，所不同的則是納稅人通過與國外聯(lián)結(jié)，壓低進(jìn)口貨物價(jià)格，從而減少進(jìn)口貨物的計(jì)稅依據(jù)，直接減少應(yīng)納稅款。

　　與此種方式及第六種方式相同的技巧還有在修理修配業(yè)務(wù)中采取不同收費(fèi)來達(dá)到避稅目的。

　　9.利用混合銷售機(jī)會(huì)避稅

　　納稅人可能利用混合銷售機(jī)會(huì)把高稅的項(xiàng)目按低稅業(yè)務(wù)統(tǒng)計(jì)來避稅，或者利用混合銷售把應(yīng)納增值稅的項(xiàng)目變?yōu)榧{營業(yè)稅的項(xiàng)目，以從中獲得優(yōu)厚稅收利益。

　　10.利用對自用于連續(xù)生產(chǎn)的產(chǎn)品免稅這一規(guī)定來避稅納稅人因此可能會(huì)盡可能使用自產(chǎn)的產(chǎn)品作原料以代替外購原料。

　　以上是增值稅合理避稅的一些提綱摯領(lǐng)的要點(diǎn)，當(dāng)然，除此以外可能還有其他一些作法和可以被避稅利用的機(jī)會(huì)，但作為稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該切實(shí)抓住各種可能被納稅人利用的機(jī)會(huì)，加強(qiáng)對應(yīng)的防范措施。

　　二、增值稅避稅的產(chǎn)生原因

　　在產(chǎn)品銷售收人、納稅環(huán)節(jié)、稅率扣除等環(huán)節(jié)都存在諸多避稅與反避稅問題。

　?。ㄒ唬├脮?huì)計(jì)核算擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額

　　由于新的增值稅是價(jià)外稅，因此，企業(yè)對增值稅要單獨(dú)建立賬戶進(jìn)行核算。

　　當(dāng)期的應(yīng)納稅額是當(dāng)期銷項(xiàng)稅額大于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的差額。因此，進(jìn)項(xiàng)稅額記賬時(shí)間直接影響當(dāng)期的應(yīng)納稅額。企業(yè)為此產(chǎn)生了利用核算上的時(shí)間差進(jìn)行避稅的可能。企業(yè)常用的手法有：

　　（1）預(yù)支材料款或其他貨物款，提前取得發(fā)票，加大當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。

　?。?）實(shí)際收到材料少于發(fā)票數(shù)額時(shí)不作沖銷，材料或貨物款按實(shí)際收到數(shù)額支付。

　?。?）退料或退其他貨物后，作退貨賬務(wù)處理的同時(shí)，不作沖減進(jìn)項(xiàng)稅額的賬務(wù)處理，從而使當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額大于實(shí)際進(jìn)項(xiàng)稅額，即加大扣稅額，減少應(yīng)納稅額。

　　（4）在實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)中還會(huì)出現(xiàn)這樣的情況，貨款已經(jīng)支付，材料在運(yùn)輸或存儲中發(fā)現(xiàn)毀損，需要供貨、運(yùn)輸或保險(xiǎn)公司支付損失金額，賠償損失包括購進(jìn)時(shí)支付的增值稅損失。因此，企業(yè)收到賠償金后應(yīng)沖銷已賠償?shù)脑鲋刀悡p失，但為減少應(yīng)納稅金，企業(yè)不作沖銷進(jìn)項(xiàng)稅額的賬務(wù)處理。

　　（二）利用進(jìn)項(xiàng)稅額避稅

　　將非生產(chǎn)用貨和勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額算做生產(chǎn)用貨物和勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額：

　?。?）購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額；

　?。?）用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額；

　?。?）用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額；

　　（4）用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額；

　　（5）非正常損失的購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額；

　　（6）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所用購進(jìn)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　上述貨物和勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額按稅法規(guī)定不得在當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。但有的企業(yè)為避稅，在購進(jìn)時(shí)也將這部分進(jìn)項(xiàng)稅額混于生產(chǎn)用貨物和勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額中成生產(chǎn)用貨物，在儲存、生產(chǎn)過程中改變?yōu)樯鲜鲇猛竞?，不沖銷該貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，依然由當(dāng)期銷售稅額抵扣，從而減少當(dāng)期應(yīng)納稅金。

　　（三）利用小規(guī)模納稅人避稅

　　一般納稅人和小規(guī)模納稅人稅額計(jì)算中，銷售額的確定相一致，進(jìn)口貨物應(yīng)納稅額相一致。但小規(guī)模納稅人銷售貨物不得使用增值稅專用發(fā)票，購買貨物不能收取增值稅專用發(fā)票，而一般納稅人無以上限制；小規(guī)模納稅人不能享受稅款抵扣權(quán)，一般納稅人享有稅款抵扣權(quán)；小規(guī)模納稅人按征收率6％計(jì)算稅額，應(yīng)納稅額=銷售收入×征收稅率6％。而一般納稅人按規(guī)定稅率計(jì)算稅額。這樣就使小規(guī)模納稅人和一般納稅人之間的相互轉(zhuǎn)換有了避稅的意義。

　　（四）利用高價(jià)增大進(jìn)項(xiàng)稅額避稅

　　隨著商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展，企業(yè)間的聯(lián)系日益密切，為了達(dá)到共同發(fā)展目的，互相投資、互贈(zèng)、以物易物的現(xiàn)象越來越多，當(dāng)企業(yè)存在接受實(shí)物投資的進(jìn)項(xiàng)稅額，接受捐贈(zèng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，取得以物易物的進(jìn)項(xiàng)稅額，或從“在建工程”轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，企業(yè)在全面權(quán)衡利弊后，可通過以高作價(jià)，多計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額減少企業(yè)應(yīng)納稅額。因?yàn)榻邮軐?shí)物投資的材料和購進(jìn)不同，投受雙方的利益不單純?nèi)Q于材料的價(jià)款，還取決于投資分紅的比例以及其他因素。投資比例為雙方所接受的前提下，或其他因素為雙方所接受時(shí)，企業(yè)可以通過從高作價(jià)，加大進(jìn)項(xiàng)稅額。至于接受捐贈(zèng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，因是無償取得的，所以價(jià)格高低不影響企業(yè)自身的利益，從高作價(jià)可多計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。而在以物易物的條件下，當(dāng)購進(jìn)項(xiàng)目的適用稅率高于銷售項(xiàng)目的稅率時(shí)，雙方均從高作價(jià)，不影響彼此的利益，卻都可以通過增加進(jìn)項(xiàng)稅額達(dá)到避稅的目的。在計(jì)算由在建工程轉(zhuǎn)入的進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)人為多攤進(jìn)項(xiàng)稅額，以達(dá)到避稅的目的。

　?。ㄎ澹┑蜋n稅率避稅

　　增值稅除規(guī)定一檔基本稅率17％之外，還規(guī)定了一檔照顧性的優(yōu)惠稅率13％，由此產(chǎn)生的避稅大多數(shù)情況是企業(yè)的行為。下列貨物的稅率為13％：

　?。?）糧食、食用植物油；

　?。?）自來水、暖氣、冷氣、熱氣、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；

　?。?）圖書、報(bào)紙、雜志；

　?。?）飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜；

　?。?）國務(wù)院規(guī)定的其他貨物。

　　對以上5種貨物，納稅人一般可能采用三種途徑避稅：一是“掛羊頭，賣狗肉”，打著以上五種貨物的招牌，經(jīng)營非優(yōu)惠貨物；二是通過兼營業(yè)務(wù)，擴(kuò)大優(yōu)惠貨物在兼營中的比重，“混水摸魚”；三是利用以上優(yōu)惠的不確定部分內(nèi)容，通過國務(wù)院規(guī)定的其他貨物一定彈性，實(shí)施。

　　這種避稅，只要嚴(yán)格審查，明確優(yōu)惠的實(shí)施細(xì)則，一般來說避稅的余地不大。

　　（六）利用下腳廢料避稅

　　工業(yè)企業(yè)在生產(chǎn)過程中往往會(huì)出現(xiàn)廢品和下腳料，并發(fā)生對其銷售的業(yè)務(wù)。國家稅務(wù)局規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廢品、下腳料銷售收入，屬于其他業(yè)務(wù)收入范圍，應(yīng)依17％的稅率繳納增值稅。因?yàn)閷?shí)行增值稅購進(jìn)扣稅法的企業(yè)來說，廢品和下腳料的殘值，是外購材料價(jià)值的一部分，在材料購進(jìn)時(shí)均已按發(fā)票載明的稅額人了進(jìn)項(xiàng)稅額科目，計(jì)算了扣除稅額，所以，廢品、下腳料的銷售收入若不做銷售處理，就等于少計(jì)算了銷項(xiàng)稅額，少計(jì)算了應(yīng)繳稅金，從而減少了稅收負(fù)擔(dān)。然而，廢品、下腳料的銷售產(chǎn)生的避稅漏洞往往易被稅務(wù)局忽視，易被人們看成是小問題不予重視。但對企業(yè)來說，當(dāng)廢品下腳料銷售業(yè)務(wù)量較大時(shí)，便可以利用廢品、下腳料銷售不做其他業(yè)務(wù)收入處理，直接沖減銷售總額，或增加營業(yè)外收入的辦法，逃避這部分收入應(yīng)繳納的增值稅。