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案例講解：PPP項(xiàng)目建設(shè)成本部分如何開具發(fā)票
【案例】
乙公司從事污水處理及其再生利用，2019年6月與政府簽訂 PPP 項(xiàng)目合同，約定乙公司作為社會(huì)資本方負(fù)責(zé)當(dāng)?shù)厮|(zhì)凈化設(shè)施的投資建設(shè)、運(yùn)營(yíng)和維護(hù)，項(xiàng)目建設(shè)期為2年，運(yùn)營(yíng)期為28年。乙公司收取政府支付的可用性服務(wù)費(fèi)，均開具貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)名稱欄為“研發(fā)和技術(shù)服務(wù)*專業(yè)技術(shù)服務(wù)”，稅率為6%的發(fā)票。
【分析】
污水處理項(xiàng)目，作為城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目，部分采用了政府和社會(huì)資本合作（PPP）模式。通常，社會(huì)資本方根據(jù)PPP項(xiàng)目合同約定，既提供PPP項(xiàng)目資產(chǎn)建造服務(wù)，又提供建成后的運(yùn)營(yíng)服務(wù)、維護(hù)服務(wù)的，對(duì)于經(jīng)營(yíng)收費(fèi)不足以覆蓋投資成本、需政府補(bǔ)貼部分資金或資源的項(xiàng)目，政府所支付的可用性服務(wù)費(fèi)通常由建設(shè)成本、融資成本、稅金及合理的投資回報(bào)等組成。PPP項(xiàng)目通?？铐?xiàng)支付次數(shù)多、持續(xù)時(shí)間久，需根據(jù)合同所包含的具體項(xiàng)目，按照PPP項(xiàng)目合同確定的每次付款性質(zhì)、付款時(shí)間確定增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目及納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。
PPP模式下，社會(huì)資本方不擁有PPP項(xiàng)目資產(chǎn)的所有權(quán)，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第14號(hào)》規(guī)定，社會(huì)資本方不得將其確認(rèn)為固定資產(chǎn)，而是區(qū)分取得收入的權(quán)利不同分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)。即PPP項(xiàng)目資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上不作為固定資產(chǎn)核算，實(shí)務(wù)中，部分社會(huì)資本方忽略PPP項(xiàng)目資產(chǎn)建造成本的開票和核算。在PPP項(xiàng)目資產(chǎn)建造期間，項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)投資建設(shè)PPP項(xiàng)目資產(chǎn)，實(shí)際上向政府提供了建筑服務(wù)，其取得來(lái)自政府的資金收入，屬于建筑服務(wù)對(duì)價(jià)部分，應(yīng)按“建筑服務(wù)”稅目開具發(fā)票，適用9%的增值稅稅率。乙公司將PPP項(xiàng)目建設(shè)成本部分，也作為運(yùn)營(yíng)期間提供的專業(yè)技術(shù)服務(wù)，以“研發(fā)和技術(shù)服務(wù)*專業(yè)技術(shù)服務(wù)”稅目，開具稅率為6%的發(fā)票與實(shí)際業(yè)務(wù)不符。
此外，乙公司如未選擇適用增值稅即征即退或免稅政策，還需要關(guān)注是否存在增值稅留抵退稅風(fēng)險(xiǎn)。乙公司購(gòu)置污水處置設(shè)備、環(huán)境污染處理劑等貨物，以及廢棄物處置所耗用的電力等均適用13%的稅率；對(duì)下游開具專業(yè)技術(shù)服務(wù)，適用6%的稅率，增值稅抵扣鏈條出現(xiàn)“低征高扣”現(xiàn)象，容易形成增值稅留抵稅額。在申請(qǐng)留抵退稅前，需仔細(xì)梳理是否存在應(yīng)開具9%建筑服務(wù)、13%加工勞務(wù)等發(fā)票，而誤開具為6%的專業(yè)技術(shù)服務(wù)情形，導(dǎo)致增值稅留抵稅額不實(shí)，引發(fā)增值稅留抵退稅風(fēng)險(xiǎn)。
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