有些房地產開發(fā)企業(yè)會和其他很一起合作來進行前期開發(fā)工作，使得自己的公司能更加平穩(wěn)的度過前期的投資時期。今天我們就來講講顯名合作開發(fā)模式所涉及到的各種知識吧！

顯名合作開發(fā)模式

合作各方聯(lián)合申請立項作為建設方，有時成立聯(lián)合管理機構，有時不成立聯(lián)合管理機構。一般為非商業(yè)開發(fā)項目采用。

特點：隨意性大，責權利不夠清晰，稅務處理上比較繁瑣。

符合稅務認定中的“合作建房“構成要件：

一是合作的雙方共同出資（出地或出錢）、共享利潤、共擔風險。

二是雙方必須共同擁有土地使用權（通過土地使用權“加名”或“雙抬頭”、“雙主體”實現(xiàn)）并聯(lián)合立項，但可由出地或者出錢的任何一方，或者雙方共同組建的項目公司完成開發(fā)建設。

稅務分析：

根據(jù)前文所述，合作建房建成后房屋按合同約定進行分割，屬于自建房的范疇，雙方各自辦理初始登記，不視為發(fā)生權屬轉移。但合作建房分房自用后再次轉讓或出售的，需按正常的銷售不動產行為征繳各相關稅費。

（1）分房過程中的增值稅（營改增后存在爭議）

根據(jù)國家稅務總局關于印發(fā)《營業(yè)稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發(fā)[1995]156號）第十七條的規(guī)定，合作建房分房自用時出地方、出資方均需繳納增值稅（營改增前為繳納營業(yè)稅）。但深圳地區(qū)有例外，根據(jù)《深圳市地方稅務局關于合作開發(fā)房地產征收營業(yè)稅問題的批復》（深地稅發(fā)[2005]183號）的規(guī)定，分房自用時出地方、出資方目前均無需繳納增值稅（營改增前為無需繳納營業(yè)稅）。

（2）分房過程中的土地增值稅

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第二條的規(guī)定，對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉讓的，應征收土地增值稅。

（3）分房過程中的所得稅

合作建房后分房自用按自建房處理，雙方各自辦理初始登記，因此分房過程不產生所得稅的納稅義務。

（4）契稅

出地方取得分配自用的房屋無需繳納契稅，出錢方取得分配自用的房屋時需繳納契稅。

（三）合作開發(fā)的風險控制

合作開發(fā)的正常模式為“共同投資，共享利潤、共擔風險“。很多合作開發(fā)合同因為違反了這一基本原則，從而不能被認定為合作開發(fā)行為。從而無法享受合作開發(fā)相關政策。

1、涉稅風險

（1）合同約定。出地方不承擔經(jīng)營風險，只收取固定利益，應當認定為轉讓土地使用權，即出地方向出資方轉讓土地使用權。（此時土地應按照評估價處理，而不能按照土地出讓價格。）

（2）合同約定，出資方不承擔經(jīng)營風險，只分配固定數(shù)量房屋的，應當認定為房屋買賣合同，即出地方向出資方銷售開發(fā)產品。（此時房屋應按市場公允價格視同銷售，而不能按照房屋建造成本處理。 ）

（3）合同約定，出資方當事人不承擔經(jīng)營風險，只收取固定數(shù)額貨幣的，應當認定為借款合同，即出資方借款給出地方，出資方收取固定數(shù)額的貨幣，應認定為借款利息。

（4）合同約定，出資方不承擔經(jīng)營風險，只以租賃或者其他形式使用房屋的，應當認定為房屋租賃合同。（出地方需要從租繳納房產稅。)

2、責、權、利不統(tǒng)一的風險 

實踐中很多合作開發(fā)行為就是因為違反了基本原則而被法院認定為無效。

比如，出地方A與出資方B簽訂的合作開發(fā)協(xié)議中約定：A公司僅負責提供建設用地，不參與項目的建設管理，不論項目是否贏利，B公司均應按照約定向A公司支付收益。

根據(jù)《最高人民法院關于審理聯(lián)營合同糾紛案件若干問題的解答》的規(guī)定，此類條款屬于合同的“保底條款”，應認定為無效。

3、組織形式和報批報建的風險

合作開發(fā)房地產涉及多方之間的法律關系，錯綜復雜。首先是合作雙方的關系；其次是聯(lián)合體與政府部門的關系，開發(fā)房地產的各個環(huán)節(jié)，立項、到規(guī)劃、開工、預售、驗收都離不開政府部門的監(jiān)督，企業(yè)需要向政府申請辦理若干個許可證或批準文件。

實踐中，可能由于沒有做好合作開發(fā)模式的設計而導致報批報建手續(xù)受阻，致使某一方的權利受到損害或合作合同被法院認定無效。

風險控制：

合作開發(fā)前，雙方應對包括組織形式和權利義務分配在內的合同條款，反復斟酌、合理約定以控制相關法律、經(jīng)營、稅務風險。必要時參考專業(yè)人士意見。

實務中，合作方式多種多樣，應主要注意業(yè)務實質與法律形式的界定及操作模式設計。

【案例一】成立法人公司合作開發(fā)

2018年5月1日，A公司以10萬平方米的土地使用權出資，B公司以3000萬元貨幣出資，共同成立法人C公司，合作開發(fā)房地產。 A公司投入土地使用權的取得成本3000萬元，公允價值4500萬元，占C公司60%股份， B公司占C公司40%股份，雙方約定按出資比例采取利潤共享，風險共擔。假設當年實現(xiàn)銷售收入25000萬元，稅后利潤1500萬元，年終股東大會決議以50%的股利支付率用貨幣方式分配利潤。

業(yè)務實質分析：

此案例中，雙方按出資比例利潤共享，風險共擔，屬實質的合作開發(fā)房地產。

（一）增值稅

出資環(huán)節(jié)增值稅：

因相關政府部門尚未出臺正式文件來明確以土地使用權作價出資是否需要繳納增值稅這一問題，在基礎篇的公司設立環(huán)節(jié)已經(jīng)討論過，一般情況是需要繳納增值稅的，實務中各地操作可能存在差異。具體以各地方規(guī)定為準。

房屋建成后銷售環(huán)節(jié)：

對于C公司開發(fā)完成對外銷售房地產，應按銷售不動產交納增值稅。

契稅

C公司接受A公司以土地使用權出資，對C公司應征收契稅。

企業(yè)所得稅

國稅發(fā) 【2000】第118號《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》，企業(yè)以經(jīng)營活動的部份非貨幣性資產投資入股，應在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售非貨幣性資產和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務，并按規(guī)定計算所得或損失。

投資環(huán)節(jié)：

A公司的投出土地使用權產生了收益，應當繳納企業(yè)所得稅的。

分取利潤：

根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十六條，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益，為免稅收入； A公司、B公司從C公司分配的利潤，免征企業(yè)所得稅

A公司財稅處理：

以土地使用權換取長期股權投資，按《企業(yè)會計準則第7號---非貨幣性資產交換》

（1）按協(xié)議投入土地使用權時

增值稅銷項稅額=45000000/（1+10%）*10%=4 090 909

借：長期股權投資-- C公司45 000 000

       貸：無形資產-土地使用權30 000 000

              營業(yè)外收入                10 909 091

              應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）4 090 909

（2）按投資比例分配利潤時：

占C公司60%，對C實施控制，應按成本法：1500萬元*50%*60%

應收股利=15 000 000*50%*60%=4 500 000

借：應收股利 4 500 000

       貸：投資收益4 500 000

（3）實際分配利潤時：

借：銀行存款 4 500 000

       貸：應收股利 4 500 000

（居民企業(yè)分紅免稅）

B公司會計分析及處理

出資方B公司按《企業(yè)會計準則第2號---長期股權投資》進行投資業(yè)務，按實際支付的價款作為初始投資成本， B占C公司40%，具有重大影響，應采用權益法

（1）按協(xié)議投入資金時

借：長期股權投資-- C公司 30 000 000

       貸：銀行存款                30 000 000

（2）C公司實現(xiàn)利潤時：

借：長期股權投資– 損益調整 6 000 000

       貸：投資收益                     6 000 000

（說明：1500*40%與A公司是有很大區(qū)別，原因在于會計核算方法不同。注意在納稅申報時，權益法下計算的投資收益需要做納稅調減）

（3）按照投資比例分得投資收益時

應收股利=15 000 000*50%*40%=3 000 000

借：銀行存款 3 000 000

       貸：長期股權投資– 損益調整3 000 000

（居民企業(yè)分紅免稅）

C公司會計處理

C公司接受土地使用權及B公司資金

（1）收到A、B出資時：

借：無形資產--土地使用權 （或開發(fā)成本）40 909 091

       應交稅金——應交增值稅（進項稅額）  4 090 909

       銀行存款                   30 000 000

       貸：實收資本--- A公司45 000 000

                            ---- B公司30 000 000

C公司應繳納契稅=40909091*4%=1 636 363.64（萬元）

借：無形資產--土地使用權（或開發(fā)成本） 1 636 363.64

       貸：銀行存款       1 636 363.64

依據(jù)：財稅〔2016〕43號 經(jīng)研究，現(xiàn)將營業(yè)稅改征增值稅后契稅、房產稅、土地增值稅、個人所得稅計稅依據(jù)有關問題明確如下：

1、計征契稅的成交價格不含增值稅。

2、房產出租的，計征房產稅的租金收入不含增值稅。

3、個人轉讓房屋的個人所得稅應稅收入不含增值稅，其取得房屋時所支付價款中包含的增值稅計入財產原值，計算轉讓所得時可扣除的稅費不包括本次轉讓繳納的增值稅。 

4、免征增值稅的，確定計稅依據(jù)時，成交價格、租金收入、轉讓房地產取得的收入不扣減增值稅額。

5、在計征上述稅種時，稅務機關核定的計稅價格或收入不含增值稅。

本通知自2016年5月1日起執(zhí)行。

（2）宣告分配利潤時：

借：利潤分配---應付股利 7 500 000

       貸：應付股利--- A公司     4 500 000

                            --- B公司      3 000 000

（3）分配利潤時

借：應付股利--- A公司  4 500 000

                     --- B公司   3 000 000

       貸：銀行存款             7 500 000

實物分紅的財稅處理

假設上述案例中， C公司年終股東大會決議，對投資各方應分配的利潤采取分配房屋即實物分配的方式，當年建成住宅用房400套，當年銷售300套（假設每套均價33萬元），其中A公司分配房屋15套， B公司分配房屋10套。這里除分配環(huán)節(jié)不同，其他會計與稅務處理與上述相同，在此僅進行分配環(huán)節(jié)的財稅處理分析。

討論：C公司將房屋分配給A公司、 B公司時雙方如何進行涉稅處理?

方法一（過戶方式）：若分配房屋實際過戶到A、B公司名下，則C公司將房屋分配給A公司、 B公司的過程應分解為銷售（開發(fā)票）+分紅。

C公司：

繳納增值稅：（25*33）/（1+10%）*10%=75（萬元）

所得稅：確認相關的銷售收入、扣減對應成本后繳納所得稅。

土地增值稅：按銷售，正常匯算清繳。

財政部、國家稅務總局《關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）規(guī)定，對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅，建成后轉讓的，應征收土地增值稅。但房地產開發(fā)企業(yè)不適用（依據(jù)財稅2006 21號文）。

A、B公司：按照分紅+購入資產處理

所得稅：分紅免稅

增值稅：一般納稅人取得專票進項可以抵扣

契稅：按照增值稅不含稅價繳納

如果A、B各自再以自己名義銷售，按“銷售不動產”征稅。

方法二（不過戶方式）：若分配房屋不實際過戶到A、B公司名下，而是A、B將分配的房屋對外銷售，由C公司與實際購買業(yè)主簽訂合同、辦理過戶，然后將對應房屋銷售所得款項分配給A公司、 B公司，則屬于股東分紅（與現(xiàn)金分紅不同只在于分紅金額不是按照股權比例）。

C公司：按照正常銷售房屋繳稅。

A、B 公司： 不需繳納所得稅（居民企業(yè)間分紅免稅）。

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