房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從以出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)，進(jìn)行開發(fā)到轉(zhuǎn)讓開發(fā)產(chǎn)品過程中會(huì)涉及土地使用稅，那么土地使用稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是如何確定的呢？納稅義務(wù)截止時(shí)間又是如何確定的呢？我們來看一下。

一、土地使用稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅 城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2006]186號(hào)）第二條規(guī)定，以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

如果由于政府相關(guān)部門的原因?qū)е峦恋貨]有按合同約定的時(shí)間交付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，那么土地使用稅又如何繳納呢？

國家層面沒有相關(guān)的政策規(guī)定，部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此問題進(jìn)行了明確，一般有兩種觀點(diǎn)。

第一種觀點(diǎn)：按補(bǔ)充合同或政府有關(guān)部門證明的時(shí)間，確定土地使用稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。如遼寧、安徽、海南等地稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定。

《遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于明確房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的通知》（遼地稅函[2011]225號(hào)）第二條規(guī)定，按照《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》(財(cái)稅[2006]186號(hào))的有關(guān)規(guī)定，對(duì)由于政府動(dòng)遷不及時(shí)等原因，政府沒有按照合同約定的時(shí)間將土地交付給受讓者的，土地受讓人應(yīng)與出讓者簽訂補(bǔ)充協(xié)議，重新明確交付土地的時(shí)間；也可由國土部門出具有效證明，證明該宗土地確因政府的原因改變交付土地的時(shí)間。經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后，可按補(bǔ)充合同或政府有關(guān)部門證明的時(shí)間，確定城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間。

《安徽省地方稅務(wù)局關(guān)于若干稅收政策問題的公告》（安徽省地方稅務(wù)局公告2012年第2號(hào)）第四條規(guī)定，對(duì)以有償方式取得土地使用權(quán)，因政府拆遷等原因未能按照合同約定時(shí)間交付使用的，在未辦理土地使用權(quán)屬證明前，以其與土地管理部門簽訂的補(bǔ)充合同、協(xié)議或者以政府相關(guān)職能部門的補(bǔ)充證明上注明的交付土地時(shí)間的次月起計(jì)算繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。（注：依據(jù)國家稅務(wù)總局安徽省稅務(wù)局公告2018年第20號(hào)的規(guī)定，政府拆遷等交付土地時(shí)間證明已取消，改為政府部門內(nèi)部和政府部門間信息共享的辦理方式）

《海南省地方稅務(wù)局關(guān)于城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（瓊地稅發(fā)[2015]115號(hào)）第一條規(guī)定，對(duì)政府未按照國有建設(shè)用地使用權(quán)有償使用合同約定的期限將土地交付給受讓人，但受讓人已取得國有土地使用權(quán)證的，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于檢發(fā)〈關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定〉的通知》([88]國稅地字第15號(hào))第四條“土地使用稅由擁有土地使用權(quán)的單位和個(gè)人繳納”規(guī)定，受讓人應(yīng)從取得國有土地使用權(quán)證的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。第二條規(guī)定，對(duì)政府未按照國有建設(shè)用地使用權(quán)有償使用合同約定的期限將土地交付給受讓人，且受讓人也未取得國有土地使用權(quán)證的，若土地出、受讓雙方簽訂補(bǔ)充協(xié)議重新約定土地交付時(shí)間，受讓人按重新約定的土地交付時(shí)間次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

第二種觀點(diǎn)：按規(guī)定足額繳納土地使用稅，如江西稅務(wù)的規(guī)定。

《國家稅務(wù)總局江西省稅務(wù)局關(guān)于財(cái)產(chǎn)行為稅若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局江西省稅務(wù)局公告2018年第15號(hào)）第二條第（一）項(xiàng)規(guī)定，對(duì)屬于城鎮(zhèn)土地使用稅征收范圍但實(shí)際有部分或全部無法使用的，以及使用功能受限的土地，納稅人均應(yīng)按規(guī)定足額申報(bào)納稅，其用地方面的糾紛或困難不得影響城鎮(zhèn)土地使用稅的繳納。

二、土地使用稅納稅義務(wù)截止時(shí)間

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅 城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕152號(hào)）第三條規(guī)定，納稅人因房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計(jì)算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末。

財(cái)稅〔2008〕152號(hào)文件中的“房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化”在實(shí)際操作中如何界定呢？我們來看一下部分稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定。

《內(nèi)蒙古自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于進(jìn)一步明確房地產(chǎn)企業(yè)銷售商品房繳納土地使用稅截止時(shí)間的公告》（內(nèi)蒙古自治區(qū)地方稅務(wù)局公告2014年第7號(hào)）第一條規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)銷售的商品房，自房屋交付使用之日的次月，按照交付使用商品房屋的可售建筑面積所應(yīng)分?jǐn)偟耐恋孛娣e調(diào)減應(yīng)稅土地面積。

調(diào)減應(yīng)稅土地面積=已交付使用的可售建筑面積÷房地產(chǎn)可售建筑總面積×開發(fā)初期應(yīng)稅土地總面積

房屋交付使用，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照銷售商品房合同的規(guī)定，將房屋銷售給購房人且購房人已辦理了房屋土地使用權(quán)證或房屋產(chǎn)權(quán)證，房屋所有權(quán)的土地已發(fā)生實(shí)際轉(zhuǎn)移的行為。

對(duì)購房人無法及時(shí)取得土地使用權(quán)證或房屋產(chǎn)權(quán)證的，以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照銷售合同的規(guī)定，將房屋的鑰匙交付給購房人的日期（簽訂《商品房交付通知書》或《商品房驗(yàn)收確認(rèn)書》等）確認(rèn)為房屋已交付使用日期。

《海南省地方稅務(wù)局關(guān)于購銷新建商品房城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的公告》（海南省地方稅務(wù)局公告2017第4號(hào)）第一條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售新建商品房，應(yīng)稅土地的城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)截止時(shí)間為《商品房買賣合同》或其他協(xié)議文件約定房屋交付使用的當(dāng)月末；如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未能按《商品房買賣合同》或其他協(xié)議文件約定時(shí)間交付使用的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)截止時(shí)間為房屋實(shí)際交付使用的當(dāng)月末。

《青島市地方稅務(wù)局關(guān)于明確房地產(chǎn)企業(yè)商品房開發(fā)期間城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（青地稅函[2009]128號(hào)）第二條規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)商品房已經(jīng)銷售的，土地使用稅納稅義務(wù)的截止時(shí)間為商品房實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化即商品房交付使用的當(dāng)月末。商品房交付使用，是指房地產(chǎn)企業(yè)將已建成的房屋轉(zhuǎn)移給買受人占有，其外在表現(xiàn)主要是將房屋的鑰匙交付給買受人。

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