玩命匯總！中級實務(wù)答疑精華90問（第66問：成本法、權(quán)益法和金融資產(chǎn)間相互轉(zhuǎn)換的會計處理）

（一）公允價值計量轉(zhuǎn)換為權(quán)益法的核算【例如：5%（金融資產(chǎn)）→20%（權(quán)益法）】

　　（1）原持有的對被投資單位的股權(quán)投資（不具有控制、共同控制或重大影響的），按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的，因追加投資等原因?qū)е鲁止杀壤仙軌驅(qū)Ρ煌顿Y單位施加共同控制或重大影響的，在轉(zhuǎn)按權(quán)益法核算時，投資方應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則確定的原股權(quán)投資的公允價值加上為取得新增投資而應(yīng)支付對價的公允價值，作為改按權(quán)益法核算的初始投資成本。原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價值與賬面價值之間的差額，以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益。

（2）比較上述計算所得的初始投資成本，與按照追加投資后全新的持股比例計算確定的應(yīng)享有被投資單位在追加投資日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，前者大于后者的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；前者小于后者的，差額應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，并計入當(dāng)期營業(yè)外收入。

（二）公允價值計量或權(quán)益法核算轉(zhuǎn)成本法核算（即通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制企業(yè)合并）

　　投資方原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的權(quán)益性投資，或者原持有對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，因追加投資等原因，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的，即通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制企業(yè)合并，即投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y單位實施控制的。按下列會計處理方法核算（不構(gòu)成“一攬子交易”）：

1.例如：5%（金融資產(chǎn)）→60%（成本法）

　　（1）購買日之前持有的股權(quán)投資，采用金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的，應(yīng)當(dāng)將按照該準(zhǔn)則確定的股權(quán)投資的公允價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。

　　借：長期股權(quán)投資【原持有的股權(quán)投資公允價值＋新增投資成本】

　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)

　　　　　　銀行存款等

　　　　　　投資收益【原投資的公允價值－賬面價值】

　?。?）原持有股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)全部轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當(dāng)期投資收益。

　　借：其他綜合收益

　　　　貸：投資收益

20%（權(quán)益法）→60%（成本法）

　?。?）應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。

　　借：長期股權(quán)投資【原持有的股權(quán)投資賬面價值＋新增投資成本】

　　　　貸：長期股權(quán)投資——投資成本

　　　　　　　　　　　　——損益調(diào)整

　　　　　　　　　　　　——其他綜合收益

　　　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動

　　　　　　銀行存款等

　　（2）購買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算的，相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進行會計處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時相應(yīng)轉(zhuǎn)入處置期間的當(dāng)期損益。其中，處置后的剩余股權(quán)根據(jù)本準(zhǔn)則采用成本法或權(quán)益法核算的，其他綜合收益和其他所有者權(quán)益應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)，處置后的剩余股權(quán)改按金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的，其他綜合收益和其他所有者權(quán)益應(yīng)全部結(jié)轉(zhuǎn)。

　　無會計分錄。

（三）權(quán)益法核算轉(zhuǎn)公允價值計量

　　例如：20%（權(quán)益法）→5%（金融資產(chǎn)）。原持有的對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆担荒茉賹Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響的，應(yīng)改按金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則對剩余股權(quán)投資進行會計處理，按下列會計處理方法核算。

　?。?）處置后的剩余股權(quán)應(yīng)當(dāng)改按金融工具確認(rèn)和計量核算，其在喪失共同控制或重大影響之日的公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)【剩余原持有的股權(quán)投資的公允價值】

　　　　貸：長期股權(quán)投資【剩余原持有的股權(quán)投資的賬面價值】

　　　　　　投資收益

　　（2）原采用權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時，采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進行會計處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　借：其他綜合收益

　　　　資本公積——其他資本公積

　　　　貸：投資收益

（四）成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法或公允價值計量核算（即處置子公司而喪失控制權(quán)）

　　原持有的對被投資單位具有控制的長期股權(quán)投資，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆担荒茉賹Ρ煌顿Y單位實施控制的，按下列會計處理方法核算：

1.例如：60%（成本法）→20%（權(quán)益法）

　　（1）因處置投資等原因?qū)е聦Ρ煌顿Y單位由能夠?qū)嵤┛刂妻D(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實施共同控制的，首先應(yīng)按處置投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。

　?。?）比較剩余長期股權(quán)投資的成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，前者大于后者的，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；前者小于后者的，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，調(diào)整留存收益。

　　借：長期股權(quán)投資——投資成本

　　　　貸：盈余公積

　　　　　　利潤分配——未分配利潤

　?。?）對于原取得投資時至處置投資時（轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算）之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中投資方應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時，對于原取得投資時至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤）中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益；

　　在被投資單位其他綜合收益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入其他綜合收益；除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他原因?qū)е卤煌顿Y單位其他所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入資本公積（其他資本公積）。

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　　　　　　　　　　——其他綜合收益

　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動

　　　　貸：盈余公積　　　　　　

　　　　　　利潤分配——未分配利潤　

　　　　　　投資收益

　　　　　　其他綜合收益

　　　　　　資本公積——其他資本公積

2.例如：60%（成本法）→5%（金融資產(chǎn)）

　?。?）因處置投資等原因?qū)е聦Ρ煌顿Y單位由能夠?qū)嵤┛刂妻D(zhuǎn)為公允價值計量的，首先應(yīng)按處置投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。

　?。?）在喪失控制權(quán)之日剩余股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期投資收益。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)【公允價值】

　　　　貸：長期股權(quán)投資【賬面價值】

　　　　　　投資收益（一）公允價值計量轉(zhuǎn)換為權(quán)益法的核算【例如：5%（金融資產(chǎn)）→20%（權(quán)益法）】

　?。?）原持有的對被投資單位的股權(quán)投資（不具有控制、共同控制或重大影響的），按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的，因追加投資等原因?qū)е鲁止杀壤仙?，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加共同控制或重大影響的，在轉(zhuǎn)按權(quán)益法核算時，投資方應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則確定的原股權(quán)投資的公允價值加上為取得新增投資而應(yīng)支付對價的公允價值，作為改按權(quán)益法核算的初始投資成本。原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價值與賬面價值之間的差額，以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益。

（2）比較上述計算所得的初始投資成本，與按照追加投資后全新的持股比例計算確定的應(yīng)享有被投資單位在追加投資日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，前者大于后者的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；前者小于后者的，差額應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，并計入當(dāng)期營業(yè)外收入。

（二）公允價值計量或權(quán)益法核算轉(zhuǎn)成本法核算（即通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制企業(yè)合并）

　　投資方原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的權(quán)益性投資，或者原持有對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，因追加投資等原因，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的，即通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制企業(yè)合并，即投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y單位實施控制的。按下列會計處理方法核算（不構(gòu)成“一攬子交易”）：

1.例如：5%（金融資產(chǎn)）→60%（成本法）

　　（1）購買日之前持有的股權(quán)投資，采用金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的，應(yīng)當(dāng)將按照該準(zhǔn)則確定的股權(quán)投資的公允價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。

　　借：長期股權(quán)投資【原持有的股權(quán)投資公允價值＋新增投資成本】

　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)

　　　　　　銀行存款等

　　　　　　投資收益【原投資的公允價值－賬面價值】

　?。?）原持有股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)全部轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當(dāng)期投資收益。

　　借：其他綜合收益

　　　　貸：投資收益

20%（權(quán)益法）→60%（成本法）

　?。?）應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。

　　借：長期股權(quán)投資【原持有的股權(quán)投資賬面價值＋新增投資成本】

　　　　貸：長期股權(quán)投資——投資成本

　　　　　　　　　　　　——損益調(diào)整

　　　　　　　　　　　　——其他綜合收益

　　　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動

　　　　　　銀行存款等

　?。?）購買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算的，相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進行會計處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時相應(yīng)轉(zhuǎn)入處置期間的當(dāng)期損益。其中，處置后的剩余股權(quán)根據(jù)本準(zhǔn)則采用成本法或權(quán)益法核算的，其他綜合收益和其他所有者權(quán)益應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)，處置后的剩余股權(quán)改按金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則進行會計處理的，其他綜合收益和其他所有者權(quán)益應(yīng)全部結(jié)轉(zhuǎn)。

　　無會計分錄。

（三）權(quán)益法核算轉(zhuǎn)公允價值計量

　　例如：20%（權(quán)益法）→5%（金融資產(chǎn)）。原持有的對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆?，不能再對被投資單位實施共同控制或重大影響的，應(yīng)改按金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則對剩余股權(quán)投資進行會計處理，按下列會計處理方法核算。

　?。?）處置后的剩余股權(quán)應(yīng)當(dāng)改按金融工具確認(rèn)和計量核算，其在喪失共同控制或重大影響之日的公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)【剩余原持有的股權(quán)投資的公允價值】

　　　　貸：長期股權(quán)投資【剩余原持有的股權(quán)投資的賬面價值】

　　　　　　投資收益

　?。?）原采用權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時，采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進行會計處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　借：其他綜合收益

　　　　資本公積——其他資本公積

　　　　貸：投資收益

（四）成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法或公允價值計量核算（即處置子公司而喪失控制權(quán)）

　　原持有的對被投資單位具有控制的長期股權(quán)投資，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆担荒茉賹Ρ煌顿Y單位實施控制的，按下列會計處理方法核算：

1.例如：60%（成本法）→20%（權(quán)益法）

　?。?）因處置投資等原因?qū)е聦Ρ煌顿Y單位由能夠?qū)嵤┛刂妻D(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實施共同控制的，首先應(yīng)按處置投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。

　　（2）比較剩余長期股權(quán)投資的成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，前者大于后者的，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；前者小于后者的，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，調(diào)整留存收益。

　　借：長期股權(quán)投資——投資成本

　　　　貸：盈余公積

　　　　　　利潤分配——未分配利潤

　?。?）對于原取得投資時至處置投資時（轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算）之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中投資方應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時，對于原取得投資時至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤）中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益；

　　在被投資單位其他綜合收益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入其他綜合收益；除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他原因?qū)е卤煌顿Y單位其他所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入資本公積（其他資本公積）。

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　　　　　　　　　　——其他綜合收益

　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動

　　　　貸：盈余公積　　　　　　

　　　　　　利潤分配——未分配利潤　

　　　　　　投資收益

　　　　　　其他綜合收益

　　　　　　資本公積——其他資本公積

2.例如：60%（成本法）→5%（金融資產(chǎn)）

　?。?）因處置投資等原因?qū)е聦Ρ煌顿Y單位由能夠?qū)嵤┛刂妻D(zhuǎn)為公允價值計量的，首先應(yīng)按處置投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。

　　（2）在喪失控制權(quán)之日剩余股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期投資收益。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)【公允價值】

　　　　貸：長期股權(quán)投資【賬面價值】

　　　　　　投資收益