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您好，實踐中，往往存在房地產(chǎn)公司（一般是母公司）先參與土地中標，然后，再成立一個項目公司（該項目一定是母公司的子公司）對其中標的土地進行獨立開發(fā)的現(xiàn)象。這種房地產(chǎn)母公司中標拿地，后注冊成立項目公司（子公司）開發(fā)的現(xiàn)象，在實踐中存在以下兩種情況： 第一種情況：房地產(chǎn)母公司出錢拿地，獲得土地出讓金收據(jù)，未辦理土地證，擬成立子公司開發(fā)。 房地產(chǎn)母公司已經(jīng)種標拿地，母公司與土地管理部門簽訂《國有土地使用權(quán)出讓協(xié)議》，并交納土地出讓金取得土地出讓金合規(guī)票據(jù)入賬，但是還沒有取得國有土地使用權(quán)證書。然后擬在項目所在地設(shè)立全資子公司或項目公司對該土地進行開發(fā)。 第二種情況：房地產(chǎn)母公司出錢拿地，獲得土地出讓金收據(jù)，并取得土地證，擬成立子公司開發(fā)。 房地產(chǎn)母公司已經(jīng)種標拿地，母公司與土地管理部門簽訂《國有土地使用權(quán)出讓協(xié)議》，并交納土地出讓金，取得國有土地使用權(quán)證書以及取得土地出讓金合規(guī)票據(jù)入賬，然后擬在項目所在地設(shè)立全資子公司或項目公司對該土地進行開發(fā)。 以上兩種情況下的項目公司（子公司）進行開發(fā)建設(shè)，都有一個共同點:母公司名下的土地使用權(quán)必須過戶到母公司后注冊成立的項目公司或子公司。如果母公司就將其中標的土地變更到其子公司名下，讓其子公司進行后期的開發(fā)，面臨一定的稅收風(fēng)險：將被認定為母公司向子公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，必須要依法繳納土地增值稅、增值稅和企業(yè)所得稅等沉重的稅收負擔。到底如何規(guī)避以上稅收風(fēng)險呢？筆者針對以上兩種情況的稅收風(fēng)險進行分析并提出借鑒的稅收風(fēng)險規(guī)避策略。 一、第一種情況的稅收風(fēng)險及規(guī)避策略 1、稅收風(fēng)險分析 由于母公司在土地中標拿地時，土地出讓金是母公司出的，國土部門開具的土地出讓金行政事業(yè)收據(jù)上的抬頭是母公司的名字，而不是今后成立子公司的名字。由于今后成立的子公司從事該母公司中標地塊開發(fā)的前提條件是，母公司中標地塊的土地使用權(quán)必須過戶或變更到子公司名下，才能進行立項和開發(fā)。為此，母公司必須將其中標的土地變更到其子公司名下，可是，雖然國有土地使用權(quán)證在國有土地部門的配合下過戶到畝公司成立的子公司名下，但是國土部門將土地出讓金收據(jù)已經(jīng)開給了房地產(chǎn)母公司，沒有開給擬成立開發(fā)該土地的子公司。存在以下稅收風(fēng)險：子公司在計算土地增值稅、增值稅和企業(yè)所得稅時，將面臨不能扣除，使子公司的稅收成本增加。 2、規(guī)避稅收風(fēng)險的法律依據(jù)分析 （1）國土資發(fā)[2006]114號第十條第（二）款第6項的規(guī)定 根據(jù)國土資源部于2006年5月31日發(fā)布的《招標拍賣掛牌出讓國有土地使用權(quán)規(guī)范（試行）》（國土資發(fā)[2006]114號）第十條第（二）款第6項“申請人競得土地后，擬成立新公司進行開發(fā)建設(shè)的，應(yīng)在申請書中明確新公司的出資構(gòu)成、成立時間等內(nèi)容。出讓人可以根據(jù)招標掛牌出讓結(jié)果，先與競得人簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》，在競得人按約定辦理完新公司注冊登記手續(xù)后，再與新公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》；也可按約定直接與新公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》”的規(guī)定，土地競得人在提交的《投標（競買）申請書》中約定成立新公司進行開發(fā)建設(shè)，并明確新公司的出資構(gòu)成、成立時間等內(nèi)容，在競得人按約定成立新公司后，出讓人與新公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》,以新公司名義受讓國有土地使用權(quán)的，視同出讓人將土地使用權(quán)直接出讓給新公司，按出讓國有土地使用權(quán)征收有關(guān)稅款；否則，屬于土地競得人受讓國有土地使用權(quán)后再將國有土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓至新公司的行為，應(yīng)按轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)征收有關(guān)稅款。 （2）財稅[2016]140號第八條的規(guī)定 《國家稅務(wù)總局關(guān)于明確金融房地產(chǎn)開發(fā)教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財稅[2016]140號）第八條規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（包括多個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)組成的聯(lián)合體）受讓土地向政府部門支付土地價款后，設(shè)立項目公司對該受讓土地進行開發(fā)，同時符合下列條件的，可由項目公司按規(guī)定扣除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向政府部門支付的土地價款。 （一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、項目公司、政府部門三方簽訂變更協(xié)議或補充合同，將土地受讓人變更為項目公司； （二）政府部門出讓土地的用途、規(guī)劃等條件不變的情況下，簽署變更協(xié)議或補充合同時，土地價款總額不變； （三）項目公司的全部股權(quán)由受讓土地的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有。” 根據(jù)此規(guī)定，筆者特別提醒，在適用該文件的規(guī)定時，必須注意以下幾點：第一，以上三個條件必須同時滿足，否則項目公司不可以扣除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向政府部門支付的土地價款。第二，如果存在多個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)組成的聯(lián)合體一起中標拿地，則項目公司的全部股權(quán)必須由參與中標土地的多個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)組成的聯(lián)合體共同持有。如果只要一個房地產(chǎn)企業(yè)參與中標拿地，則項目公司的全部股權(quán)，即100%的股權(quán)必須由該參與土地沖標的一家房地產(chǎn)企業(yè)持有。 （3）法律依據(jù)分析結(jié)論 綜合以上國土資發(fā)[2006]114號第十條第（二）款第6項和財稅[2016]140號第八條的規(guī)定，可以得出以下結(jié)論： 第一，房地產(chǎn)母公司中標拿地，在向國土部門提交土地中標申請書約定：擬成立子公司的出資構(gòu)成、成立時間、子公司開發(fā)母公司中標的土地等內(nèi)容，土地中標后，母公司支付了土地出讓金，未獲得土地證，無論國土部門是否給房地產(chǎn)母公司開具土地出讓金行政事業(yè)收據(jù)或非稅收入繳款書，只要國土部門與房地產(chǎn)母公司簽署《國有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》,或者國土部門直接于母公司擬成立的子公司簽署《國有土地使用權(quán)出讓合同》，土地使用證過戶到母公司擬成立開發(fā)該母公司中標土地的子公司名下，就不視同房地產(chǎn)母公司將其中標的土地轉(zhuǎn)讓給其子公司的行為，而是認定為國土部門將土地出讓給房地產(chǎn)母公司擬成立子公司的行為。房地產(chǎn)母公司不繳納任何稅收。 第二，如果出現(xiàn)自然人中標拿地，然后擬成立獨立法人的公司開發(fā)該自然人中標的土地，只要符合國土資發(fā)[2006]114號第十條第（二）款第6項的規(guī)定，也不視同該自然人轉(zhuǎn)讓該土地到其成立的公司名下的行為，該自然人也不繳納任何稅收。 第三，房地產(chǎn)母公司支付土地出讓金，國土部門向房地產(chǎn)公司開具抬頭為房地產(chǎn)母公司的土地出讓金行政事業(yè)收據(jù)或非稅收入繳款書，能否在子公司列支做成本入賬，子公司能否在計算增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅前進行扣除呢？只要符合國土資發(fā)[2006]114號第十條第（二）款第6項的規(guī)定，視同為國土部門出讓土地給子公司的行為。根據(jù)財稅[2016]140號第八條的規(guī)定以及實質(zhì)重于形式的原則，國土部門向房地產(chǎn)公司開具抬頭為房地產(chǎn)母公司的土地出讓金行政事業(yè)收據(jù)一或非稅收入繳款書可以在子公司做成本入賬，在計征增值稅時進行抵扣，在企業(yè)所得稅前也扣除，但在計算土地增值稅時能否扣除沒有法律依據(jù)。 3、稅收風(fēng)險規(guī)避的合同簽訂技巧 針對第一種情況，應(yīng)采取以下規(guī)避策略： （1）第一種合同簽訂方法：通過《投標（競買）申請書》中的約定進行規(guī)避 第一，母公司（土地競得人）在向國土部門提交的《投標（競買）申請書》中約定以下內(nèi)容： ①擬成立子公司進行開發(fā)建設(shè)； ②擬成立子公司的出資構(gòu)成、成立時間； ③房地產(chǎn)母公司代替擬成立子公司墊付土地出讓金，土地出讓金的收據(jù)等子公司注冊成立后直接開給子公司名下。 第二，與國土部門協(xié)商一致，根據(jù)招標掛牌出讓結(jié)果，國土部門先與房地產(chǎn)母公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》，在房地產(chǎn)母公司辦理完子公司注冊登記手續(xù)后，再與子公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》；或者約定國土部門直接與子公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》。 （2）第二種合同簽訂方法：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、項目公司、政府部門簽訂三方補充協(xié)議，將土地受讓人變更為項目公司。 如果母公司（土地競得人）在向國土部門提交的《投標（競買）申請書》中沒有約定以下內(nèi)容：①擬成立子公司進行開發(fā)建設(shè)；②擬成立子公司的出資構(gòu)成、成立時間；③房地產(chǎn)母公司代替擬成立子公司墊付土地出讓金，土地出讓金的收據(jù)等子公司注冊成立后直接開給子公司名下。則采用簽訂三方協(xié)議進行規(guī)避。 第一，在項目公司的全部股權(quán)由受讓土地的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有，而且政府部門出讓土地的用途、規(guī)劃、土地價款總額等條件不變的情況下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、項目公司、政府部門三方簽訂變更協(xié)議或補充合同，將土地受讓人變更為項目公司。 第二，將國土部門開給房地產(chǎn)母公司的土地出讓金收據(jù)，到國土部門和財政部門協(xié)商換成子公司抬頭的土地出讓金收據(jù)。如果換不成子公司抬頭的收據(jù)，則將國土部門開給房地產(chǎn)母公司的土地出讓金收據(jù)在子公司進行入賬進土地成本。 （3）最優(yōu)規(guī)避策略：第一種合同簽訂方法 以上兩種合同簽訂方法中，由于考慮到國土部門開給房地產(chǎn)母公司的土地出讓金收據(jù)，到國土部門和財政部門很難協(xié)商一致，換成子公司抬頭的土地出讓金收據(jù)。將在土地增值稅前很難扣除，所以，筆者建議最好采用規(guī)避策略一的方法更妥當。 二、第二種情況的稅收風(fēng)險及規(guī)避策略的合同簽訂技巧 1、法律稅收風(fēng)險分析 第二種情況與第一種情況相比，房地產(chǎn)母公司取得國有土地使用權(quán)證書，在法律上該土地使用權(quán)是房地產(chǎn)母公司。因此，房地產(chǎn)母公司支付土地出讓金并獲得合規(guī)票據(jù)，必須在房地產(chǎn)公司母公司里入賬進土地成本，然后母公司將其中標拿的土地，過戶到其設(shè)立的全資子公司或項目公司是一種土地轉(zhuǎn)讓行為。這將面臨一定的稅收和法律風(fēng)險。 （1）法律風(fēng)險。房地產(chǎn)公司母公司將其中標拿的土地過戶到其擬成立的子公司進行開發(fā)，是一種違法行為。 根據(jù)《中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法》第三十九條的規(guī)定，以出讓方式取得土地使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，應(yīng)當符合下列條件：（一）按照出讓合同約定已經(jīng)支付全部土地使用權(quán)出讓金，并取得土地使用權(quán)證書；（二）按照出讓合同約定進行投資開發(fā)，屬于房屋建設(shè)工程的，完成開發(fā)投資總額的百分之二十五以上，屬于成片開發(fā)土地的，形成工業(yè)用地或者其他建設(shè)用地條件?；诖艘?guī)定，房地產(chǎn)母公司將中標拿的屬于房屋建設(shè)工程的土地，沒有進行任何資金投入對該土地進行開發(fā)，即使進行了投入開發(fā)，如果投資額達不到開發(fā)投資總額的百分之二十五以上，房地產(chǎn)母公司就不可以將該土地轉(zhuǎn)讓到其子公司名下，讓子公司進行開發(fā)。是一種違法行為，根據(jù)《中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法》第六十六條的規(guī)定，由縣級以上人民政府土地管理部門沒收違法所得，可以并處罰款。 （2）稅收風(fēng)險分析 如果房地產(chǎn)母公司對其中標拿的土地進行投資開發(fā)，投資超過投資總額的25%，則意味著房地產(chǎn)母公司投資的不再是單純的土地使用權(quán)，而是在建工程或在建項目投資，應(yīng)按照不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓來交增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅。但是房地產(chǎn)母公司面臨繳納較多稅收的風(fēng)險。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅宣傳提綱>的通知》(國稅函發(fā)[1995]110號)第六條第（二）的規(guī)定，對取得土地使用權(quán)后投入資金，將生地變?yōu)槭斓剞D(zhuǎn)讓的，計算其增值額時，允許扣除取得土地使用權(quán)時支付的地價款、交納的有關(guān)費用，和開發(fā)土地所需成本再加計開發(fā)成本的20％以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金?；诖艘?guī)定，如果房地產(chǎn)母公司對其中標拿的土地進行投資開發(fā)，投資超過投資總額的25%，轉(zhuǎn)讓到其子公司名下，土地增值稅加計扣除時，不可以扣除土地成本，房地產(chǎn)母公司將承擔較重的土地增值稅。 2、規(guī)避法律稅收風(fēng)險的法律依據(jù)分析 （1）財稅【2014】109號）第三條的規(guī)定 《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅【2014】109號）第三條的規(guī)定，對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認損益的，可以選擇按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理： 第一，劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認所得。 第二，劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。 第三，劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。 （2）財稅〔2015〕37號第六條第二款的規(guī)定 《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號）第六條第二款規(guī)定：“同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅?！?（3）財稅【2014】116號第二條的規(guī)定 《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅【2014】116號）第二條規(guī)定：“企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)對非貨幣性資產(chǎn)進行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎(chǔ)后的余額，計算確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得?！?（4）法律依據(jù)分析結(jié)論 根據(jù)以上稅收法律依據(jù)，房地產(chǎn)母公司將其中標拿的土地，在沒有投入進行開發(fā)的情況下，要實現(xiàn)將土地過戶到其子公司名下，只有兩種模式選擇：一是母公司將其中標拿的土地，評估作價進行投資入股到其子公司名下。二是母公司按照凈值無償劃撥到其子公司名下。在這兩種模式中，母公司按照凈值無償劃撥到其子公司名下，母公司可以享受更多的稅收優(yōu)惠政策，實現(xiàn)節(jié)稅的效果。 3、稅收風(fēng)險規(guī)避策略的合同簽訂技巧：母公司與子公司簽訂土地?zé)o償劃撥協(xié)議，避免母公司與子公司簽訂土地投資協(xié)議。母公司與其成立的準備開發(fā)其中標地塊的子公司簽訂按照土地賬面價值劃轉(zhuǎn)協(xié)議，而不能簽訂土地投資入股協(xié)議，否則母公司將承擔一定的稅收成本。具體以案例進行論證。 案例分析 某房地產(chǎn)企業(yè)將土地變更到其全資子公司名下開發(fā)節(jié)稅的合同簽訂技巧 1、基本情況 A公司于2016年3月1日，以120萬元/畝的價格,通過招投標手續(xù)購入白湖片區(qū)D8地塊共52畝，現(xiàn)國土部門對該片區(qū)綜合評估約為140萬元/畝。A公司領(lǐng)導(dǎo)層商議一致同意:將白湖片區(qū)D8地塊過戶到A公司100%控股下的具有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的全資子公司B公司名下進行綜合開發(fā)。但該地塊如何變更到B公司名下,面臨兩種合同簽訂方案:一是A公司與B公司簽訂：將該地塊按賬面凈值劃轉(zhuǎn)到B公司名下的土地劃轉(zhuǎn)協(xié)議;二是A公司與B公司簽訂：將該地塊以增資擴股形式的投資入股到B公司名下的協(xié)議。請分析兩種合同的涉稅成本。 2、涉稅成本分析 第一種合同簽訂方法（資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)方案）的涉稅成本分析如下： （1）A公司需繳納的稅收成本 ①企業(yè)所得稅的處理 根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅【2014】109號）第三條的規(guī)定，對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認損益的，可以選擇按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理： 第一，劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認所得。 第二，劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。 第三，劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。 基于以上稅收政策規(guī)定，因此A公司按賬面凈值將土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)到B公司，A公司不需繳納企業(yè)所得稅。 ②增值稅、土地增值稅的處理 由于本案例中的A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2015年第40號）第一條第（二）的規(guī)定，100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理?；谝陨隙愂照叩囊?guī)定，A公司的賬務(wù)處理如下： 借：資本公積/實收資本（賬面凈值） 貸：無形資產(chǎn)——土地（土地的賬面凈值） 根據(jù)會計核算可以發(fā)現(xiàn)，A公司按原賬面價值劃轉(zhuǎn)，無增值，因此，無需繳納增值稅、土地增值稅。 ③印花稅的處理 A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下的行為，按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。 120×52×0.05%=3.12（萬元） （2）B公司需繳納的稅收成本 ①契稅的處理 《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號）第六條第二款規(guī)定：“同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅?！被诖艘?guī)定，B公司接受A公司劃轉(zhuǎn)土地資產(chǎn)，不需繳納契稅。 ②印花稅的處理 A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下的行為，按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。B公司繳納印花稅為:120×52×0.05%=3.12（萬元） 第一種方案下的總稅收成本為：6.24萬元。 第二種合同簽訂方法（投資擴股方式）的涉稅成本分析如下： （1）A公司需繳納的稅收成本 ①增值稅的處理 《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十條：銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)。第十一條：有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益。財稅[2016]36號文附件二《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條：適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。取得不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產(chǎn)，不包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目。根據(jù)上述規(guī)定可以得出，企業(yè)將無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股換取被投資企業(yè)股權(quán)的行為屬于有償取得“其他經(jīng)濟利益”，且被投資企業(yè)取得不動產(chǎn)包括“接受投資入股”形式取得的不動產(chǎn)，其進項稅額準予從銷項稅額中抵扣。這就意味著企業(yè)以土地等無形資產(chǎn)和房屋等不動產(chǎn)投資應(yīng)作為銷售繳納增值稅，并可計算銷項稅額、開具增值稅專用發(fā)票給被投資企業(yè)作為抵扣進項稅額的憑據(jù)。因此以非貨幣性資產(chǎn)投資要視同銷售繳納增值稅。 《關(guān)于進一步明確全面推開營改增試點有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費公路通行費抵扣等政策的通知》（財稅[2016]47號）第三條第（二）項規(guī)定：“納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費用減去取得該土地使用權(quán)的原價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算繳納增值稅?！被诖艘?guī)定，A公司以白湖片區(qū)D8地塊增資擴股到B公司，需繳納增值稅(140-120）×52÷（1+5%）×5%=49.5（萬元） ②印花稅的處理 按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。 140×52×0.05%=3.64（萬元） ③土地增值稅的處理 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)發(fā)生轉(zhuǎn)讓國有土地及其地上建筑物的行為，是土地增值稅的納稅義務(wù)人?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第三條第（一）規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)。”《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》(財稅[2015]5)第四條規(guī)定:“單位、個人在改制重組時以國有土地、房屋進行投資，對其將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到被投資的企業(yè)，暫不征土地增值稅?！钡谖鍡l規(guī)定：“上述改制重組有關(guān)土地增值稅政策不適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)?！币虼?，本案例中的房地產(chǎn)A公司需繳納土地增值稅： 土地增值稅=【140×52÷（1+5%） -（120×52÷（1+5%） +3.64）】×30%=296.05萬元 ④企業(yè)所得稅 《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅【2014】116號）第二條規(guī)定：“企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)對非貨幣性資產(chǎn)進行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎(chǔ)后的余額，計算確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。”基于此規(guī)定，A公司將土地投資擴股到B公司名下，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。 【（140-120） ÷（1+5%） ×52-（3.64+296.05）】×25%=172.7（萬元） A公司需繳納稅費合計：3.64+296.05 + 172.7 =472.39（萬元）。 （2）B公司需繳納稅費 ①契稅的處理 140×52÷（1+5%）×3%=208（萬元） ②印花稅的處理 按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。 140×52×0.05%=3.64（萬元） B公司需繳納稅費合計： 208+3.64=211.04（萬元) 第二種方案下，雙方繳納稅費合計：472.39+211.04=684.03(萬元). 但是，房地產(chǎn)企業(yè)B公司取得該土地的入賬成本比第一方案的土地入賬成本多52畝×（140-120） ÷（1+5%）=990.5（萬元），考慮到加計扣除30%，第二種方案下的開發(fā)成本（土地成本加上加計扣除成本）比第一種方案下多990.5×（1+30%)=1020.2(萬元)。B公司未來計算土地增值稅時，增值額少1020.2萬元，按照最低一檔稅率30%計算，至少可以少繳納土地增值稅306.1萬元（ 1020.2×30%）和少繳納企業(yè)所得稅178.53萬元[（ 1020.2-306.1 ）×25%]?；谝陨戏治?，選擇第二種方案的綜合稅收成本為199.4萬元（684.03-306.1 - 178.53 ）。 3、分析結(jié)論 通過以上涉稅成本分析，土地劃轉(zhuǎn)方案雙方需繳納的稅費比投資方案節(jié)約稅款為193.16萬元（ 199.4萬元-6.24）。因此，簽訂第一種合同更節(jié)稅。