土地使用權(quán)，是指國(guó)家準(zhǔn)許某企業(yè)在一定期間內(nèi)對(duì)國(guó)有土地享有開(kāi)發(fā)、利用、經(jīng)營(yíng)的權(quán)利。
作為無(wú)形資產(chǎn)處理企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開(kāi)發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，其賬面價(jià)值不與地上建筑物合并計(jì)算成本，仍作為無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷(xiāo)和提取折舊。如企業(yè)采用分期付款方式購(gòu)買(mǎi)土地使用權(quán)，且在合同中規(guī)定的付款期限比較長(zhǎng)，購(gòu)買(mǎi)土地使用權(quán)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，其成本按購(gòu)買(mǎi)價(jià)的現(xiàn)值確定。
【例1】公司于20×7年1月1日取得乙公司一塊土地使用權(quán)，用于自行開(kāi)發(fā)建造廠房，由于該公司資金周轉(zhuǎn)比較緊張，經(jīng)與對(duì)方協(xié)商采用分期付款方式支付款項(xiàng)。合同規(guī)定，該土地使用權(quán)總價(jià)款為700萬(wàn)元，首次付款100萬(wàn)元，剩余款項(xiàng)每年年末支付200萬(wàn)元，3年付清。假設(shè)銀行同期貸款利率為8%,不考慮其他稅費(fèi)。要求，根據(jù)有關(guān)資料計(jì)算土地使用權(quán)的現(xiàn)值、未確認(rèn)融資費(fèi)用及其分?jǐn)偙�，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
�。�1）計(jì)算土地使用權(quán)現(xiàn)值=100+200×（P/A,8%,3）=100+200×2.5771=615.42（萬(wàn)元）
未確認(rèn)融資費(fèi)用=700-615.42= 84.58（萬(wàn)元）（融資費(fèi)用分?jǐn)偘磳?shí)際利率法）
�。�2）會(huì)計(jì)分錄
�、偈状胃犊顣r(shí)
借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 6154200
未確認(rèn)融資費(fèi)用 845800
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——乙公司 6000000
銀行存款 1000000
�、�20×7年12月31日付款時(shí)
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——乙公司 2000000
貸：銀行存款 2000000
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 412336
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 412336
20×8年12月31日和20×9年12月31日付款時(shí)與之相似（略）。
作為建造成本處理房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本。按照取得土地使用權(quán)支付的金額，借記“在建工程”等科目，貸記“銀行存款”等科目。
【例2】某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得一塊土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的商品房，該土地使用權(quán)價(jià)款為200萬(wàn)元，以銀行存款支付；商品房建造完工，經(jīng)驗(yàn)收合格待出售，該商品房建造總成本為1000萬(wàn)元。要求，根據(jù)有關(guān)資料編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
�。�1）取得土地使用權(quán)時(shí)
借：在建工程——商品房 2000000
貸：銀行存款 2000000
�。�2）結(jié)轉(zhuǎn)商品房建造成本時(shí)
借：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品——商品房 10000000
貸：在建工程——商品房 10000000
作為固定資產(chǎn)處理企業(yè)外購(gòu)的房屋建筑物，實(shí)際支付的價(jià)款中包括土地以及建筑物的價(jià)值，則應(yīng)當(dāng)對(duì)支付的價(jià)款按照合理的方法在土地和地上建筑物之間進(jìn)行分配；如果確實(shí)無(wú)法在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)核算。
作為投資性房地產(chǎn)處理企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，將其用于出租或作為增值目的時(shí)，應(yīng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)分為以成本模式計(jì)量和以公允價(jià)值模式計(jì)量?jī)煞N核算模式。
企業(yè)將自用土地使用權(quán)或建筑物轉(zhuǎn)換為以成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)建筑物或土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)換日的原價(jià)、累計(jì)折舊、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。按其賬面余額，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“固定資產(chǎn)”或“無(wú)形資產(chǎn)”科目；按已計(jì)提的折舊或攤銷(xiāo)，借記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）”科目；原已計(jì)提減值準(zhǔn) 備的，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”或“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。
企業(yè)將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)土地使用權(quán)或建筑物在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)-- -成本”科目，按已計(jì)提的累計(jì)攤銷(xiāo)或累計(jì)折舊，借記“累計(jì)攤銷(xiāo)”或“累計(jì)折舊”科目；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按其賬面余額，貸記“無(wú)形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”科目。同時(shí)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，按其差額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。待該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)處置時(shí)，因轉(zhuǎn)換計(jì)入資本公積的部分應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。