近日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅[2009]87號）。與以前相比，企業(yè)取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)所得稅的新舊政策變化，筆者做了如下歸納。
明確收到資金的時(shí)間和不征稅條件
《關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2008]151號）曾明確，對企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。與之相比，財(cái)稅[2009]87號文件對相關(guān)問題規(guī)定得更為具體：
1、財(cái)稅[2009]87號文件規(guī)定，在2008年1月1日～2010年12月31日期間，企業(yè)從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合文件所列條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。也就是說，該文規(guī)范的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，只限于企業(yè)在2008年1月1日～2010年12月31日期間收到的資金。文件進(jìn)一步明確了資金的來源渠道，即資金來源于縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門，而不僅限于財(cái)政部門。
2、財(cái)稅[2009]87號文件具體明確了收到的財(cái)政性資金作為不征稅收入的條件，即：（1）企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定了該資金的專項(xiàng)用途；（2）財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（3）要求企業(yè)對該資金的取得及發(fā)生的支出應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行核算。
需要注意的是：
1、撥付文件中規(guī)定的專項(xiàng)用途，依據(jù)財(cái)稅[2008]151號文件要求，必須是由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，地方政府規(guī)定專項(xiàng)用途的財(cái)政性資金不適用該文。
2、文件對取得的不作為征稅收入的財(cái)政性資金核算提出了具體要求，即該資金的取得與支出必須進(jìn)行單獨(dú)核算，�？顚Ｓ�。
3、對不征稅財(cái)政性資金的支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷也不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
4、文件強(qiáng)調(diào)對不征稅財(cái)政性資金進(jìn)行追蹤管理。文件規(guī)定，企業(yè)將符合條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計(jì)入取得該資金第6年的收入總額；重新計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。該規(guī)定實(shí)際上是對企業(yè)使用不征稅財(cái)政性資金的時(shí)間提出了要求，這對提高財(cái)政性資金使用效益、發(fā)揮財(cái)政性資金推動產(chǎn)業(yè)升級和企業(yè)發(fā)展的引導(dǎo)作用有著積極意義。在財(cái)稅[2008]151號文件中并無這條規(guī)定，也就是說，該規(guī)定實(shí)際上目前只適用于企業(yè)在2008年1月1日~2010年12月31日期間取得的具有專項(xiàng)用途的財(cái)政性資金。應(yīng)注意的是，如果企業(yè)取得該資金在5年（60個(gè)月）內(nèi)未全部使用，無論結(jié)余部分是否繳回財(cái)政或其他撥付資金的政府部門，對于已使用部分都應(yīng)該作為不征稅收入，只就未使用部分計(jì)入取得該資金第6年的收入總額。由于未使用部分已按應(yīng)稅收入處理，相應(yīng)的支出也應(yīng)允許在形成費(fèi)用，或者在所形成的資產(chǎn)折舊、攤銷時(shí)在稅前扣除。
綜上所述，財(cái)稅[2009]87號文件對企業(yè)取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的所得稅處理原則與財(cái)稅[2008]151號文件并無實(shí)質(zhì)性變化，只是對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的所得稅處理，提出了更細(xì)化的條件和更具體的管理要求。
收到專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的會計(jì)處理
企業(yè)從政府財(cái)政部門及其他部門取得具有專項(xiàng)用途的不征稅財(cái)政性資金，符合無償性、直接取得資產(chǎn)及非政府投入資本的特征，根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助》，應(yīng)作為政府補(bǔ)助處理。
無論該資金與收益相關(guān)還是與資產(chǎn)相關(guān)，在實(shí)際收到時(shí)都應(yīng)計(jì)入“遞延收益”科目，只有在相關(guān)支出實(shí)際發(fā)生，或形成的資產(chǎn)計(jì)算折舊、攤銷期間，再從“遞延收益”科目轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。由于收到的財(cái)政性資金可以在5年（60個(gè)月）內(nèi)使用，所以在收到該資金時(shí)，是否確認(rèn)所得稅暫時(shí)性差異，應(yīng)分不同情況處理：
1、如果收到的資金在5年（60個(gè)月）內(nèi)全部支出，則企業(yè)在實(shí)際收到該財(cái)政性資金時(shí)應(yīng)計(jì)入“遞延收益”科目，稅法與會計(jì)處理一致。
2、如果收到的資金在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出或未全部發(fā)生支出，又未繳回有關(guān)部門，反映在“遞延收益”科目中的余額，會計(jì)上暫不確認(rèn)收入，稅法上應(yīng)在取得該資金第6年計(jì)入收入總額，所以在第6年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。