現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制審計：以中石油公司為例

來源: 孟憲巨編輯： 2009/11/03 15:25:07　　字體：大小

　　現(xiàn)代內(nèi)部控制理論認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部控制是一個由多目標(biāo)、多層次、多要素、多個子系統(tǒng)組成的有機(jī)整體。中石油公司建立了以《COSO內(nèi)部控制整體框架》為理論基礎(chǔ)的現(xiàn)代內(nèi)部控制體系，為全面開展內(nèi)部控制體系審計和評價提供了較好的環(huán)境基礎(chǔ)，使內(nèi)部審計能夠以較寬的視野，對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行全面的、系統(tǒng)的分析和評價。

　　內(nèi)部控制審計目標(biāo)要以企業(yè)目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)

　　對一個單位內(nèi)部控制體系進(jìn)行全面審計，首先要從分析企業(yè)目標(biāo)著手，考慮監(jiān)管環(huán)境等因素對企業(yè)目標(biāo)的影響以及審計資源的限制等情況，根據(jù)重要性原則，對企業(yè)目標(biāo)進(jìn)行分類、排序，最終確定審計目標(biāo)。審計目標(biāo)盡可能與企業(yè)目標(biāo)保持一致，以幫助和促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　　中石油現(xiàn)行內(nèi)控體系建設(shè)是按照境外上市地法律要求，以實(shí)現(xiàn)財務(wù)報告可靠性為主要目標(biāo)。因此，中石油開展的企業(yè)內(nèi)部控制審計，將財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性作為內(nèi)部控制體系評價的首要目標(biāo)。同時，考慮到企業(yè)內(nèi)部控制是由多個目標(biāo)組成，內(nèi)部審計適當(dāng)兼顧內(nèi)控的效率、效果、法律遵循性等長期發(fā)展目標(biāo)，體現(xiàn)為企業(yè)服務(wù)的職能。

　　按照“目標(biāo)導(dǎo)向—風(fēng)險分析—關(guān)鍵控制”的基本原則和總體思路，確定審計范圍，突出對重點(diǎn)單位和關(guān)鍵控制的審計

　　中石油貫徹“目標(biāo)導(dǎo)向—風(fēng)險分析—關(guān)鍵控制”基本原則和思路，審計項(xiàng)目以企業(yè)目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)，通過對公司層面和業(yè)務(wù)層面、信息層面控制風(fēng)險的分析，確定關(guān)鍵控制，審計時將注意力集中在影響企業(yè)目標(biāo)的重要風(fēng)險和關(guān)鍵控制上。這種思路貫穿于審計項(xiàng)目的始終，體現(xiàn)在以下幾個方面：

　?。?）目標(biāo)分析

　　從企業(yè)總體目標(biāo)出發(fā)，細(xì)分不同的子目標(biāo)，識別與目標(biāo)對應(yīng)的風(fēng)險，剔除與企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)無關(guān)的風(fēng)險，確定公司層面控制風(fēng)險。

　?。?）公司層面風(fēng)險分析

　　在較大范圍和較高的層面識別具有全局性的、統(tǒng)領(lǐng)性的重要風(fēng)險，以確定影響公司目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的重要管理領(lǐng)域，再考慮與重要管理領(lǐng)域的關(guān)聯(lián)性等風(fēng)險因素，分析確定與重要領(lǐng)域相對應(yīng)的重要業(yè)務(wù)單位（基層單位），確定審計范圍。若重要管理領(lǐng)域不涉及基層單位的，人力資源政策等由公司層面直接管理和控制，則分析這些僅涉及公司層面的風(fēng)險控制，確定公司層面關(guān)鍵控制。

　　（3）業(yè)務(wù)層面風(fēng)險分析

　　對確定的重要業(yè)務(wù)單位中的重要業(yè)務(wù)流程，進(jìn)一步進(jìn)行風(fēng)險分析，確定本業(yè)務(wù)流程中的重要風(fēng)險，最終確定業(yè)務(wù)流程中的關(guān)鍵控制。

　　（4）信息層面風(fēng)險分析

　　針對重要財務(wù)系統(tǒng)中容易出現(xiàn)財務(wù)風(fēng)險的關(guān)鍵權(quán)限，以及關(guān)鍵崗位通過相應(yīng)的手段進(jìn)行審計，以確定其業(yè)務(wù)流程中的關(guān)鍵控制。

　　審計內(nèi)容按照COSO內(nèi)控五要素作為評價基礎(chǔ)

　　審計項(xiàng)目前期，對被審計單位進(jìn)行縱向分析，確定重要管理領(lǐng)域、重要業(yè)務(wù)單位、重點(diǎn)審計內(nèi)容，即關(guān)鍵控制；審計過程中，則將關(guān)鍵控制在橫向上落腳于COSO內(nèi)控五要素，即通過對控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)督等內(nèi)容的審查和測試，確保內(nèi)部控制審計全面覆蓋企業(yè)內(nèi)控體系。從內(nèi)容上既包含了控制環(huán)境等軟要素控制，又包含了具體業(yè)務(wù)流程的控制；從控制層面上，涉及企業(yè)戰(zhàn)略層在內(nèi)的所有控制層級，覆蓋全部重要業(yè)務(wù)單位和重要業(yè)務(wù)活動。通過風(fēng)險分析等理論的應(yīng)用，體現(xiàn)了風(fēng)險管理的實(shí)質(zhì)，使內(nèi)部控制審計在理論和實(shí)踐上都站在一個較高的起點(diǎn)上，推進(jìn)其向風(fēng)險管理審計發(fā)展。

　　推行相對固定的審計程序和管理模式，全面規(guī)范內(nèi)部控制審計操作

　　大中型企業(yè)的內(nèi)控審計項(xiàng)目，經(jīng)常要分成多個審計小組，負(fù)責(zé)不同的基層單位或不同的管理領(lǐng)域，并分階段完成。中石油通過細(xì)化審計方案，采用相對固定的審計程序模式，使不同的審計人員和審計小組完成的審計工作能夠統(tǒng)一規(guī)范。如審前調(diào)查階段和現(xiàn)場審計的初期，集中審計組的骨干力量集中完成目標(biāo)、風(fēng)險、控制分析，提前制作各種調(diào)查問卷、調(diào)查表、評價、打分標(biāo)準(zhǔn)等，對于具體審計內(nèi)容，事先編寫出相對固定的審計工作表，詳細(xì)列明審計內(nèi)容、審計方式、方法和步驟，現(xiàn)場審計時，再根據(jù)具體情況進(jìn)行適當(dāng)修改，以后同類或類似的審計項(xiàng)目，均可以借鑒使用。

　　綜合運(yùn)用各種審計技術(shù)和方法

　　內(nèi)部控制審計一般方法包括詢問、觀察、檢查和再執(zhí)行以及由這些方法演變的方法，實(shí)際工作中往往是多種方法綜合使用。

　?。ㄒ唬┕緦用鎯?nèi)部控制審計常用的方法

　　公司層面涉及高管基調(diào)、人力政策、權(quán)責(zé)分配、人員機(jī)構(gòu)等軟要素控制較多，審計時要與不同控制層面的人員進(jìn)行訪談、發(fā)放調(diào)查問卷和調(diào)查表或知識技能考試等，了解公司的政策程序、管理基調(diào)和氛圍，以便對控制基礎(chǔ)環(huán)境做出趨勢性判斷，或?yàn)闃I(yè)務(wù)層面審計指出重點(diǎn)等。審計中按不同的控制層面和人員，區(qū)別使用以下方法（見表1）。

　?。ǘI(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制審計常用方法

　　1.設(shè)計層面內(nèi)控審計較實(shí)用的方法為“跟單測試法”。該方法是對一項(xiàng)業(yè)務(wù)由始至終進(jìn)行穿行測試，可幫助審計人員盡快熟悉、理解業(yè)務(wù)流程，驗(yàn)證重要風(fēng)險和設(shè)計的關(guān)鍵控制的完整性、合理性和有效性，查看業(yè)務(wù)流程中存在的重要風(fēng)險是否被識別，相應(yīng)的關(guān)鍵控制是否被確認(rèn)并準(zhǔn)確記錄，是否制定了與控制實(shí)施相關(guān)制度以及控制是否被準(zhǔn)確執(zhí)行等。

　　2.執(zhí)行層面內(nèi)控審計常使用“抽樣審計與詳細(xì)審計結(jié)合”的方法。在基于內(nèi)部控制與重要性水平評估的基礎(chǔ)上進(jìn)行抽樣，在對關(guān)鍵控制進(jìn)行抽樣測試時，當(dāng)發(fā)現(xiàn)例外事項(xiàng)，或是對某一樣本產(chǎn)生懷疑時，再擴(kuò)大樣本的數(shù)量或?qū)δ骋粯颖镜臉I(yè)務(wù)流程進(jìn)行詳細(xì)審計，分析產(chǎn)生原因和造成的影響。

　　3.計算機(jī)輔助審計法。利用計算機(jī)技術(shù)對各種信息系統(tǒng)控制進(jìn)行檢查。如繞過計算機(jī)審計，即根據(jù)對輸入與輸出結(jié)果的檢查，判斷其處理過程的正確性，是否建立健全相應(yīng)的控制；通過計算機(jī)審計，即對信息處理系統(tǒng)及程序進(jìn)行檢查，在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步審查信息系統(tǒng)處理結(jié)果的方法；利用計算機(jī)審計，即以計算機(jī)為工具，輔助審計人員完成某些審計工作的方法。如SQL語句查詢審計法等。

　　審計評價采取定性和定量評價相結(jié)合的方式

　　中石油在總部層面制定了基于財務(wù)報告可靠性的內(nèi)部控制缺陷評價標(biāo)準(zhǔn)，其評價方法較為復(fù)雜。作為成本中心的地區(qū)公司及其下屬單位，內(nèi)控審計目標(biāo)、評價指標(biāo)都存在較大差別，不太適用上述標(biāo)準(zhǔn)。為使審計結(jié)論更客觀，有據(jù)可依，也可以嘗試采用一些簡單實(shí)用的內(nèi)控評價方法。

　?。ㄒ唬┕緦用婵刂戚^難使用量化的方法，一般采用定性判斷，具備條件的可嘗試標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)?shù)法

　　公司層面控制缺陷通常不會直接導(dǎo)致信息錯報，但會增加業(yè)務(wù)層面信息錯報的可能性。因此公司層面控制缺陷評估基本上是采用定性判斷，即逐項(xiàng)分析缺陷主題、缺陷性質(zhì)等因素，判斷缺陷可能導(dǎo)致錯報的影響程度和錯報發(fā)生可能性。如果可以聘請對被審計單位情況較為熟悉的內(nèi)控專家，由專家給出標(biāo)準(zhǔn)分、審計人員經(jīng)過測試給出實(shí)際得分。

　?。ǘI(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制審計結(jié)果采用定量分析和定性判斷結(jié)合的方法

　　業(yè)務(wù)層面內(nèi)控審計評價采用標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)?shù)法，將不同的定量或定性的問題統(tǒng)一折算成標(biāo)準(zhǔn)分值，使不同問題相互之間具有可比性，得出客觀正確的評價。如經(jīng)過風(fēng)險分析列入業(yè)務(wù)層面審計范圍的4個重要管理領(lǐng)域的總分值為100分，審計扣5分，業(yè)務(wù)活動部分實(shí)際得95分（見表2）。

　　在定性評價中，可以設(shè)定被審計單位可能違反規(guī)定的條件和扣分標(biāo)準(zhǔn)，如設(shè)定違反6項(xiàng)性質(zhì)較為嚴(yán)重的問題及相應(yīng)的違規(guī)金額數(shù)量，存在6項(xiàng)問題之一的單位，即使定量評價在60分以上，總體評價仍為“較差”等次；存在6項(xiàng)問題之一且違規(guī)金額超出規(guī)定2倍以上的，總體評價為“差”。

　?。ㄈζ髽I(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行綜合評價

　　針對所評價的內(nèi)控體系，建立起整個體系與控制要素的對應(yīng)關(guān)系，總分設(shè)為100分，由專家確定各要素的分?jǐn)?shù)（權(quán)重），將各要素的打分結(jié)果除以100再乘其權(quán)重，得出最終分?jǐn)?shù)。匯總?cè)靠刂埔氐梅?，算出?nèi)控體系綜合得分。根據(jù)總分值再定性劃分為幾個等次，如好（90分以上）、較好（80～90分）、一般（70～80分）、較差（60～70分）和差（60分以下）5個等次，以此進(jìn)行最終評價（如表3）。