非營利組織是市場經(jīng)濟(jì)社會(huì)中除市場和政府之外的第三部門，是依據(jù)一定法律成立的，具有穩(wěn)定的組織形式、固定成員和領(lǐng)導(dǎo)結(jié)構(gòu)的，在政府組織和企業(yè)組織之外而獨(dú)立運(yùn)作，發(fā)揮特定的社會(huì)功能、不以營利為目的、關(guān)注于特定的或普遍的公眾、公益事業(yè)的民間團(tuán)體。它提供部分公共產(chǎn)品與服務(wù)，強(qiáng)調(diào)個(gè)人奉獻(xiàn)、成員互益等價(jià)值觀念。

　　一、中外民間非營利組織會(huì)計(jì)制度的比較分析

　�。ㄒ唬┟耖g非營利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)比較。

　　美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在第4號財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《非營利機(jī)構(gòu)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》中，對非營利機(jī)構(gòu)列示了二十多類會(huì)計(jì)信息使用者，其中主要包括資本財(cái)產(chǎn)供應(yīng)者、服務(wù)對象、治理機(jī)關(guān)、監(jiān)督機(jī)關(guān)以及經(jīng)理人員�！睹耖g非營利組織會(huì)計(jì)制度》結(jié)合我國的具體情況，將滿足捐贈(zèng)人、會(huì)員、服務(wù)對象債權(quán)人、監(jiān)管部門等會(huì)計(jì)信息使用者的決策需要作為民間非營利組織的會(huì)計(jì)目標(biāo)，并據(jù)此設(shè)計(jì)了其會(huì)計(jì)報(bào)表體系和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)予以披露的信息。

　�。ǘ�）民間非營利組織會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)比較。

　　在西方，無論是公立非營利組織還是私立非營利組織，其會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)均傾向于權(quán)責(zé)發(fā)生制，同時(shí)，會(huì)計(jì)組織委員會(huì)也要求非營利組織的基金會(huì)計(jì)采用與企業(yè)相同的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，即權(quán)責(zé)發(fā)生制。而目前我國的民間非營利組織也采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制。在《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》中明確要求民間非營利組織必須采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，這雖然在一定程度上加大了民間非營利組織的核算成本，但使得民間非營利組織會(huì)計(jì)信息的有用性大大增加了，有助于非營利組織加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理和成本管理，提高經(jīng)營效益。

　　二、我國民間非營利組織會(huì)計(jì)的局限與不足

　�。ㄒ唬┚栀�(zèng)收入確認(rèn)和計(jì)量規(guī)定的局限。

　　對于民間非營利組織接受的捐贈(zèng)勞務(wù)、捐贈(zèng)承諾是否應(yīng)確認(rèn)為收入。中國對于捐贈(zèng)勞務(wù)及捐贈(zèng)承諾的確認(rèn)和計(jì)量持比較謹(jǐn)慎的態(tài)度，因其經(jīng)濟(jì)行為目標(biāo)的最終能否實(shí)現(xiàn)，存在較大的不確定性以及具體的計(jì)量具有較大的難度而放棄了對于該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)反映和計(jì)量，而僅要求作為表外項(xiàng)目在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行了適當(dāng)?shù)呐�露。而美國的相關(guān)準(zhǔn)則對于捐贈(zèng)勞務(wù)和捐贈(zèng)承諾事項(xiàng)根據(jù)其具體的實(shí)質(zhì)性內(nèi)容進(jìn)行了比較細(xì)致的劃分，對于仍然存在較大不確定因素的事項(xiàng)放棄確認(rèn)和計(jì)量，也僅作為表外事項(xiàng)進(jìn)行披露，但對于一些特定的符合會(huì)計(jì)要素確認(rèn)條件的捐贈(zèng)勞務(wù)及捐贈(zèng)承諾類型則要求按捐贈(zèng)收入進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。近年來我國民間非營利組織發(fā)展非常迅速，捐贈(zèng)勞務(wù)和捐贈(zèng)承諾的事項(xiàng)日益增多，《制度》中的規(guī)定阻擋了這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在財(cái)務(wù)資料中的反映，這必然會(huì)對民間非營利組織的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響。

　�。ǘ�）對使用公允價(jià)值計(jì)價(jià)原則過于謹(jǐn)慎。

　　《制度》對于允許公允價(jià)值計(jì)價(jià)原則的運(yùn)用，確實(shí)是極具有前瞻性的。但為了避免出現(xiàn)實(shí)務(wù)操作上對于公允價(jià)值計(jì)量的主觀隨意性，《制度》對于公允價(jià)值的計(jì)量提供了過分的謹(jǐn)慎的應(yīng)用指南。《制度》中僅允許民間非營利組織在接收到的實(shí)物資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)，如無相關(guān)發(fā)票單據(jù)，則允許組織運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量原則確認(rèn)捐贈(zèng)物的入賬價(jià)值，除此之外其余資產(chǎn)項(xiàng)目的計(jì)價(jià)均嚴(yán)格執(zhí)行“實(shí)際成本計(jì)價(jià)原則”。而《美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第117號除規(guī)定對于接收的無購置成本的實(shí)物資產(chǎn)捐贈(zèng)采用公允價(jià)值計(jì)量外，還規(guī)定應(yīng)對于捐贈(zèng)勞務(wù)和捐贈(zèng)承諾中符合確認(rèn)其收入的事項(xiàng)也采用公允價(jià)值計(jì)量原則。與美國這種在民間非營利組織會(huì)計(jì)核算中廣泛采用公允價(jià)值計(jì)量原則相比，我國《制度》中對于公允價(jià)值的實(shí)際使用顯得過于謹(jǐn)慎。

　　三、我國民間非營利組織會(huì)計(jì)的改進(jìn)措施

　�。ㄒ唬�擴(kuò)大實(shí)行成本核算的民間非營利組織范圍。

　　目前，民間非營利組織會(huì)計(jì)一般不實(shí)行成本核算，即使有少數(shù)單位實(shí)行成本核算，采用的也是“全部成本法”。隨著非營利組織走向市場，實(shí)行成本核算非常必要。如對一向不進(jìn)行成本核算的非政府民間教育培訓(xùn)機(jī)構(gòu)，現(xiàn)已越來越多的人認(rèn)為它應(yīng)該進(jìn)行成本核算。因?yàn)榻逃��?jīng)費(fèi)投入是智力開發(fā)投資，機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)支出應(yīng)是生產(chǎn)性的支出，而不是消費(fèi)性的支出，所以其應(yīng)是一種特殊的生產(chǎn)部門，它的產(chǎn)品是人，是合格畢業(yè)生。為了提高機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)管理水平，增強(qiáng)其競爭能力，就有必要進(jìn)行人才成本的核算。進(jìn)行人才成本核算時(shí)應(yīng)采用企業(yè)的“制造成本法”，根據(jù)發(fā)生的費(fèi)用與受益對象的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，將費(fèi)用劃分為直接費(fèi)用（如學(xué)生基本費(fèi)、教學(xué)人員費(fèi)、教學(xué)業(yè)務(wù)費(fèi)等）和間接費(fèi)用（如折舊修繕費(fèi)、教學(xué)管理費(fèi)、教育培養(yǎng)服務(wù)費(fèi)等）。直接費(fèi)用直接計(jì)入成本核算對象，間接費(fèi)用按照一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入成本核算對象，期間費(fèi)用（如財(cái)務(wù)費(fèi)用、學(xué)校管理費(fèi)用等）直接列入當(dāng)期支出。這種“制造成本法”應(yīng)普遍用于民間非營利組織的成本核算。

　　（二）完善民間非營利組織會(huì)計(jì)信息體系，增加會(huì)計(jì)信息的透明度。

　　針對我國民間非營利組織會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀中存在的問題，我們應(yīng)該在制度的構(gòu)建上彌補(bǔ)不足。這些改進(jìn)是從制度方面來加強(qiáng)民間非營利組織會(huì)計(jì)信息的披露。另外，通過對民間非營利組織的行為分析，我們也應(yīng)該在民間非營利組織自身這一微觀層次上加強(qiáng)對會(huì)計(jì)信息披露的改進(jìn)。同時(shí)，應(yīng)加大民間非營利組織會(huì)計(jì)信息披露的范圍。即對會(huì)計(jì)信息不以單純的會(huì)計(jì)指標(biāo)來衡量，要做到社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益并重。除通過三張報(bào)表反映經(jīng)濟(jì)效益以外，還要設(shè)立一些社會(huì)效益指標(biāo)來考察受托人的行為。如對資金的流向、時(shí)間及該項(xiàng)資金流出的使用效果等定性指標(biāo)的披露。只有這樣才能更好地監(jiān)督民間非營利組織運(yùn)行效率，充分發(fā)揮非營利組織在社會(huì)生活中的作用。

　　從以上的分析可以看出，西方國家的企業(yè)和非營利組織會(huì)計(jì)合并的趨勢在中國也逐漸顯現(xiàn)出來，頒布實(shí)施的《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》是西方發(fā)達(dá)國家經(jīng)驗(yàn)和我國國情相結(jié)合的產(chǎn)物，也是我國會(huì)計(jì)改革，同國際慣例接軌的又一重要成果。新制度的實(shí)行對規(guī)范民間非營利組織會(huì)計(jì)行為，建立和完善有關(guān)法律體系將會(huì)起到重要的作用，同時(shí)新制度對于加強(qiáng)民間非營利組織的外部監(jiān)督與管理也必將起到積極的作用。