近年來，隨著我國高等教育體制和公共財政體制改革的不斷深化，高等學校的辦學體制、經(jīng)費來源、后勤社會化、校辦產(chǎn)業(yè)管理等內(nèi)外部環(huán)境都發(fā)生了較大的變化，對高等學校的預算管理、財務管理、資產(chǎn)管理等提出了新的更高的要求，現(xiàn)行《高等學校會計制度（試行）》已經(jīng)滯后于公共財政體制改革和高校改革與發(fā)展的需要；為進一步規(guī)范高等學校的會計行為，促進高等學校加強預算管理、財務管理、資產(chǎn)管理和績效評價，2009年8月財政部會計司印發(fā)了《高等學校會計制度》（征求意見稿），對現(xiàn)行《高等學校會計制度（試行）》進行了全面修訂，本文擬就高等學校（征求意見稿）的主要變化進行探析。

    一、《高等學校會計制度》（征求意見稿）的主要變化

    《高等學校會計制度》征求意見稿的基本理念是在高等學校會計制度中適當引入權(quán)責發(fā)生制，同時兼顧高等學校預算管理、財務管理、資產(chǎn)管理、績效評價的信息需求。與現(xiàn)行《高等學校會計制度（試行）》相比，《高等學校會計制度》征求意見稿的主要變化有如下六個方面：

    （一）新增與公共財政改革相關的會計核算內(nèi)容

    隨著財政資金撥付方式實行國庫集中支付，2007年1月1日起全面實施政府收支分類改革以及部門預算、工資津補貼、國有資產(chǎn)管理等公共財政改革相關內(nèi)容，會計核算增設了改革相關的科目，例如：零余額賬戶用款額度、財政應返還額度、應付職工薪酬。

    （二）計提固定資產(chǎn)累計折舊

    《高等學校會計制度》征求意見稿將權(quán)責發(fā)生制引入固定資產(chǎn)的核算中，高等學校應當按月對固定資產(chǎn)計提折舊（文物文化資產(chǎn)除外），在固定資產(chǎn)的預計使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分攤固定資產(chǎn)的成本，合理確定教育成本。對固定資產(chǎn)計提累計折舊后，財務報表中的固定資產(chǎn)凈值體現(xiàn)真實的固定資產(chǎn)現(xiàn)值，使固定資產(chǎn)符合資產(chǎn)的定義，與《企業(yè)會計準則》的資產(chǎn)負債觀是一致的，因此能夠提高財務報表的可靠性，為報表使用者提供真實的資產(chǎn)狀況。而現(xiàn)行高等學校會計制度對固定資產(chǎn)不計提累計折舊，財務報表中的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)無法反映固定資產(chǎn)的新舊程度，使得高校固定資產(chǎn)虛高，財務信息不實。

    （三）基建會計納入核算體系

    為了增強會計信息的完整性，《高等學校會計制度》征求意見稿將基建會計納入“大賬”，增加了在建工程和基建工程兩個科目，用來核算基本建設業(yè)務，將基建會計納入核算體系的會計報表能夠更加真實、全面地反映高等學校的資產(chǎn)、負債和收支等整體經(jīng)濟活動�，F(xiàn)行高等學校會計制度下，基本建設會計核算獨立于高校會計核算之外，高等學校事業(yè)會計報表不包括基本建設經(jīng)濟業(yè)務運營的會計信息，不包含基本建設數(shù)據(jù)，違背了會計制度要求反映會計主體的整體經(jīng)濟活動這一基本前提。

    （四）調(diào)整收入支出類會計科目的設置

    《高等學校會計制度》征求意見稿中收入類科目新增了基建撥款、財政調(diào)劑收入、其他業(yè)務收入、后勤收入科目。基建撥款科目原在基建會計中核算，其他業(yè)務收入科目中包含現(xiàn)行高等學校會計制度下“其他收入”科目核算的投資收益、固定資產(chǎn)出租收人、未納入收支兩條線管理的培訓收入、合作辦學收入和“附屬單位繳款”科目核算的附屬單位上繳款等非主要業(yè)務收入；其他收入包含捐贈收入、資產(chǎn)盤盈利得、確實無法支付的應付款項等�！陡叩葘W校會計制度》征求意見稿中費用類科目新增了資產(chǎn)折耗、財務費用、以前年度盈余調(diào)整，明確了教學支出、科研支出、行政支出、后勤支出等科目內(nèi)容�！陡叩葘W校會計制度》征求意見稿引用了權(quán)責發(fā)生制下的收支配比原則，以更好地反映高等學�，F(xiàn)實的收支情況，也能更好地核算高等學校的教育成本。

    （五）平行設置財務會計科目與預算會計科目

    權(quán)責發(fā)生制下財務會計科目的設置，能夠提供績效評價需要的權(quán)責發(fā)生制下的財務會計信息，為報表使用者提供真實、完真的信息。同時設置與財務會計科目平行的執(zhí)行收付實現(xiàn)制的預算會計科目，要求核算能提供預算管理需要的預算收支信息，將進一步密切核算與預算的關系。預算更具科學性，核算才能更好地執(zhí)行預算，這就要求預算須提前下達，預算編制須更加科學合理。

    （六）完善報表體系 《高等學校會計制度》征求意見稿中規(guī)定財務報表包括資產(chǎn)負債表、收入費用表、預算收支表、基建投資表和報表附注，并相應重新設計表中項目構(gòu)成（如取消了現(xiàn)行資產(chǎn)負債表中收入、支出項目），改進了報表格式、完善了報表體系。新的財務報表體系可以為報表使用者提供更多的會計信息：預算收支表可以提供高校的預算收支情況；基建投資狀況表可以直接反映高校與基建投資相關的財務信息；財務報表附注可以提供與財務狀況相關但無法在財務報表主表中反映的信息。

    二、高等學校會計制度的完善

    《高等學校會計制度》（征求意見稿）滿足了高等學校改革與發(fā)展的需要，解決了現(xiàn)行高等學校會計制度存在的主要問題。但筆者認為，修正后的高等學校會計制度仍然存在不足之處，擬提出以下建議：

    （一）財務會計核算應全面采用權(quán)責發(fā)生制

    在《高等學校會計制度》征求意見稿中，在固定資產(chǎn)核算和無形資產(chǎn)核算中引入了權(quán)責發(fā)生制，收入的確認仍然采用收付實現(xiàn)制。筆者認為，應全面采用權(quán)責發(fā)生制（預算會計仍執(zhí)行收付實現(xiàn)制）：在高等學校學生學費和住宿費收費方面，按權(quán)責發(fā)生制對學生應繳、欠繳學費以及學校按政策減免學費等方面應通過應收學費和應收住宿費反映，增設“應收學費”和“應收住宿費”會計科目，以全面反映現(xiàn)行高等學校學生收費情況，為高等學校整體管理和安排資金提供更加全面、及時、準確的會計信息；對于科研項目收入、經(jīng)營收入等非財政性資金收入，其收益期可能超過一個自然年度，但資金可能一次性到位，如果采用收付實現(xiàn)制確認收入，會使收入與支出不配比，從而不易對項目執(zhí)行情況進行績效分析和評價。因此，對于非財政性資金，應當根據(jù)合同規(guī)定或按照配比原則，以權(quán)責發(fā)生制為基礎確認收入；對于財政性資金，也應采用權(quán)責發(fā)生制來核算，以全面反映高等學校的會計信息，以正確核算高等學校的教育成本，為各方面信息使用者提供真實、準確、及時和全面的信息。

    （二）一級科目“資產(chǎn)折耗”調(diào)整為二級科目

    在《高等學校會計制度》征求意見稿中，資產(chǎn)折耗設為一級科目，資產(chǎn)折耗的科目性質(zhì)與累計折舊和累計攤銷性質(zhì)一樣，為與《企業(yè)會計制度》相同，筆者建議將之調(diào)整至教學支出、科研支出、其他業(yè)務支出、后勤支出、行政支出下設二級科目為更加合適。

    （三）接受捐贈、無償調(diào)入的文物文化資產(chǎn)入賬價值調(diào)整

    在《高等學校會計制度》征求意見稿中，接受捐贈、無償調(diào)入的文物文化資產(chǎn)入賬價值按名義金額（即人民幣1元）入賬，筆者建議對于接受捐贈、無償調(diào)入的文物文化資產(chǎn)，應按照同類或類似資產(chǎn)的市場價格或有關憑據(jù)注明的金額加上發(fā)生的相關費用，借記“文物文化資產(chǎn)”科目，按實際支付的相關費用金額，貸記“銀行存款”，按其差額，貸記“其他收入”等科目。

    （四）組織人員培訓

    新會計制度改革必將對高等學校財務工作、資產(chǎn)管理帶來深遠的影響，因些，高等學校必須高度重視，積極組織會計人員和相關人員深入學習研究《高等學校會計制度》征求意見稿，讓會計人員從收付實現(xiàn)制轉(zhuǎn)變到權(quán)責發(fā)生制的理念中，對資產(chǎn)管理人員也提出了更高的要求。

    為迎接新的會計制度的實施作好準備，積極采取相關配套措施應對高等學校會計制度改革給高校財務工作帶來新的機遇和挑戰(zhàn)。