摘要：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將有利于提高我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息披露的透明度，實(shí)現(xiàn)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化，更重要的是能促進(jìn)銀行轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)觀念，改善管理水平，提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

　　關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；銀行經(jīng)營(yíng)；銀行；監(jiān)管

　　0 引言

　　2006年，財(cái)政部發(fā)布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，要求上市公司率先施行，同時(shí)鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。2007年，中國(guó)銀監(jiān)會(huì)發(fā)布了《關(guān)于銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)全面執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的通知》，宣布中國(guó)銀行業(yè)全面開(kāi)始實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是我國(guó)會(huì)計(jì)政策的一次重大變革，這給銀行業(yè)經(jīng)營(yíng)和銀行業(yè)監(jiān)管提出了新要求、新挑戰(zhàn)，為適應(yīng)這一變革，亟待從觀念、制度、操作、方式、方法等方面加以轉(zhuǎn)變，以實(shí)現(xiàn)銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)持續(xù)、快速、健康發(fā)展。

　　1 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新影響

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將有利于提高我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息披露的透明度，實(shí)現(xiàn)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化，更重要的是能促進(jìn)銀行轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)觀念，改善管理水平，提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。但同時(shí)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所體現(xiàn)的原則與銀行經(jīng)營(yíng)和銀行監(jiān)管的審慎性要求不完全吻合，實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將對(duì)銀行經(jīng)營(yíng)和銀行監(jiān)管產(chǎn)生一定的影響。

　　1.1 金融資產(chǎn)與負(fù)債分類、確認(rèn)的改變影響銀行資本水平金融資產(chǎn)與負(fù)債的分類、確認(rèn)和計(jì)量手段的改變，對(duì)銀行的資產(chǎn)、負(fù)債以及權(quán)益會(huì)產(chǎn)生較大影響，進(jìn)而影響銀行的監(jiān)管資本。

　　1.1.1 衍生金融工具從表外披露到表內(nèi)核算的影響。衍生金融工具交易在合約成交后，要將其確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行表內(nèi)核算，影響了加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的計(jì)算。在《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》中，衍生金融工具被作為表外業(yè)務(wù)核算，在計(jì)算資本充足率時(shí)，將其轉(zhuǎn)換成基礎(chǔ)工具，并按基礎(chǔ)工具的特定風(fēng)險(xiǎn)和一般市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)的方法計(jì)算資本要求。而如果衍生工具作為表內(nèi)核算，就會(huì)改變風(fēng)險(xiǎn)加權(quán)資產(chǎn)的結(jié)構(gòu)，隨著衍生產(chǎn)品的逐步發(fā)展，對(duì)銀行資本的影響將會(huì)更明顯。

　　1.1.2 資產(chǎn)證券化的影響。目前國(guó)內(nèi)資產(chǎn)證券化的試點(diǎn)已經(jīng)啟動(dòng)，資產(chǎn)證券化將信貸資產(chǎn)從表內(nèi)轉(zhuǎn)移到表外，分散了風(fēng)險(xiǎn)，降低了監(jiān)管資本的要求。但是，銀行在資產(chǎn)證券化過(guò)程中，為確保證券的發(fā)行，一般都會(huì)提供一定程度的信用支持和擔(dān)保。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在提供信用擔(dān)保進(jìn)行信用增級(jí)的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移中，轉(zhuǎn)出方只保留了所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上的部分風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬且能控制所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債。所以按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提供信用擔(dān)保進(jìn)行信用增級(jí)證券化資產(chǎn)仍應(yīng)在銀行表內(nèi)反映，并不會(huì)降低監(jiān)管資本水平。

　　1.2 公允價(jià)值的計(jì)量影響銀行資本水平從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，公允價(jià)值計(jì)量模式有助于提高銀行會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，更能反映出金融工具真實(shí)的信息。但它也給銀行資本監(jiān)管帶來(lái)了嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。

　　1.2.1 公允價(jià)值的計(jì)量增加銀行資本的波動(dòng)性①公允價(jià)值減值及時(shí)確認(rèn)的影響。公允價(jià)值計(jì)量要求銀行在交易事項(xiàng)的市場(chǎng)價(jià)值變化時(shí)，及時(shí)將這些價(jià)值變動(dòng)在報(bào)表中予以確認(rèn)。例如，在金融資產(chǎn)質(zhì)量嚴(yán)重惡化時(shí)，公允價(jià)值會(huì)相應(yīng)減少，若立即確認(rèn)資產(chǎn)的減少，銀行的資本也將隨之減少。但從監(jiān)管的角度來(lái)看，如果銀行提取了足夠的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，那么對(duì)銀行資本的影響有限。因此，公允減值的及時(shí)確認(rèn)與監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)所反映的信息不一致。同樣在發(fā)生未預(yù)期利率、匯率等價(jià)格的大幅變動(dòng)，經(jīng)濟(jì)金融環(huán)境的惡化，權(quán)益價(jià)格大幅度調(diào)整等情況下，交易事項(xiàng)的市場(chǎng)價(jià)值發(fā)生變化，公允價(jià)值的及時(shí)確認(rèn)，都會(huì)加大銀行資本的波動(dòng)。②公允價(jià)值變動(dòng)記入權(quán)益的影響。由于使用公允價(jià)值方法計(jì)量，隨著市場(chǎng)價(jià)格的波動(dòng)，部分金融工具未實(shí)現(xiàn)的損益將記入資本公積項(xiàng)目或按照現(xiàn)金流套期會(huì)計(jì)核算的公允價(jià)值變化直接記入股本，公允價(jià)值的頻繁變化，增加了銀行資本的波動(dòng)性。

　　1.2.2 公允價(jià)值計(jì)量增加了判斷銀行會(huì)計(jì)信息真實(shí)程度的難度①公允價(jià)值計(jì)量的缺陷有可能造成會(huì)計(jì)報(bào)表信息部分失真。如果銀行信用風(fēng)險(xiǎn)惡化，在使用公允價(jià)值計(jì)量的情況下將導(dǎo)致其自身債券價(jià)值的減少，因而減少負(fù)債的公允價(jià)值。若在短期內(nèi)資產(chǎn)的價(jià)值不發(fā)生變動(dòng)，則會(huì)引起股東權(quán)益的增加。自身信用風(fēng)險(xiǎn)的惡化反而會(huì)導(dǎo)致股東權(quán)益的增加，從而提高銀行的償債能力，這不符合現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)規(guī)律。②主觀因素影響公允減值的確定。雖然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求商業(yè)銀行在運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量工具時(shí)必須有確實(shí)的理由、事實(shí)或依據(jù)，但是其中仍然會(huì)存在大量的主觀分析和判斷。特別是存在不活躍市場(chǎng)的情況下，就更需依靠會(huì)計(jì)核算人員運(yùn)用大量專業(yè)判斷，如在定價(jià)方式的選取、折現(xiàn)率的確定等方面，主觀因素的影響可能導(dǎo)致評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)在不同的時(shí)點(diǎn)會(huì)有較大的變化，也可能便于銀行故意掩蓋部分信息，監(jiān)管部門(mén)判斷銀行損益真實(shí)性難度也加大。

　　1.3 金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的改變與銀行審慎監(jiān)管要求不一致從銀行穩(wěn)定角度看，銀行信貸質(zhì)量要在準(zhǔn)備金中得到體現(xiàn)，不僅要求對(duì)已經(jīng)發(fā)生的損失計(jì)提專項(xiàng)準(zhǔn)備，還要對(duì)可能發(fā)生的損失計(jì)提一般準(zhǔn)備。而新會(huì)計(jì)制度要求，銀行有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，才應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。計(jì)提準(zhǔn)備金是資產(chǎn)面值與未來(lái)全部現(xiàn)金流量貼現(xiàn)值之差，這與銀行內(nèi)部會(huì)計(jì)制度預(yù)測(cè)到的貸款組合發(fā)生的損失不相一致，也與銀行監(jiān)管的審慎性要求存在著矛盾。

　　1.4 信息披露的影響市場(chǎng)紀(jì)律作為金融穩(wěn)定的基礎(chǔ)和銀行監(jiān)管框架的支柱之一，只有建立在充分、及時(shí)、準(zhǔn)確和相關(guān)的信息流動(dòng)基礎(chǔ)上，才能揭示市場(chǎng)主體蘊(yùn)藏的風(fēng)險(xiǎn)。所以會(huì)計(jì)信息在促進(jìn)銀行體系穩(wěn)健、良性運(yùn)作中發(fā)揮著基礎(chǔ)性的作用。雖然目前關(guān)于商業(yè)銀行信息披露的制度已經(jīng)基本建立，但很多機(jī)構(gòu)尚未披露，已經(jīng)披露的也存在不真實(shí)、不完善等問(wèn)題，降低了信息披露對(duì)商業(yè)銀行的約束力。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)信息披露將更加統(tǒng)一、嚴(yán)格、規(guī)范和透明，這都會(huì)對(duì)銀行產(chǎn)生積極的作用，促使銀行樹(shù)立審慎、穩(wěn)健、透明和合規(guī)的經(jīng)營(yíng)理念。

　　2 政策建議

　　2.1 轉(zhuǎn)變觀念。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就像是一面鏡子，折射出來(lái)的是銀行經(jīng)營(yíng)過(guò)程中把握市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、管理風(fēng)險(xiǎn)的能力和結(jié)果。所以，必須加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高市場(chǎng)敏感度，豐富風(fēng)險(xiǎn)管理手段，才能企業(yè)價(jià)值。

　　2.2 創(chuàng)新方式。公允價(jià)值運(yùn)用中，由于客觀計(jì)量所導(dǎo)致的信息失真問(wèn)題，可以通過(guò)修改監(jiān)管資本計(jì)量范圍的方式進(jìn)行解決，但是要剔除會(huì)計(jì)人員主觀因素的影響，使公允價(jià)值能得到真實(shí)的反映則需要在監(jiān)管方式上進(jìn)行創(chuàng)新。銀行業(yè)監(jiān)管部門(mén)要積極推進(jìn)商業(yè)銀行按照巴塞爾新資本協(xié)議的要求，加快開(kāi)發(fā)內(nèi)部評(píng)級(jí)法，并進(jìn)一步建立和完善正向激勵(lì)與嚴(yán)厲懲罰并重的激勵(lì)約束機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德與專業(yè)素質(zhì)的管理，密切關(guān)注會(huì)計(jì)信息的變動(dòng)情況，切實(shí)防止會(huì)計(jì)核算方法的濫用。

　　2.3 信息披露。商業(yè)銀行信息披露機(jī)制已經(jīng)基本建立，監(jiān)管部門(mén)要進(jìn)一步督促銀行完善信息披露制度，必要時(shí)采取一定的監(jiān)管措施，增強(qiáng)市場(chǎng)約束對(duì)銀行經(jīng)營(yíng)的影響。考慮到銀行業(yè)自身的風(fēng)險(xiǎn)，信息披露過(guò)程只能是漸進(jìn)式的，監(jiān)管部門(mén)要適度把握，確定時(shí)間表，按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和銀行監(jiān)管的要求，逐步完善銀行業(yè)信息披露機(jī)制。

　　2.4 加強(qiáng)培訓(xùn)。新準(zhǔn)則改變了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、披露的技術(shù)和方式，并從規(guī)則導(dǎo)向轉(zhuǎn)為原則導(dǎo)向，提供了多種估值方法的選擇，需要更多的職業(yè)判斷，對(duì)習(xí)慣于傳統(tǒng)記賬模式的財(cái)會(huì)人員提出了挑戰(zhàn)。開(kāi)展對(duì)監(jiān)管人員的銀行會(huì)計(jì)核算，特別是對(duì)金融工具確認(rèn)與計(jì)量方面的培訓(xùn)顯得尤為重要，十分緊迫。

　　2.5 強(qiáng)化基礎(chǔ)。新準(zhǔn)則體系改變了會(huì)計(jì)確認(rèn)，計(jì)量方式，改變了資產(chǎn)分類方式，改變了減值準(zhǔn)備計(jì)提，同時(shí)在披露上擴(kuò)充了非財(cái)務(wù)性信息，涵蓋了資產(chǎn)負(fù)債管理、風(fēng)險(xiǎn)管理的各個(gè)方面。實(shí)現(xiàn)這些改變都將需要現(xiàn)有信息系統(tǒng)進(jìn)行相應(yīng)改進(jìn)和升級(jí)，甚至還需開(kāi)發(fā)新的功能或系統(tǒng)，以保證新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效實(shí)施。