我國的稅務(wù)師行業(yè)從80年代發(fā)展至今已有十幾年的歷史，尤其是在脫鉤、改制整頓重組近五年來在國家稅務(wù)總局和全國各級稅務(wù)機關(guān)的管理和推動下，全國的稅務(wù)師事務(wù)所由原來的幾十家發(fā)展到現(xiàn)在的2600多家，從業(yè)人員已有十萬多人，具有注冊稅務(wù)師7萬多人，其中執(zhí)業(yè)稅務(wù)師2萬多人，非執(zhí)業(yè)注冊稅務(wù)師5萬多人。全國各地稅務(wù)師事務(wù)所由原來的松散狀態(tài)逐步走上市場發(fā)展的道路。但因為區(qū)域差異和其他種種因素，稅務(wù)代理事業(yè)作為新型的知識服務(wù)型中介行業(yè)發(fā)展很不平橫，其中品較好、具備一定經(jīng)營規(guī)模的注冊稅務(wù)師事務(wù)所占行業(yè)總數(shù)的百之十，中等規(guī)模效益一般的占百分之七十，能力較差勉強維持業(yè)務(wù)的百分之二十左右。另外我國的代理的普及率極低，工商企業(yè)委托稅務(wù)代理機構(gòu)代理稅收業(yè)務(wù)的還不到工商企業(yè)的百分之五，而在日本和美國這個比例高達85%和50%以上。盡管這樣每年我國稅務(wù)代理市場的營業(yè)額高達200億人民幣。可見我國涉稅市場服務(wù)空間有多么廣袤發(fā)展?jié)摿τ卸嗝淳薮?。針對我國的這種稅收代理的特殊現(xiàn)狀完善稅收代理立法、普及稅收代理、加強稅收代理意義的宣傳就顯得尤為重要和迫切。下面筆者將從稅收代理制度產(chǎn)生原因及現(xiàn)實意義、稅收代理業(yè)務(wù)范圍及特點、我國稅收代理制度中存在的問題以及解決方法幾個方面論我國的稅收代理。

　　一、稅務(wù)代理制度的產(chǎn)生及現(xiàn)實意義

　　稅收代理制度是現(xiàn)代國家經(jīng)濟運行的產(chǎn)物，是稅收制度發(fā)展的必然結(jié)果。在現(xiàn)代國家里稅收已成為一國財政收入的主要來源，國家用法律和法規(guī)的形式確立了國家同其國民（其中包括經(jīng)濟實體，如公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織）之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。也就是說公民和經(jīng)濟實體向國家繳納各項稅款也是在履行平等主體的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。稅收的這種“債”的性質(zhì)決定了國家同納稅人和扣繳義務(wù)人之間的關(guān)系的平等性。但稅收制度中包含了極強的專業(yè)性和政策性，這在客觀上使得雙方形成力量上的失橫，因為對政府和國家而言他們在專業(yè)性和公共權(quán)利上具有明顯優(yōu)勢?，F(xiàn)代國家理論強調(diào)一種平等和和諧，在這種情況下由專門的稅務(wù)代理人員（一般是具有很強的專業(yè)職能的稅務(wù)師充任）作為納稅人的代理人的稅收代理制度便應(yīng)運而生。稅務(wù)代理人員用法律賦予他的社會中介地位來為納稅人服務(wù)，客觀上起到了平衡納稅雙方的力量對比的作用。但是實踐證明稅務(wù)代理制度的后現(xiàn)實意義已經(jīng)遠遠超過了開始時設(shè)計這個制度的本身。稅收代理制度不僅維護了納稅人的權(quán)利而且也減輕了納稅機關(guān)的負(fù)擔(dān)，促進了納稅機關(guān)的執(zhí)法轉(zhuǎn)型；由于稅務(wù)代理具有貫穿稅收征納的整個過程的特征，使得納稅人在委托了代理人之后可以節(jié)省出大量的時間和精力去開創(chuàng)本行業(yè)的業(yè)務(wù)，提高了經(jīng)濟運營效率；又由于稅收代理行業(yè)市場的廣泛性（這一點是不言自明的，因為全民皆是納稅主體）客觀上創(chuàng)造了一種新型的就業(yè)，這對解決一國的就業(yè)提供了巨大的幫助，可以講稅收代理制度維護了一個“三贏”的局面，這是其他任何行業(yè)里沒有的現(xiàn)象?；诖水?dāng)今大多數(shù)國家都實行稅收代理制度，最早推行稅收代理制度的國家是日本，日本政府于1942年制定了《稅務(wù)代理法》，規(guī)定了稅務(wù)代理的地位、性質(zhì)業(yè)務(wù)及管理等。此后不久韓國、日本、美國、英國等發(fā)達國家均以不同的方式確立了稅收代理制度。我國在1994年《稅務(wù)代理試行辦法》確立了稅收代理制度。

　　二、稅收代理的業(yè)務(wù)范圍及特點

　?。ㄒ唬┒愂沾淼臉I(yè)務(wù)范圍。稅收代理的業(yè)務(wù)范圍是指法律規(guī)定的稅務(wù)代理人可以從事的稅務(wù)代理事項，也就是稅務(wù)代理人為納稅人、扣繳義務(wù)人提供服務(wù)的內(nèi)容。世界各國對稅務(wù)代理業(yè)務(wù)的范圍的規(guī)定因各國稅務(wù)代理體制的不同而不同，在稅務(wù)代理業(yè)務(wù)的大小、保持稅務(wù)代理業(yè)務(wù)的壟斷性還是開放性上都有不同規(guī)定，但基本原理是一致的，即都結(jié)合自己的國情、根據(jù)稅務(wù)代理體制設(shè)定相應(yīng)的稅務(wù)代理范圍，而且都注意處理好與會計師、律師等業(yè)務(wù)范圍的關(guān)系。

　　我國《注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》第二十條對我國稅務(wù)代理業(yè)務(wù)范圍作了具體的規(guī)定。根據(jù)該規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人可以將下列涉稅業(yè)務(wù)委托稅務(wù)代理人代理：1、稅務(wù)登記、變更稅務(wù)登記和注銷稅務(wù)登記；2、普通發(fā)票領(lǐng)購手續(xù)；3、納稅報告和扣繳稅款報告；4、制作涉稅文書；5、繳納稅款和申請退稅；6、審查納稅情況；7、建帳、建制、辦理帳務(wù)；8、稅務(wù)征收行政復(fù)議；9、稅務(wù)咨詢，受聘稅務(wù)顧問；10、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他業(yè)務(wù)。

　　根據(jù)現(xiàn)行有關(guān)法律的規(guī)定，注冊稅務(wù)師不能違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定行使稅務(wù)機關(guān)的行政職能，同時對稅務(wù)機關(guān)規(guī)定必須由納稅人、扣繳義務(wù)人自行辦理的稅務(wù)事宜，注冊稅務(wù)師不能代理。例如，《注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》明確規(guī)定，增殖稅專用發(fā)票的領(lǐng)購事宜必須由納稅人自行辦理，注冊稅務(wù)師不得代理，另外，納稅人、扣繳義務(wù)人違反稅收法律、法規(guī)的事宜，注冊稅務(wù)師不得代理。例如，《注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》第26條、第30條都明確規(guī)定了注冊稅務(wù)師不得接受納稅人、扣繳義務(wù)人違反稅收法律、行政法規(guī)事項的委托，并有義務(wù)對其行為加以制止及報告有關(guān)稅務(wù)機關(guān)。

　?。ǘ┒悇?wù)代理的特點。稅務(wù)代理雖然也是一種民事代理，但因為稅收代理是一項以專門知識提供社會的中介服務(wù)，而且稅收代理具有對委托人和國家的“雙重忠誠”問題，所以在很多方面出現(xiàn)與民事代理不同的特征，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1、主體的特定性。稅收代理的委托方納稅義務(wù)的納稅人和扣繳義務(wù)人，而被委托方除具有民法要求的民事權(quán)利能力和行為能力外還需具有稅收、法律、財會等專門知識。在我國專門從事稅收代理的是注冊稅務(wù)師，而且注冊稅務(wù)師必須加入一個經(jīng)依法批準(zhǔn)設(shè)立的稅務(wù)師事務(wù)所才能執(zhí)業(yè)。

　　2、委托事項的法定性。稅務(wù)代理的委托事項是由法律規(guī)定的，不能委托代理法律規(guī)定之外的事項，尤其是法律規(guī)定只能由委托方從事的行為或違法的行為。

　　3、代理行為的有償性。民事代理可以是有償?shù)囊部梢允菬o償?shù)模悇?wù)代理除非法律有特別規(guī)定必須是有償?shù)?，否則可能構(gòu)成理機構(gòu)之間的不正當(dāng)競爭。因為稅收代理是一種競爭性的壟斷行業(yè)，稅務(wù)代理提供的是專家式的智力服務(wù)。當(dāng)然稅務(wù)代理的費用必須合理，要符合國家法律規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)；

　　4、稅收法律責(zé)任的不可轉(zhuǎn)嫁性。稅收代理活動是一項民事活動，稅收代理關(guān)系的建立并不改變納稅人、扣繳義務(wù)人對其本身所固有的稅收法律責(zé)任的承擔(dān)。在代理活動中產(chǎn)生的稅收法律責(zé)任，無論出自納稅人、扣繳義務(wù)人的原因還是由于代理人的原因其承擔(dān)者均應(yīng)為納稅人和扣繳義務(wù)人，而不能因建立了代理關(guān)系而轉(zhuǎn)移了納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)承擔(dān)的稅收法律責(zé)任。

　　三、我國稅收代理制度中存在的若干問題

　　在當(dāng)前經(jīng)濟條件下，稅務(wù)代理的產(chǎn)生和發(fā)展有其客觀性和必然性。目前，稅務(wù)代理行業(yè)在國外已經(jīng)發(fā)展成為比較成熟的行業(yè)。以歐洲為例，稅務(wù)咨詢業(yè)產(chǎn)值占到國民生產(chǎn)總值的近一個百分點，在美國稅務(wù)咨詢業(yè)產(chǎn)值在1000億美元左右；在日本，注冊稅務(wù)師的數(shù)量達七萬人。我國的稅務(wù)代理業(yè)是隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立而發(fā)展起來的一項新事業(yè)，其產(chǎn)生和發(fā)展壯大對于加強稅收管理，保證國家財政收入，維護稅收和經(jīng)濟秩序都有著積極的意義。如何借此機會建立、規(guī)范和完善稅收代理制度以處進稅收征管效率更是當(dāng)務(wù)之急，但從我國代理市場現(xiàn)狀來看明顯與預(yù)期相去甚遠，主要存在如下問題：

　?。ㄒ唬┰诙愂沾碣Y格認(rèn)定和稅務(wù)代理人的確認(rèn)的管理方面存在漏洞。由于我國目前還沒有一部完善的稅務(wù)代理法律，雖然國家稅務(wù)總局于1994年制訂了《稅務(wù)代理試行辦法》，但由于該試行辦法的層極較低，還不能從根本上起到宏觀調(diào)控的作用，加之各稅務(wù)機關(guān)還不能有效地分清辦理稅收業(yè)務(wù)的人是稅收代理人還是納稅人內(nèi)部的工作人員，這也使得代理市場的管理出現(xiàn)混亂狀態(tài)。

　　（二）稅務(wù)代理性質(zhì)定位不清。盡管從1998年8月以來對稅務(wù)代理行業(yè)的清理整頓和脫鉤改制工作取得了很好的成績，但是，我們可以看到這些稅務(wù)代理公司和稅務(wù)部門之間在某種程度上還存在千絲萬屢的聯(lián)系，有的人甚至把稅務(wù)代理公司稱作“鏟事”公司。這恰恰反映了稅務(wù)代理公司的性質(zhì)的定位不清并且對稅收籌劃這一概念的理解存在問題。稅收籌劃的目的是為企業(yè)節(jié)約開支，而不是為納稅人偷、逃稅款。稅務(wù)代理要遵循合法和有效的原則，這是稅務(wù)代理取得成功的基本前提，稅務(wù)代理機構(gòu)應(yīng)該做到既要維護國家法律，指導(dǎo)企業(yè)依法納稅，又要維護當(dāng)事人的合法權(quán)益。

　?。ㄈ氖露悇?wù)代理業(yè)務(wù)人素質(zhì)良莠不齊。從事稅務(wù)代理業(yè)務(wù)人員要具備以下四項相關(guān)素質(zhì)：

　　1、具有獨立公正的中介職業(yè)立場

　　2、具有較強的會計、審計方面的能力；

　　3、通曉國家有關(guān)稅務(wù)方面的法律法規(guī)和政策；

　　4、具有廣博豐富的經(jīng)濟領(lǐng)域的知識。

　　但經(jīng)調(diào)查顯示，大量規(guī)模較小的稅務(wù)代理公司從開辦者到被聘用的人員，大多和相關(guān)政府部門都有各種各樣的關(guān)系，如親戚、朋友、同學(xué)等。這些公司大多數(shù)人員沒有代理人資格，被聘用的人員也大多沒有執(zhí)業(yè)資格。這一現(xiàn)象反映了我國的稅務(wù)代理無論機構(gòu)規(guī)模、執(zhí)業(yè)人員的素質(zhì)還是管理制度方面都達不到國家要求的標(biāo)準(zhǔn)，很難適應(yīng)經(jīng)濟形式的發(fā)展的需要和我國加入WTO后的市場競爭環(huán)境。

　　四、對策

　?。ㄒ唬娀悇?wù)代理的行業(yè)管理。

　　1、強化法律管理，修改、完善逐步建立系統(tǒng)的之有效的稅務(wù)代理制度，這不僅能夠制約稅務(wù)公司和稅務(wù)代理人的行為，同時能夠以規(guī)范的形式降低代理風(fēng)險，真正從制度上保障稅務(wù)代理事業(yè)的健康發(fā)展；

　　2、強化行政管理部門的管理；主要有以下幾個方面，（1）對代理機構(gòu)和人員審查，（2）監(jiān)督代理范圍，（3）是否有違反稅收法律行為。3行政組織和代理機構(gòu)的自行管理。

　?。ǘ┌l(fā)揮稅收籌劃的積極作用。我國的稅收籌劃從理論到實踐都處于起步階段，市場化程度較低，因此我們應(yīng)嚴(yán)把起步關(guān)，以我國加入WTO為契機借鑒國際稅收籌劃研究成果和經(jīng)驗，使我國的稅收籌劃形成健康良性的運行機制。

　　（三）努力提高從業(yè)人員的綜合素質(zhì)。加強宏觀調(diào)控，尤其是運用經(jīng)濟杠桿吸引大量的素質(zhì)的人才加入這個新興行業(yè)，同時不斷地加強日常培訓(xùn)。

　?。ㄋ模┱块T應(yīng)大力支持稅務(wù)代理業(yè)的發(fā)展。主要從以下幾個方面著手：1、加大宣傳力度；2、通過各種渠道為稅務(wù)代理機構(gòu)及時提供各種稅收政策和稅收管理信息；3、加強對稅務(wù)代理機構(gòu)的稅收政策輔導(dǎo)，提高稅務(wù)代理機構(gòu)稅收政策執(zhí)行水平，促進稅務(wù)代理機構(gòu)嚴(yán)格依法管理。

　　小結(jié)

　　稅務(wù)代理業(yè)是社會主義市場經(jīng)濟中介服務(wù)體系中的重要組成部分，伴隨著中介也發(fā)展而不斷發(fā)展，也將為整個國民經(jīng)濟的發(fā)展注入活力，同時，我國加入WTO已有三年之久，我們的經(jīng)濟體系必須盡快與世界經(jīng)濟接軌，我們將以前所未有的廣度和深度參全球經(jīng)濟競爭，國家的產(chǎn)業(yè)政策、稅收政策和征管方式都將面臨重大調(diào)整。這對我們稅收代理業(yè)來講既是機遇也是挑戰(zhàn)。

　　「參考資料」

　　1、經(jīng)濟參考報2004年11月27日

　　2、www.gdltax.gov.cn/root/dsyd/dsld/3796.html《推進廣東稅務(wù)代理事業(yè)的思考》黎宇同

　　3、新華網(wǎng)（2004—4—22）加快發(fā)展稅務(wù)代理

　　4、《稅法學(xué)》人民出版社2003年六月版劉劍文教授