一、電子商務(wù)環(huán)境下的稅收流失問(wèn)題

　　電子商務(wù)給傳統(tǒng)稅收體制及稅收管理模式帶來(lái)了巨大的挑戰(zhàn)，甚至讓人措手不及。問(wèn)題還不僅表現(xiàn)在是否應(yīng)該對(duì)它征稅的問(wèn)題，更大的挑戰(zhàn)是，如何監(jiān)督、管理由于電子商務(wù)帶來(lái)的稅收。如同大多數(shù)國(guó)家一樣，中國(guó)稅收體系及其征管手段還不足以對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行成熟和有效的管理。比如：消費(fèi)者直接在互聯(lián)網(wǎng)上欣賞音樂(lè)，完成商品消費(fèi)，征稅機(jī)構(gòu)能否征收“比特稅”？隨著互聯(lián)網(wǎng)上匿名電子貨幣和高超密碼技術(shù)的發(fā)展，納稅對(duì)象如何確認(rèn)？能否把公司或個(gè)人設(shè)立的服務(wù)器作為征稅對(duì)象？橫跨信息技術(shù)、通信技術(shù)、金融服務(wù)領(lǐng)域、生產(chǎn)者、消費(fèi)者和各國(guó)政府部門(mén)的電子商務(wù)是人類(lèi)有史以來(lái)最復(fù)雜的系統(tǒng)工程之一，以它為主體形成的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)沖擊著包括稅收法規(guī)在內(nèi)的某些舊有規(guī)則，而新的規(guī)則既無(wú)前車(chē)之鑒又來(lái)不及制定，由此必然導(dǎo)致電子商務(wù)的征稅盲點(diǎn)。網(wǎng)上貿(mào)易的稅收流失問(wèn)題十分嚴(yán)重。

　　1.征管失控，稅收流失嚴(yán)重。網(wǎng)上貿(mào)易發(fā)展迅速、越來(lái)越多的企業(yè)（尤其是跨國(guó)公司）在互聯(lián)網(wǎng)上進(jìn)行交易，而稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有系統(tǒng)的法律法規(guī)來(lái)約束企業(yè)的網(wǎng)上貿(mào)易行為，出現(xiàn)了稅收征管的真空和缺位。據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局的保守估計(jì)，1998年網(wǎng)上交易就造成我國(guó)稅收流失13億元，并以每年40％的速度增長(zhǎng)。

　　2.稽查難度加大。傳統(tǒng)的稅收征管都離不開(kāi)對(duì)賬簿資料的審查，而網(wǎng)上貿(mào)易是通過(guò)大量無(wú)紙化操作達(dá)成交易，賬簿、發(fā)票均可在計(jì)算機(jī)中以電子形式填制，而電子憑證易修改，且不留痕跡，稅收審計(jì)稽查失去了最直接的紙質(zhì)憑據(jù)，無(wú)法追蹤。企業(yè)如不主動(dòng)申報(bào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般不易察覺(jué)其貿(mào)易運(yùn)作情況，從而助長(zhǎng)了偷逃騙稅活動(dòng)。另外，隨著計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展，納稅人可以用超級(jí)密碼和用戶名雙重保護(hù)來(lái)隱藏有關(guān)信息，使稅務(wù)機(jī)關(guān)收集資料十分困難。

　　3.互聯(lián)網(wǎng)為納稅人避稅提供了高科技手段?；ヂ?lián)網(wǎng)的全球性不僅為企業(yè)經(jīng)營(yíng)獲得最大限度的利潤(rùn)提供了手段，同時(shí)在某種程度上也成了企業(yè)避稅的溫床，建立在互聯(lián)網(wǎng)之上的電子郵件、可視會(huì)議、IP電話、傳真技術(shù)為企業(yè)架起實(shí)時(shí)溝通的橋梁，通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)將產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售“合理地”分布于世界各地將更容易，在避稅地建立基地公司也將輕而易舉。此外，銀行的網(wǎng)絡(luò)化及電子貨幣和加密技術(shù)的廣泛應(yīng)用，使交易定價(jià)更為靈活、隱蔽，對(duì)稅收管轄權(quán)的“選擇”更加方便。由此可見(jiàn)，避稅和反避稅的斗爭(zhēng)在高科技手段下將日益激烈。

　　4.導(dǎo)致稅務(wù)處理的混亂。隨著網(wǎng)上貿(mào)易中有形產(chǎn)品和信息服務(wù)的區(qū)別變得日漸模糊，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)網(wǎng)上知識(shí)產(chǎn)權(quán)的銷(xiāo)售活動(dòng)及有償咨詢束手無(wú)策。許多貿(mào)易對(duì)象均被轉(zhuǎn)化為“數(shù)字化資訊”在國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)中傳送，導(dǎo)致了稅務(wù)處理的混亂。

　　5.產(chǎn)生國(guó)家稅收管轄權(quán)的沖突。國(guó)家稅收管轄權(quán)的問(wèn)題是國(guó)際稅收的核心，目前世界上大多數(shù)國(guó)家都同時(shí)行使來(lái)源地稅收管轄權(quán)和居民（公民）稅收管轄權(quán)，即就本國(guó)居民（公民）的全球所得和他國(guó)居民（公民）來(lái)源于本國(guó)的收入課稅，由此引發(fā)的國(guó)際重復(fù)課稅通常以雙邊稅收協(xié)定的方式來(lái)免除。然而，因特網(wǎng)貿(mào)易中，這兩種稅收管轄權(quán)都面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。　首先，電子商務(wù)的出現(xiàn)使得各國(guó)對(duì)于所得來(lái)源地的判斷發(fā)生了爭(zhēng)議。其次，居民（公民）稅收管轄權(quán)也受到了嚴(yán)重的沖擊。目前各國(guó)判斷法人居民身份一般以管理中心或控制中心為準(zhǔn)。然而，隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)，國(guó)際貿(mào)易的一體化以及各種先進(jìn)技術(shù)手段的廣泛運(yùn)用，一個(gè)企業(yè)的管理控制中心可能存在于多個(gè)國(guó)家，也可能不存在于任何國(guó)家。在這種情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)將難以根據(jù)屬人原則對(duì)企業(yè)征收所得稅，居民稅收管轄權(quán)也顯得形同虛設(shè)。

　　二、3種稅制方案

　　伴隨著電子商務(wù)的發(fā)展，電子商務(wù)稅制框架就成為國(guó)際社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)問(wèn)題，由此形成了開(kāi)征新稅（比特稅），維持舊稅（經(jīng)合組織）、免稅（美國(guó)）3種典型方案。

　　1.比特稅方案。比特稅是1994年加拿大稅收專(zhuān)家阿瑟·科德?tīng)栐谝黄撐闹刑岢龅?，后由荷蘭的盧·索爾特提出具體內(nèi)容，并于1997年4月向歐盟提交的一份報(bào)告中建議開(kāi)征此稅。比特稅的具體內(nèi)容是，以網(wǎng)絡(luò)傳輸信息的單位“Bit”為征稅對(duì)象，對(duì)全球計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)中信息傳輸?shù)拿恳粩?shù)字信息單位征稅。該稅也適用于增值的數(shù)據(jù)交易。如何看待比特稅？應(yīng)該說(shuō)比特稅既具有合理性，又具有矛盾性。從合理性來(lái)看，它是以電子商務(wù)的稅基——信息流為征稅對(duì)象，因而它在理論上最符合電子商務(wù)的運(yùn)行特征。而且，它也具有征管簡(jiǎn)便易行的可操作性。從矛盾性來(lái)看，信息流與資金流的非統(tǒng)一性，將使該稅面臨兩個(gè)矛盾：（1）商業(yè)信息流與非商業(yè)信息流同時(shí)負(fù)稅的矛盾。由于比特稅是對(duì)因特網(wǎng)上的所有信息流量均要征稅，因而必然造成商業(yè)信息流與非商業(yè)信息流（如網(wǎng)上提供一些免稅服務(wù)）同時(shí)負(fù)稅的矛盾。（2）信息流量與稅負(fù)成正比變化的矛盾。由于比特稅是以信息流量為計(jì)稅依據(jù)，因而信息流量就與稅負(fù)成同方向變化關(guān)系：信息流量越大，稅負(fù)越高；信息流量越小，稅負(fù)越小。但是信息流量并不完全與商品價(jià)值量成正比關(guān)系，因此在比特稅下，有可能出現(xiàn)數(shù)字化產(chǎn)品的價(jià)值量與稅負(fù)相背離的矛盾。從而違背稅收公平原則與量能負(fù)擔(dān)原則。

　　2.修補(bǔ)現(xiàn)行稅制方案。這是以國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）為代表的發(fā)達(dá)國(guó)家所推崇的方案。它的基本內(nèi)容是在電子商務(wù)中，不應(yīng)該開(kāi)征新稅，而應(yīng)對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行修補(bǔ)，來(lái)適應(yīng)對(duì)電子商務(wù)的征稅。

　　3.免稅方案。美國(guó)財(cái)政部于1996年下半年頒布了《全球電子商務(wù)稅收政策解析》白皮書(shū)，提出為鼓勵(lì)因特網(wǎng)這一新興技術(shù)在商業(yè)領(lǐng)域的應(yīng)用，各國(guó)稅收政策的制定和執(zhí)行應(yīng)遵照一種“中立的原則”，即不提倡對(duì)電子商務(wù)征收任何新的稅收。

　　三、關(guān)于稅收新理念的探索

　　依據(jù)“稅收適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律”來(lái)推斷，隨著信息技術(shù)的發(fā)展，在信息流完全能夠等價(jià)反映資金流的電子商務(wù)時(shí)代，比特稅將顯示其生命力。但在目前電子商務(wù)信息流無(wú)法完全等價(jià)反映資金流的技術(shù)條件下，我們應(yīng)該尋求一種“轉(zhuǎn)化性”的解決方案——實(shí)施將信息流轉(zhuǎn)化為資金流的信息預(yù)提稅制。

　　信息預(yù)提稅的征稅對(duì)象是信息流，而具體的征稅依據(jù)是資金流——賣(mài)者出售商品或勞務(wù)所獲取的收益。它以買(mǎi)者付款為征管切入點(diǎn)，通過(guò)在SET體系下建設(shè)網(wǎng)上稅收監(jiān)控中心的途徑，從源扣繳流轉(zhuǎn)稅與所得稅。信息預(yù)提稅制將涉及國(guó)內(nèi)與國(guó)際兩個(gè)層面的問(wèn)題。

　　1.國(guó)內(nèi)信息預(yù)提稅制。國(guó)內(nèi)信息預(yù)提稅不涉及國(guó)家之間稅收管轄權(quán)的分配問(wèn)題，只涉及政府如何對(duì)納稅人征稅的問(wèn)題。（1）信息預(yù)提流轉(zhuǎn)稅。在買(mǎi)方付款時(shí)，以買(mǎi)方支付的價(jià)款總額從源對(duì)賣(mài)方征收營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅以及增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅款），賣(mài)方憑增值稅進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行抵扣。（2）信息預(yù)提所得稅。根據(jù)征管的需要，可將收益劃分為不含成本型與包含成本型兩類(lèi)。對(duì)于不含成本型的收益（如股息等），可直接以買(mǎi)方支付的總額從源對(duì)賣(mài)方計(jì)征所得稅；對(duì)于含成本型的收益，以買(mǎi)方支付的價(jià)款總額從源對(duì)賣(mài)方計(jì)征所得稅，賣(mài)方憑經(jīng)會(huì)計(jì)事務(wù)所審核的成本總額向稅務(wù)機(jī)關(guān)捉出申請(qǐng)，進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　2.國(guó)際信息預(yù)提稅制。在國(guó)際稅收領(lǐng)域，信息預(yù)提稅涉及的主要問(wèn)題是相關(guān)國(guó)家之間稅收管轄權(quán)的分配。（1）信息預(yù)提流轉(zhuǎn)稅。由商品進(jìn)口國(guó)向進(jìn)口商（買(mǎi)方）征收進(jìn)口關(guān)稅、增值稅以及消費(fèi)稅。這完全符合現(xiàn)行的國(guó)際慣例，即出口國(guó)實(shí)行免退稅，進(jìn)口國(guó)依據(jù)消費(fèi)地原則征稅。（2）信息預(yù)提所得稅。在電子商務(wù)條件下，跨國(guó)所得課稅的諸多國(guó)際慣例，如常設(shè)機(jī)構(gòu)原則等受到了嚴(yán)重的挑戰(zhàn)。為此，我們應(yīng)該尋求新的征稅理念：第一，收入來(lái)源國(guó)從源征稅原則。凡是收入來(lái)源國(guó)的購(gòu)買(mǎi)者因購(gòu)買(mǎi)商品或勞務(wù)，向他國(guó)居民支付的款項(xiàng)，一律由收入來(lái)源國(guó)從源計(jì)征所得稅，而不論他國(guó)居民是在何處、以何種方式提供商品或勞務(wù)，這樣既可避免有關(guān)常設(shè)機(jī)構(gòu)原則（服務(wù)器及網(wǎng)站是否屬常設(shè)機(jī)構(gòu)），勞務(wù)提供者是否在收入來(lái)源國(guó)出場(chǎng)以及所得性質(zhì)劃分等矛盾漩渦，又可防止電子商務(wù)下的稅收流失。第二，有關(guān)國(guó)家分享征稅權(quán)原則。在收入來(lái)源國(guó)從源征稅的基礎(chǔ)上，收入來(lái)源國(guó)與居住國(guó)之間可以通過(guò)簽訂稅收協(xié)定的方式，協(xié)商分配稅收的比例，實(shí)現(xiàn)雙方分享征稅權(quán)（如同目前對(duì)跨國(guó)股息等投資收益的國(guó)際處理相似），以解決有關(guān)國(guó)家之間征稅權(quán)的分配問(wèn)題?？傊?，通過(guò)構(gòu)建信息預(yù)提稅制，促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展，保證各國(guó)的經(jīng)濟(jì)權(quán)益。

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