「關鍵詞」　審計文化　內涵　文化形態(tài)

　　《審計署2003至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》，把“加強審計機關文化建設”作為目標之一，是具有遠見卓識的。文化，作為一種“軟實力”，對于大到國家民族，小到部門單位，既是一種象征性標識，又是一種精神紐帶和精神支柱。正如黨的十六大報告所指出的，“文化的力量深深熔鑄在民族的生命力、創(chuàng)造力和凝聚力之中?！蔽覈鴮徲嬍聵I(yè)經(jīng)過20年的探索、實踐，開始步入成熟期，正面臨著總結經(jīng)驗、開拓創(chuàng)新、不斷深化、尋求進一步發(fā)展的新階段。此時，開展審計文化研究，探索審計文化建設規(guī)律，加大審計文化建設力度，對于實踐“三個代表”重要思想，全面履行審計監(jiān)督職責；對于加強審計機關精神文明建設，提高審計人員政治業(yè)務素質，推動審計事業(yè)健康發(fā)展，具有重要的現(xiàn)實意義和深遠的歷史意義。

　　一、審計文化的理論定位

　　研究審計文化，一個繞不開的門坎兒就是：何為文化。文化是一個相當寬泛的概念，研究者見仁見智，言人人殊。據(jù)說，全世界給出的文化定義已達萬種以上（胡瀟，1991）。對此，當代西方學者羅威勒頗有感慨：“在這個世界上，沒有別的東西比文化更難捉摸。我們不能分析它，因為它的成分無窮無盡，我們不能敘述它，因為它沒有固定形狀。我們想用文字來范圍它的意義，這正像要把空氣抓在手里似的。當著我們去尋找文化時，它除了不在我們手里以外，它無所不在。”（殷海光，1988）

　　這主要是由于人們在不同層面上使用文化概念所致。據(jù)我們考察，從大的方面講，文化至少有三個層面的意蘊：一是人類層面。這是最廣義的文化概念，與之相對應的概念是“自然”。文化是相對于人而言的，離開了人，無所謂文化；離開了文化，人也便還原為動物。從這個意義上講，世界上萬事萬物，只有兩類：一是自然的，一是文化的。自從盤古開天地，三皇五帝到于今，凡是經(jīng)過人類意識燭照，打上人類活動烙印的，便是文化，否則即是自然。這里的文化，其實就是文明化，是人類文明化的過程及其成果。舉個簡單的例子：野草是自然，草坪便是文化。二是社會層面。與之相對應的概念是“經(jīng)濟”、“政治”。根據(jù)馬克思主義的社會結構理論，整個社會是塔形結構，經(jīng)濟是基礎，政治在中間，文化在上層。雖然政治和文化同屬上層建筑，但文化無疑是處在塔尖的位置。經(jīng)濟對政治和文化具有決定和制約的作用，政治和文化也對經(jīng)濟有著促進或阻礙的反作用。經(jīng)濟主要滿足社會的生存需要，政治主要滿足社會的組織需要，文化主要滿足社會的精神需要。它們相互分工又相互協(xié)調，共同維系著社會的運轉。三是精神層面。與之相對應的概念是“哲學”、“宗教”、“教育”、“科學”等各種知識體系。在歸根結底的意義上，文化是理念、是精神，核心是價值觀。所謂文化的沖突、文明的沖突，實質就是價值觀的沖突。但價值觀是抽象的、形而上的東西，須通過某種載體才能外化出來，于是就有了形形色色的文化現(xiàn)象。人類以社會實踐活動為基礎而形成的生活方式及其產(chǎn)品，無論是物質產(chǎn)品、精神產(chǎn)品，無論是法律條文、管理制度，無論是交往禮儀、風俗習慣，無論是自然科學、社會科學，都是文化的不同表現(xiàn)形態(tài)。當我們說文化具有階級性、時代性、民族性等差別時就是因為其背后的價值觀這一質的規(guī)定性不同。

　　本文將要探討的“審計文化”概念當屬第三層面，是文化大系統(tǒng)的一個子系統(tǒng)，是文化大海洋的一掬小浪花。審計文化屬于一種職業(yè)文化，它是審計組織及其人員在履行法定職責、實施經(jīng)濟監(jiān)督行為時所恪守的理念、所追求的價值、所遵循的規(guī)范、所體現(xiàn)的風骨、所展示的形象。

　　二、審計文化的個性特質

　　我們知道，價值觀是一個社會或群體組織中的人們所共有的區(qū)分事物的好與壞、對與錯，符合或違背人的愿望、可行與不可行的觀念尺度，是一個文化系統(tǒng)構成的基因。一種價值體系就是一種文化精神。審計價值觀，據(jù)我們理解，其最主要的個性特質應為：獨立、依法、公正、進取、奉獻，構成了鮮明的審計精神或曰審計理念。這種審計精神，一方面規(guī)定了審計存在的合理性，保證著審計的發(fā)展方向，一方面使審計與紀檢、監(jiān)察、工商、稅務、財政、統(tǒng)計等不同文化系統(tǒng)明確區(qū)分開來。有著特定內涵的審計精神，來源于審計工作實踐，又在實踐中不斷發(fā)展和完善，在其形成過程中，既吸收了中國傳統(tǒng)審計文化中的精華，又借鑒了外國審計文化中有價值的成分，因而是具有中國特色的有時代特征的先進文化。

　　———獨立。歷史告訴我們，只有當經(jīng)濟發(fā)展到一定程度，所有權與經(jīng)營權相分離，從而產(chǎn)生了經(jīng)濟責任時，以監(jiān)督、鑒證為使命，獨立于雙方的審計才應運而生，因而，獨立是審計文化最本質的特征。一旦失去了獨立性，審計將完全淪為別人手中的工具，喪失掉存在的主體性。審計的獨立性主要表現(xiàn)在四個方面：一是組織上的獨立性。審計機構單獨設置，與被審計單位沒有組織上的隸屬關系。二是人員上的獨立性。審計人員與被審計單位不存在經(jīng)濟利害關系，不參與被審計單位的經(jīng)營管理活動。三是工作上的獨立性。審計機關及其人員依法獨立開展審計工作，獨立作出審計判斷、提出審計報告、出具審計意見、作出審計決定，其他行政機關、社會團體和個人無權干涉。四是經(jīng)費上的獨立性。審計機構履行職責所必需的經(jīng)費，依照審計法的規(guī)定單獨列入財政預算，以避免因經(jīng)費問題影響獨立開展工作。

　　———依法。作為專司經(jīng)濟監(jiān)督的部門機構，依法審計是審計機關最基本的行為規(guī)范，因而也是審計文化最亮麗的特色之一。依法審計是依法行政在審計監(jiān)督活動中的具體體現(xiàn)。這里的“依法”是從兩個向度上而言的：一個向度指向審計客體，即被審計單位及其經(jīng)濟活動。審計機關必須依據(jù)法律、法規(guī)規(guī)定的職責、權限，履行監(jiān)督職能，定期或不定期地檢查被審計單位的會計賬目，對照法律法規(guī)判斷其是否真實、合法，是否有效益，評價其經(jīng)濟責任，處理處罰其違紀違規(guī)行為，做到有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究。一個向度指向審計主體，即審計機關及其人員。審計機關及審計人員在履行監(jiān)督職責時，首先必須嚴格遵紀守法，規(guī)范自己的審計行為，避免隨意性，使自己的言行完全控制在法律框架之內。如審計范圍的確定，不能超出法定的審計職責；對違紀違規(guī)行為的處理處罰，不能超越審計權限；審計實施的各個環(huán)節(jié)必須嚴格遵循法定程序等等。

　　———公正。設立審計機關，實行審計監(jiān)督，是國家追求社會公平和效率的一種制度設計，而實現(xiàn)這一目標，則有賴于審計人員的公正執(zhí)法。公正，無疑應是審計工作者履行職責時基本的價值取向。法律是保護絕大多數(shù)人利益的，因而公正的第一個含義應是嚴格依法辦事。凡是有法可依的，審計人員在搜集審計證據(jù)，評價審計事項，處理、處罰違規(guī)行為過程中，必須以事實為根據(jù)，以法律為準繩，不能徇情枉法，更不能以權謀私。由于我國政治、經(jīng)濟體制正處于轉型時期，社會主義法制建設尚不完善，因而公正的第二個含義應是一切從實際出發(fā)，實事求是。凡遇到無法可依或法律規(guī)定不明確的情況，審計人員必須不為個人好惡所左右，不受他人的影響，排除權、情、利等因素的干擾，做到客觀公正、不偏不倚，從社會公平的大角度出發(fā)，以“三個有利于”為標準，去評價、處理審計查出的問題，唯有如此，才能真正收到保護改革者、幫助失誤者、打擊犯罪者的效果。

　　———進取。就是不斷開拓創(chuàng)新，與時俱進。審計文化具有開拓進取的品格，具有自我完善的能力，這是特定的歷史條件所決定的。從主觀方面講，我國社會主義審計制度創(chuàng)立時間尚短，正處于發(fā)展完善過程之中，審計的體制、審計的法制、審計的內容、審計的手段等必將隨著時間的推移而不斷調整和改進。從客觀方面講，我國經(jīng)濟和社會同樣處在改革發(fā)展進程中，將不斷產(chǎn)生對審計新的需求，客觀上要求審計必須適應新的形勢需要，承擔新使命，扮演新角色。如領導干部經(jīng)濟責任審計、經(jīng)濟效益審計、計算機審計等，都是在歷史進程中出現(xiàn)的新課題，如果不能與時俱進，審計將無法在時代舞臺上找到自己的位置。另外，文化是與自由聯(lián)系在一起的，恩格斯說過：“文化上的每一個進步，都是走向自由的一步。”（《馬克思恩格斯全集》第20卷第126頁）從必然走向自由，有一個過程，在這個過程中必須付出艱辛的努力。審計人員只有不斷開拓進取，努力學習，提高自身的政治業(yè)務素質，逐步認識并掌握審計工作規(guī)律，才能實現(xiàn)從審計的必然王國向自由王國的飛躍?？梢哉f，審計文化就是審計人員手中從必然走向自由的火炬。

　　———奉獻。奉獻是與廉潔聯(lián)系在一起的，其完整的含義應是廉潔奉公，無私奉獻。一般說來，各行各業(yè)都需要奉獻精神，但在審計文化系統(tǒng)中，奉獻占有特別重要的地位，可以說，它是整個審計價值體系的道德基礎。如果審計人員不能廉潔從審，就會在物欲橫流中喪失自我，審計的獨立性將無從談起；如果審計人員缺乏奉獻精神，就會在名韁利鎖中不能自拔，依法審計、客觀公正就成了一句空話；不能廉潔自律的人，必然是貪圖安逸、不思進取，審計的開拓創(chuàng)新、與時俱進也便失去了必要的動力。因此說，廉政是審計工作的生命線，是審計工作有效運行的必要保證。

　　審計價值觀的內核當然不止這些，我們的枚舉和描述也難盡周延，但以上所述，當是審計文化的精髓所在。

　　三、審計文化的現(xiàn)實形態(tài)

　　作為文化系統(tǒng)的一個分支，審計文化是一個自成系統(tǒng)的有機整體，當然具有一般文化結構學上的全部特征。按照一般的結構學說，審計文化同樣可分為物質文化、制度文化、行為文化和精神文化等結構層次。物質文化和精神文化構成重要的兩極，而制度文化和行為文化處于物質文化、精神文化之間的中介地位。制度文化主要是與一定組織的活動方式相聯(lián)系，而行為文化主要與個人的活動方式相聯(lián)系。它們作為中介環(huán)節(jié)，外與個人或者一定組織的物質需要、實際效益相聯(lián)接，內與個人或一定組織的精神需要、價值追求相溝通。如此，四個部分由外到內，由淺入深，共同構成了一個完整的文化系統(tǒng)。其中，精神文化就是我們上面討論的審計精神，它占居核心位置，處于支配地位，是規(guī)定審計之為審計的最終價值觀。而物質文化、制度文化、行為文化則分別表現(xiàn)為審計設施、審計法規(guī)、審計形象等，是審計精神的感性顯現(xiàn)形式。因此，我們認為，在現(xiàn)實生活中，審計文化主要表現(xiàn)為以下形態(tài)：

　　保障有力的基礎設施。作為審計文化的物化形態(tài)，必備的辦公場所、交通工具，一定的文體娛樂活動設施，相對充裕的業(yè)務經(jīng)費，適當?shù)母＠?，必要的現(xiàn)代化辦公設備等等，為其他審計文化實踐活動、為發(fā)揮審計組織的社會功能提供必要的物質保障，因而在審計文化系統(tǒng)中占有重要位置。馬克思主義告訴我們，人們首先需要吃、喝、住、穿，然后才能從事政治、經(jīng)濟、科學、文化等活動，這是辯證唯物主義所揭示的一個樸素的道理。審計人員并非不食人間煙火的神靈，他們也是具有七情六欲的凡夫俗子，盡管他們肩負的使命是神圣的，但完成這些使命卻需要必要的物質條件。有了充裕的經(jīng)費和較好的辦公條件，就可以切斷審計人員與被審計單位的一切經(jīng)濟聯(lián)系，最大限度地保證審計的獨立性。

　　健全有效的制度體系。涵蓋廣泛、相互銜接且落實到位的審計制度體系，最能代表審計文化建設所達到的水平和高度，因為制度文化在審計文化系統(tǒng)中占據(jù)中堅地位，是保證審計工作正常運行、審計人員行為規(guī)范、審計組織職能有效履行的關鍵。規(guī)章制度是法律法規(guī)的延伸和具體化，具有強制性、約束性和激勵性。通過約束機制，迫使人們必須依法審計，客觀評價，公正處理；通過激勵機制，引導人們自覺遵從準則規(guī)范，嚴格依法行事，并激發(fā)人的創(chuàng)新精神，去追求更高的工作質量和效率。

　　健康向上的時尚氛圍。所謂時尚、風氣、氛圍等等，都是無形的東西，表面看來有點虛，但其能量絕對不容小覷。作為審計行為文化的表現(xiàn)形態(tài)，它反映的是審計人員的精神狀態(tài)（行為是思想的現(xiàn)實），體現(xiàn)的是審計組織的生機與活力。它以強大的導向功能，充分利用人的從眾心理，引導著人們肯定什么，否定什么；熱愛什么，反對什么；追求什么，排拒什么。強大的習慣勢力與個人選擇相結合，它有時比行政命令來得更有效。健康向上的時尚氛圍，在一定的審計組織中，往往表現(xiàn)為生動活潑的政治局面、愛崗敬業(yè)的道德風尚、爭先創(chuàng)優(yōu)的進取精神、團結友愛的人際關系等等。一個既有集中、又有民主，既有紀律、又有自由，既有統(tǒng)一意志、又有個人心情舒暢的生動活潑的政治局面，對于一個審計組織來講是非常重要的。在這樣的局面下，才能調動組織和個人兩個積極性，既有統(tǒng)一步調，又能發(fā)揮主觀能動性；在這樣的局面下，才能使事業(yè)與人生完美結合，將審計崗位既作為干事創(chuàng)業(yè)的平臺，又作為展示人生價值的舞臺。對于審計人員來講，愛崗敬業(yè)是最基本的職業(yè)道德要求。進了審計門，就是審計人。熱愛審計崗位，獻身審計事業(yè)，應當是每一個人無悔的選擇。愛崗敬業(yè)就是使自己的活動服從事業(yè)的需要，將自己的榮辱得失與事業(yè)的成敗毀譽密切聯(lián)系在一起，個人的職業(yè)行為要自覺遵循職業(yè)準則的規(guī)范。而且，這種道德自律一定要形成風尚，成為大家普遍的價值取向。人是要有一點精神的，這種精神就是爭先創(chuàng)優(yōu)，見賢思齊。甘于現(xiàn)狀、不思進取的個人和組織是沒有出息的，也是沒有前途的。只有形成人人爭先、個人奮勇、你追我趕、齊頭并進的氛圍和局面，審計事業(yè)才能不斷開拓創(chuàng)新，與時俱進。中國人做事歷來講究“天時、地利、人和”，如果說“天時”、“地利”指的是外部環(huán)境，那么“人和”自然指的是內部環(huán)境。團結和諧、互助友愛的內部人際關系對于一個組織的生存和發(fā)展是十分必要的，因為團結出凝聚力、團結出戰(zhàn)斗力。維系一個組織，除了信念、利益之外，感情同樣是不可缺少的紐帶。

　　無私奉獻的外部形象。審計形象是審計精神的綜合體現(xiàn)。審計價值觀借助一定載體，外化為審計物質文化、制度文化、行為文化等不同形態(tài)，這些因素綜合起來，就構成了審計的外部形象。從不同的角度看，在政府眼里，審計應是國家法律忠誠維護者的衛(wèi)士形象；在被審計單位眼里，審計應是公正判決其行為的裁判形象；在人民群眾眼里，審計應是謀取其根本利益的公仆形象。要真正完成這些形象的塑造，作為載體的審計工作人員必須慎言、慎行、慎獨、慎微，真正做到廉潔勤政、無私奉獻。

　　四、審計文化的建設構想

　　文化研究中的功能學派認為，文化在其最初時以及伴隨其在整個進化過程中所起的根本作用，首先在于滿足人類最基本的需要。這種需要主要有兩種：一種是生物性需要，一種是社會調適。美國心理學家馬斯洛認為人的需要是分層次的，由低到高分別是生理需要、安全需要、歸屬需要、尊重需要和自我實現(xiàn)的需要?！爱斎说纳硇枰玫交緷M足后，其它更高一級的需要就出現(xiàn)了，而后者是起著主導作用的?！保ǜタ颂m·戈布爾，1987）這些論述，對于今天審計文化建設具有重要的啟示意義。“三個代表”重要思想把始終代表“先進文化的前進方向”提升到黨的性質、宗旨的高度，作為黨的先進性的重要標志，充分體現(xiàn)了加強社會主義文化建設的極端重要性。審計文化是社會主義先進文化的重要組成部分。因而，加強社會主義審計文化建設，滿足整個社會日益增長的文化需要，是實踐“三個代表”重要思想的有效途徑。而實現(xiàn)這一目標，須堅持兩個原則：一是審計文化建設要有利于審計組織目標的實現(xiàn)，二是審計文化建設要有有利于審計人員的全面發(fā)展?；诖?，我們認為在審計文化建設中應做到以下幾點：

　　（一）既關心群眾生活，又提倡艱苦奮斗，物質文化建設要求真務實。前面說過，物質文化在整個審計文化系統(tǒng)中占有重要地位，是審計文化系統(tǒng)存在和發(fā)展的必要的物質基礎。因此，各級審計機關一定要從審計事業(yè)長遠發(fā)展的高度來認識審計物質文化建設的重要性，積極爭取政府支持，加強各方面協(xié)調，多方籌措資金，建設較為完善的基礎設施，為優(yōu)質、高效地開展審計工作提供保證。同時，要把群眾的冷暖時刻放在心上，安排好應有的福利待遇，解除他們的后顧之憂，最大限度地調動廣大審計人員的積極性。但在物質文化建設中要注意以下幾點：一是求真務實，一切從實際出發(fā)，從現(xiàn)有經(jīng)濟條件出發(fā)，以滿足工作需要為原則，嚴禁貪大求洋，鋪張奢糜。二是牢記“兩個務必”，提倡艱苦奮斗，反對享樂主義和拜金主義。三是強化成本效益意識，力爭少花錢多辦事。要加強審計成本核算，減少費用開支，通過改善內部管理，提高工作效率，做到以最小的成本獲取最大的效益。

　　（二）既要抓制度制定，又要抓制度落實，制度文化建設要注重實效。審計制度體系是為保證審計組織目標的實現(xiàn)而設立的，審計組織目標不是一成不變的，而是隨著社會需要的不斷變化而隨時作出調整，因此，審計制度文化建設也不是一勞永逸的。適時出臺新的制度規(guī)定，定期對現(xiàn)有制度進行清理修訂，以保證制度的先進性，才能有效適應外部環(huán)境要求和內部情況的變化。制度建設方面，一是要注意覆蓋面，使各個崗位、各個環(huán)節(jié)都有規(guī)可依、有章可循；二是制度之間要相互銜接，不能彼此矛盾，讓人無所適從；三是狠抓落實，注重實效?，F(xiàn)在有些地方不是缺少制度，而是重制定，輕落實，滿足于把制度印在紙上，貼在墻上或發(fā)到手中，但究竟執(zhí)行得怎樣，卻沒有保證措施，制度成了某種應景的東西，沒有發(fā)揮應有的作用。要杜絕此類現(xiàn)象，真正把制度落到實處，我們認為，應從以下方面入手：①領導帶頭。領導干部率先垂范，會產(chǎn)生巨大的帶動效應。②典型引路。樹立遵守制度的模范，發(fā)揮榜樣的無窮威力。③專職督查。設立專門機構或人員對制度執(zhí)行情況及時進行督導檢查，并將有關情況公之于眾。④獎罰機制。通過獎優(yōu)罰劣，發(fā)揮激勵和約束兩個機制，從而形成一種強有力的導向。

　?。ㄈ┘扰囵B(yǎng)道德情操，又促進全面發(fā)展，行為文化建設要以人為本。恩格斯在《〈自然辯證法〉導言》中指出，人要徹底擺脫動物界，成為真正意義上的人，必須經(jīng)過“兩次提升”。一次是通過一般生產(chǎn)，在物種關系方面把人從其余的動物中提升出來；另一次是通過一種能夠有計劃地生產(chǎn)和分配的自覺的社會生產(chǎn)組織的建立，在社會關系方面把人從其余的動物中提升出來。但在完成第一次提升之后，人卻陷入了社會分工的桎梏，“只用他的活動的一種稱呼就足以表明他的職業(yè)發(fā)展的局限性和他對分工的依賴”，人只能在一定的特殊范圍內活動，這個范圍是強加于他的，他不能超出這個范圍。這就阻礙了人的個性的全面發(fā)展，使人具有了片面性。因此，審計行為文化建設要以人為本，以促進人的全面發(fā)展為依歸。行為文化建設具有潛移默化的特點，是一個長期濡化、養(yǎng)成的過程。

　?。ㄋ模┘葟娀獠拷逃忠龑ё晕倚摒B(yǎng)，精神文化建設要雙管齊下。以審計價值觀為核心的審計精神文化具有法定性、實踐性和可塑性的特征。其法定性是指，對于審計組織及其人員來說，審計精神不是可有可無的，而是不以其個人意志為轉移而必須具備的，否則就不是合格、稱職的審計組織及人員，就完不成其所承當?shù)慕M織目標和角色功能。其實踐性是指，審計精神的現(xiàn)實是通過審計主體的具體實踐來完成的，并在實踐中得到檢驗和發(fā)展。離開了實踐的審計精神只能是抽象的教條；離開了先進審計精神指導的實踐，只能是脫韁的野馬。其可塑性是指，審計精神是為全體審計人員共同承認并奉為圭臬的價值體系，從承認、接受、內化到自覺作為準則，需要一個過程。在這個過程中，正確的、先進的、健康的審計精神不去占領審計人員的頭腦，錯誤的、落后的、有害的審計精神必然會去占領?；谝陨险J識，我們認為，審計精神文化建設首先要加強教育培訓。思想是需要灌輸?shù)模ㄟ^經(jīng)常的、反復的、正面的、反面的擺事實、講道理，輔之以制度的剛性約束，就會不斷強化人的某種觀念意識，使之腦海中時刻繃緊那根弦。其次是引導自我修養(yǎng)?？自怀扇剩显蝗×x，這是他們的價值觀，而實現(xiàn)目標的途徑，孔子指出的是“修身”（“吾日三省乎吾身”），孟子指出的是“養(yǎng)氣”（“吾善養(yǎng)吾浩然之氣”），就是說，通過加強修養(yǎng)，就能達到理想的境界，實現(xiàn)道德的自我完善。審計人員要提高精神文化素養(yǎng)，也需要個人努力，通過讀書學習，通過體驗感悟，提高明辨是非、區(qū)分善惡的能力，逐步樹立起正確的人生觀、價值觀，從而把外在的準則規(guī)范轉化為內在的信念原則，把外在的要求期望轉化為內在的自由自覺。如此，內外結合，雙管齊下，審計精神文化建設則碩果可期。