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股權(quán)出資應(yīng)如何審驗
《公司法》規(guī)定，發(fā)起人認繳股本的出資方式有三種：貨幣、實物和無形資產(chǎn)。其中，無形資產(chǎn)主要是指工業(yè)產(chǎn)權(quán)（包括專利權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)等）、非專利技術(shù)和土地使用權(quán)。然而，在實踐中還存在一些其他的出資方式，如凈資產(chǎn)出資、股權(quán)出資等。對于股權(quán)出資方式，不但我國現(xiàn)行立法中未明確規(guī)定可以作為出資，《獨立審計實務(wù)公告第1號—驗資》中也無相應(yīng)的操作規(guī)范，因而注冊會計師在對股權(quán)出資審驗時要格外關(guān)注風險。
股權(quán)出資中常見的陷阱案例
例： A公司擁有B公司10％的股權(quán)，采用成本法核算。2000年1月，A公司與C公司擬合資成立D公司。A公司以其擁有的對B公司10％的股權(quán)作為出資，評估基準日為1999年12月31日。1999年12月31日A公司長期股權(quán)投資余額為300萬元，經(jīng)評估價值為500萬元。評估價值業(yè)經(jīng)A公司和C公司認可。注冊會計師在驗資時發(fā)現(xiàn)，評估報告中的評估方法為收益現(xiàn)值法。
盡管A公司擁有B公司的股權(quán)無其他潛在糾紛，評估作價也經(jīng)雙方認可。但是，由于評估方法采用了收益現(xiàn)值法，B公司10％股權(quán)未來產(chǎn)生的收益均已包含在評估價值中。若投入D公司后，D公司以評估價入賬，每年收到的B公司的分紅應(yīng)沖減投資成本而不能作為收益，因而可以認為B公司10％的股權(quán)已預(yù)期不能為D公司帶來經(jīng)濟利益，已不滿足資產(chǎn)“預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”的條件。因而，以此評估價出資應(yīng)該說是不合適的，建議重新評估。
對股權(quán)出資審驗的兩點思考
1.股權(quán)出資是否合理
所謂股權(quán)出資，是指發(fā)起人以其對外投資（即在其他公司的權(quán)益）出資。從法律方面看，雖然在我國現(xiàn)行立法中，并未明確規(guī)定股權(quán)可以作為一種出資方式。但從法理上來說，股權(quán)出資可被視為貨幣、實物和無形資產(chǎn)等出資方式的結(jié)合體。從會計角度看，長期股權(quán)投資作為一項長期資產(chǎn)，由投資人擁有并且預(yù)計會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，這項資產(chǎn)既然可以單獨轉(zhuǎn)讓，因而也沒有其他理由認為其不能作為出資。從實務(wù)角度看，股權(quán)也是經(jīng)常用來出資的。針對改制企業(yè)，中國證監(jiān)會發(fā)布的《擬發(fā)行上市公司改制重組指導(dǎo)意見》第十條對股權(quán)出資問題作了一定的規(guī)范。從上市公司公開披露的信息也可以看出，股權(quán)出資并不少見。如被列為2001年十大股權(quán)之爭的“廈海發(fā)股權(quán)之爭”，就是由于廈門市鑫旺經(jīng)濟開發(fā)公司以其持有的廈海發(fā)的股權(quán)出資，為“廈海發(fā)股權(quán)糾紛”埋下了伏筆。因而，無論從理論還是從實務(wù)角度，都沒有理由排除股權(quán)出資的方式。
2.股權(quán)出資如何審驗
在實踐中股權(quán)經(jīng)常作為出資，筆者認為注冊會計師在驗資時應(yīng)進行以下審驗程序：（1）檢查出資人以股權(quán)出資是否征得其他發(fā)起人的同意，并評估作價，折合成股份。（2）查閱評估報告，了解評估的目的、評估基準日、評估假設(shè)等有關(guān)限定條件是否滿足驗資的要求；關(guān)注評估報告的特別事項說明和評估基準日至驗資報告日期間發(fā)生的重大事項對驗資結(jié)論產(chǎn)生的重大影響；檢查投入股權(quán)的價值是否經(jīng)各出資者的認可。（3）檢查股權(quán)是否存在爭議及潛在糾紛，發(fā)起人或股東是否能夠完全控制。（4）檢查股權(quán)交接手續(xù)，明確評估基準日至股權(quán)交接日產(chǎn)生的利潤歸誰享有。（5）檢查股權(quán)所在公司是否召開董事會和股東會，通過決議同意該發(fā)起人以股權(quán)出資，如果是有限責任公司，其他股東是否放棄優(yōu)先購買權(quán)。（6）取得被審驗單位、出資者和股權(quán)所在公司簽署的在規(guī)定期限內(nèi)辦妥股權(quán)所在公司工商變更登記手續(xù)的承諾函。
股權(quán)出資中常見的陷阱案例
例： A公司擁有B公司10％的股權(quán)，采用成本法核算。2000年1月，A公司與C公司擬合資成立D公司。A公司以其擁有的對B公司10％的股權(quán)作為出資，評估基準日為1999年12月31日。1999年12月31日A公司長期股權(quán)投資余額為300萬元，經(jīng)評估價值為500萬元。評估價值業(yè)經(jīng)A公司和C公司認可。注冊會計師在驗資時發(fā)現(xiàn)，評估報告中的評估方法為收益現(xiàn)值法。
盡管A公司擁有B公司的股權(quán)無其他潛在糾紛，評估作價也經(jīng)雙方認可。但是，由于評估方法采用了收益現(xiàn)值法，B公司10％股權(quán)未來產(chǎn)生的收益均已包含在評估價值中。若投入D公司后，D公司以評估價入賬，每年收到的B公司的分紅應(yīng)沖減投資成本而不能作為收益，因而可以認為B公司10％的股權(quán)已預(yù)期不能為D公司帶來經(jīng)濟利益，已不滿足資產(chǎn)“預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”的條件。因而，以此評估價出資應(yīng)該說是不合適的，建議重新評估。
對股權(quán)出資審驗的兩點思考
1.股權(quán)出資是否合理
所謂股權(quán)出資，是指發(fā)起人以其對外投資（即在其他公司的權(quán)益）出資。從法律方面看，雖然在我國現(xiàn)行立法中，并未明確規(guī)定股權(quán)可以作為一種出資方式。但從法理上來說，股權(quán)出資可被視為貨幣、實物和無形資產(chǎn)等出資方式的結(jié)合體。從會計角度看，長期股權(quán)投資作為一項長期資產(chǎn)，由投資人擁有并且預(yù)計會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，這項資產(chǎn)既然可以單獨轉(zhuǎn)讓，因而也沒有其他理由認為其不能作為出資。從實務(wù)角度看，股權(quán)也是經(jīng)常用來出資的。針對改制企業(yè)，中國證監(jiān)會發(fā)布的《擬發(fā)行上市公司改制重組指導(dǎo)意見》第十條對股權(quán)出資問題作了一定的規(guī)范。從上市公司公開披露的信息也可以看出，股權(quán)出資并不少見。如被列為2001年十大股權(quán)之爭的“廈海發(fā)股權(quán)之爭”，就是由于廈門市鑫旺經(jīng)濟開發(fā)公司以其持有的廈海發(fā)的股權(quán)出資，為“廈海發(fā)股權(quán)糾紛”埋下了伏筆。因而，無論從理論還是從實務(wù)角度，都沒有理由排除股權(quán)出資的方式。
2.股權(quán)出資如何審驗
在實踐中股權(quán)經(jīng)常作為出資，筆者認為注冊會計師在驗資時應(yīng)進行以下審驗程序：（1）檢查出資人以股權(quán)出資是否征得其他發(fā)起人的同意，并評估作價，折合成股份。（2）查閱評估報告，了解評估的目的、評估基準日、評估假設(shè)等有關(guān)限定條件是否滿足驗資的要求；關(guān)注評估報告的特別事項說明和評估基準日至驗資報告日期間發(fā)生的重大事項對驗資結(jié)論產(chǎn)生的重大影響；檢查投入股權(quán)的價值是否經(jīng)各出資者的認可。（3）檢查股權(quán)是否存在爭議及潛在糾紛，發(fā)起人或股東是否能夠完全控制。（4）檢查股權(quán)交接手續(xù)，明確評估基準日至股權(quán)交接日產(chǎn)生的利潤歸誰享有。（5）檢查股權(quán)所在公司是否召開董事會和股東會，通過決議同意該發(fā)起人以股權(quán)出資，如果是有限責任公司，其他股東是否放棄優(yōu)先購買權(quán)。（6）取得被審驗單位、出資者和股權(quán)所在公司簽署的在規(guī)定期限內(nèi)辦妥股權(quán)所在公司工商變更登記手續(xù)的承諾函。
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