財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營管理權(quán)的分離，即經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的存在是審計(jì)產(chǎn)生的客觀條件之一。我國各級政府和審計(jì)機(jī)關(guān)一直十分重視開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，理論界也在不斷積極探討，筆者實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)尚淺，亦欲參與討論，談一談內(nèi)審機(jī)構(gòu)開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的可行性、特點(diǎn)、方法以及風(fēng)險(xiǎn)控制等，以作拋磚引玉之用。
一、
內(nèi)部審計(jì)是否有權(quán)涉及經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)范疇
業(yè)內(nèi)普遍認(rèn)為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是指由獨(dú)立的專門機(jī)構(gòu)和專職人員（尤指各級審計(jì)機(jī)關(guān)）接受干部管理部門委托，依據(jù)國家法律法規(guī)的有關(guān)政策，對黨政機(jī)關(guān)、人民團(tuán)體、企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人員特定時(shí)期經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督、評價(jià)及鑒證的活動(dòng)，應(yīng)該是政府審計(jì)的“專利”，而對內(nèi)部審計(jì)涉及于此不少是持否定態(tài)度的。對此筆者認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是必不可少的。不僅內(nèi)審需要開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，（政府審計(jì)中的）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也離不開內(nèi)審。
首先從廣義上理解，任何一項(xiàng)審計(jì)都是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。審計(jì)的目的就是要保證財(cái)產(chǎn)的安全、完整和會計(jì)資料的真實(shí)、可靠，明確財(cái)產(chǎn)經(jīng)營管理者的經(jīng)管責(zé)任，因此從根本上看，一切審計(jì)都是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，內(nèi)審?fù)耆斜匾⑶乙恢痹陉P(guān)注經(jīng)濟(jì)責(zé)任的鑒證和評價(jià)。
其次，內(nèi)審意義上的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與政府審計(jì)中的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)存在一定的區(qū)別。雖然兩者的審計(jì)內(nèi)容和方法大致相同，但由于審計(jì)目的不同，決定了它們的側(cè)重點(diǎn)、審計(jì)結(jié)果、對審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)問題的處理方式上都會存在明顯的差異。審計(jì)機(jī)關(guān)側(cè)重于依法監(jiān)督，考查領(lǐng)導(dǎo)人員管理能力的同時(shí)更重要的是監(jiān)督其有無與政策法律法規(guī)相悖，反映了“審事議人”的工作出發(fā)點(diǎn)。紀(jì)檢監(jiān)察、組織人事等部門將其提交的審計(jì)報(bào)告作為對領(lǐng)導(dǎo)人員任、調(diào)、免、獎(jiǎng)、誡、懲的參考依據(jù)，有嚴(yán)重違法違紀(jì)的移交司法部門立案查處。內(nèi)部審計(jì)則側(cè)重于為本企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益這一總方向服務(wù)，“就人議事”，從考查責(zé)任者及企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為和管理活動(dòng)實(shí)施效果的角度提出問題，進(jìn)而協(xié)助企業(yè)找到解決問題的方法。另外，企業(yè)所有者或上級管理部門也可委托內(nèi)審機(jī)構(gòu)考查責(zé)任者年度或規(guī)定期間內(nèi)的業(yè)績并提出獎(jiǎng)懲。與前者不同的是，這種獎(jiǎng)懲的依據(jù)通常是企業(yè)自行制定的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，而一般不涉及其它方面。
再次，審計(jì)機(jī)關(guān)對國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計(jì)也需要內(nèi)審的支持。單靠審計(jì)機(jī)關(guān)組織工作小組對重要骨干企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行審計(jì)，由于對企業(yè)情況不可能很熟悉，為避免風(fēng)險(xiǎn)過大，前期準(zhǔn)備時(shí)間只得延長，效率不能提高，效果也難以保證。而內(nèi)審可發(fā)揮其優(yōu)勢，在一定程度上獨(dú)立客觀地監(jiān)督和檢查企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)并進(jìn)行分析和初步評價(jià)。審計(jì)機(jī)關(guān)或利用內(nèi)審資料和評價(jià)結(jié)果作為審計(jì)依據(jù)和參考；或提出統(tǒng)一要求，直接授權(quán)委托企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)來完成工作，同時(shí)加強(qiáng)指導(dǎo)和監(jiān)督，必要時(shí)再對其結(jié)果進(jìn)行抽查；或安排內(nèi)審人員加入工作組，隨時(shí)交流，減免部分工作程序，都可達(dá)到事半功倍的效果。
二、內(nèi)審中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特點(diǎn)和相應(yīng)做法
同政府審計(jì)中的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相比，內(nèi)審中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也具有受托性、專一性、事后性和強(qiáng)調(diào)評價(jià)職能的特點(diǎn)，同時(shí)它更強(qiáng)調(diào)為管理服務(wù)和激勵(lì)的功能。
從審計(jì)報(bào)告的使用者，即企業(yè)所有者或上級管理部門來看，他們需要了解的不僅是責(zé)任者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和經(jīng)營管理能力，更加注意的則是企業(yè)的盈利能力以及內(nèi)部尚未發(fā)揮的潛力和外部發(fā)展的空間。對責(zé)任者來說，他們也需要系統(tǒng)地了解自己的經(jīng)營業(yè)績，希望得到肯定和應(yīng)有的獎(jiǎng)勵(lì)。內(nèi)審運(yùn)用專業(yè)知識，依據(jù)事實(shí)，查明責(zé)任者是否完成了應(yīng)付經(jīng)濟(jì)責(zé)任的各項(xiàng)指標(biāo)，這些指標(biāo)是否真實(shí)可靠，有無不利于國家經(jīng)濟(jì)建設(shè)和企業(yè)發(fā)展長遠(yuǎn)利益的短期行為等等，對責(zé)任者的表現(xiàn)作出評價(jià)，從而滿足了責(zé)任關(guān)系雙方的需要。
從上述特點(diǎn)可以看出，內(nèi)審中的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是結(jié)合日常的財(cái)務(wù)收支審計(jì)及經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)進(jìn)行的，側(cè)重考查經(jīng)營責(zé)任目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，通過審計(jì)資料和信息的積累也為離任責(zé)任審計(jì)奠定了基矗具體工作程序可概括為以下幾點(diǎn)：
1.檢查企業(yè)資產(chǎn)的管理、使用及保值增值情況。除同財(cái)務(wù)收支審計(jì)一致的內(nèi)容外，還應(yīng)特別注意有無因被侵占、遺失、損毀造成存貨等資產(chǎn)盤虧，應(yīng)收帳款實(shí)收率如何，經(jīng)營性
固定資產(chǎn)有無被閑置或侵占，凈資產(chǎn)增值部分是否按規(guī)定入帳，投資資金來源是否合法，投資效益是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)等問題。
2.檢查企業(yè)負(fù)債情況。主要查明工資總額的計(jì)提是否超過規(guī)定的工資計(jì)劃，新增效益工資的計(jì)算是否正確，有無將已實(shí)現(xiàn)的銷售收入、勞務(wù)收入或收取其他單位的回扣等隱匿在應(yīng)付款或預(yù)收款帳戶，是否及時(shí)申報(bào)納稅，是否按國家規(guī)定及時(shí)、足額上繳各種稅收及附加，有無少交或長期拖欠的行為等等。
3.檢查企業(yè)損益情況。主要查明有無隨意調(diào)節(jié)成本、利潤的行為，各種投資收益的核算是否符合規(guī)定，是否按規(guī)定程序和比例分配利潤，有無隱瞞、轉(zhuǎn)移收入，利潤解繳的帳務(wù)處理是否合規(guī)，有無擅自截留利潤，有無因領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任造成虛盈、虛虧或潛虧掛帳等問題。
4.在進(jìn)行以上三方面檢查的同時(shí)，分析與之相關(guān)的
內(nèi)部控制制度是否合理、有無缺漏以及執(zhí)行情況和效果。
5.如發(fā)生產(chǎn)權(quán)變動(dòng)，調(diào)查在其過程中有無因領(lǐng)導(dǎo)決策造成資產(chǎn)貶值、流失等問題。
6.根據(jù)責(zé)任目標(biāo)分析并計(jì)算各項(xiàng)指標(biāo)的完成情況，預(yù)先制定有獎(jiǎng)懲方案的，再進(jìn)一步計(jì)算出具體獎(jiǎng)懲數(shù)額。
7.書寫審計(jì)報(bào)告。一方面對責(zé)任者的業(yè)績作出評價(jià)，標(biāo)明各項(xiàng)指標(biāo)完成數(shù)值或比例，建議獎(jiǎng)懲；另一方面指出企業(yè)內(nèi)部管理或經(jīng)營拓展方面的問題，提出意見和建議。另外還可就企業(yè)的變化發(fā)展提出改進(jìn)責(zé)任目標(biāo)的建議，以利激發(fā)責(zé)任者和企業(yè)其他員工更大的工作熱情。
三、內(nèi)審中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)及控制
內(nèi)審機(jī)構(gòu)開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)主要來源于：與被審單位責(zé)任者及員工較為熟悉，發(fā)現(xiàn)問題卻不好意思深究，情況調(diào)查不夠深入；對被審單位以往情況比較了解，容易產(chǎn)生麻痹思想而簡化了相關(guān)程序，或形成思維定勢，對企業(yè)已發(fā)生的變化沒有引起足夠的重視；被審單位對固有的審計(jì)步驟和方法也已十分了解，提前做好了“準(zhǔn)備”，使調(diào)查取證增加了難度等等，同時(shí)還存在其他一些不可控制的風(fēng)險(xiǎn)。
由于審計(jì)對象既包括“人”、又包括“事”，涉及的內(nèi)容多、范圍廣，內(nèi)部影響大，其風(fēng)險(xiǎn)要比其它類型審計(jì)大得多。因此，內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的全過程中貫穿風(fēng)險(xiǎn)控制措施。
對于不可控的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，可通過預(yù)測、評估、轉(zhuǎn)移、回避和自我保障等多種途徑來緩解或抑制。對于可以控制的風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)堅(jiān)持獨(dú)立、客觀、公正的立場，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)規(guī)范中對審計(jì)內(nèi)容、方法和程序的有關(guān)規(guī)定。具體做法除按常規(guī)手段加以防范外，還需注意以下幾點(diǎn)：
1.注重內(nèi)控制度的評審。內(nèi)控制度評審既是審計(jì)的重要內(nèi)容，而且其本身也可起到防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的作用。若內(nèi)控制度不存在、不合理、不健全或執(zhí)行乏力，就必須實(shí)施詳細(xì)審計(jì)并予以揭示，從而降低了風(fēng)險(xiǎn)。并且內(nèi)部控制制度的制定和執(zhí)行與責(zé)任者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和管理能力是息息相關(guān)的，做足內(nèi)控評審的功夫，已經(jīng)奠定了責(zé)任評價(jià)的基矗
2.合理確定審計(jì)重點(diǎn)。通過分析企業(yè)盈虧指標(biāo)、資產(chǎn)保值增值指標(biāo)、業(yè)務(wù)經(jīng)營指標(biāo)、員工工效指標(biāo)、成本控制指標(biāo)等一系列最能反映企業(yè)各項(xiàng)情況的數(shù)據(jù)以及這些指標(biāo)的影響因素來確定審計(jì)的重點(diǎn)，根據(jù)重點(diǎn)進(jìn)行局部詳查，保證了正確的工作方向。
3.有效改進(jìn)審計(jì)手段和方法。可積極拓展審計(jì)線索的來源，多接觸基層員工了解情況，與相關(guān)企業(yè)和部門取得聯(lián)系，查帳與查實(shí)有機(jī)結(jié)合，避開表面信息的干擾。還可考慮適當(dāng)引入風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式，并結(jié)合帳目基礎(chǔ)審計(jì)方式和制度基礎(chǔ)審計(jì)模式，達(dá)到提高審計(jì)效率和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的雙重目的。
4.科學(xué)、準(zhǔn)確地作出審計(jì)評價(jià)。評價(jià)語言應(yīng)規(guī)范、標(biāo)準(zhǔn)，力求量化、全面、直觀、明確。對不屬審計(jì)范圍、非審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)工作未涉及的事項(xiàng)或證據(jù)不足、性質(zhì)不明的事項(xiàng)不做評價(jià)。評價(jià)時(shí)注意區(qū)分是責(zé)任者任期前還是任期內(nèi)的責(zé)任，責(zé)任者的直接責(zé)任還是間接責(zé)任，主觀原因還是客觀原因造成的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，職責(zé)范圍內(nèi)還是范圍外的責(zé)任等等。
綜上所述，內(nèi)審機(jī)構(gòu)開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)具有極其重要的意義，需根據(jù)其特點(diǎn)來實(shí)施審計(jì)和回避風(fēng)險(xiǎn)。作為內(nèi)審人員，我們要適應(yīng)企業(yè)內(nèi)外部變化發(fā)展，多學(xué)習(xí)新理論、探索新方法，多交流經(jīng)驗(yàn)，多參加實(shí)踐，不斷提高自身素質(zhì)，為企業(yè)服務(wù)，為審計(jì)事業(yè)的發(fā)展貢獻(xiàn)力量。
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