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論事業(yè)單位會計的地位

2006-04-05 00:00 來源:

  建國以來,我國的會計體系一直劃分為兩大類,一是企業(yè)會計體系,一是預(yù)算會計體系。預(yù)算會計體系中包括財政總預(yù)算會計和行政事業(yè)單位預(yù)算會計兩個分支。這次預(yù)算會計改革,把事業(yè)單位會計同行政單位會計區(qū)分開來,建立了單獨的《事業(yè)單位會計準則》、《事業(yè)單位會計制度》和事業(yè)單位分行業(yè)的會計制度,這是預(yù)算會計法規(guī)建設(shè)上的一個突破。但是,在此情況下,有些同志就產(chǎn)生了事業(yè)單位是否還屬于預(yù)算會計范疇的疑問,有的同志還認為事業(yè)單位會計法規(guī)制度的管理可以納入企業(yè)會計法規(guī)制度的管理體系。事業(yè)單位會計的地位問題,關(guān)系到事業(yè)單位會計的性質(zhì)、目標和原則,也關(guān)系到其法規(guī)制度的制定和實施,我們認為有進一步加以明確的必要。

  一、會計的兩大分支

  會計的體系及其分支,是在經(jīng)濟發(fā)展過程中形成的,是適應(yīng)人們管理財務(wù)活動的需要而產(chǎn)生的。它反映著會計各個組成部分的內(nèi)在聯(lián)系和區(qū)別。從古到今,從我國到外國,會計歷來是按其適用范圍和核算對象分為企業(yè)會計和非企業(yè)會計的。企業(yè)會計是適用于農(nóng)、工、交、商、金融等企業(yè)單位的會計,是用以反映和監(jiān)督社會再生產(chǎn)過程中生產(chǎn)、流通領(lǐng)域的企業(yè)經(jīng)營資金活動的。再生產(chǎn)過程中生產(chǎn)、流通領(lǐng)域的企業(yè),基本上屬于物質(zhì)生產(chǎn)部門,處于經(jīng)濟基礎(chǔ)領(lǐng)域,這些部門中的企業(yè)從事各項生產(chǎn)經(jīng)營活動,提供社會必需的生產(chǎn)資料和生活資料并創(chuàng)造價值,在社會再生產(chǎn)中起著決定性的作用。非企業(yè)會計,即我們所說的預(yù)算會計,適用于各級政府財政機關(guān)、行政單位和事業(yè)單位的會計,用以反映和監(jiān)督社會再生產(chǎn)過程中分配領(lǐng)域、精神生產(chǎn)和社會福利領(lǐng)域的政府財政資金和事業(yè)單位業(yè)務(wù)資金的。作為非物質(zhì)生產(chǎn)部門的財政、行政、事業(yè)等單位,不直接提供物質(zhì)產(chǎn)品,處于上層建筑領(lǐng)域,它們從事各種業(yè)務(wù)活動,為社會生產(chǎn)和人民生活服務(wù),在社會再生產(chǎn)中同樣起著不可忽視的作用。企業(yè)和非企業(yè)的主要區(qū)別,就在于是否具有物質(zhì)生產(chǎn)方面的職能,是否具有生產(chǎn)經(jīng)營性。企業(yè)會計同預(yù)算會計的主要區(qū)別,則在于是否追求資本的保值增值,是否具有營利性。企業(yè)投資者投入資本以后,要求得到回報,企業(yè)終止時,投資者要收回原來投入的資本,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中必須獲得盈利才能維持其生存和發(fā)展。所以,企業(yè)會計要以營利為目的,會計的確認、計量、記錄、報告都要圍繞著資本的保值增值、所有者權(quán)益而展開。行政和事業(yè)單位進行各種公務(wù)活動,公益性、社會性業(yè)務(wù)活動,其出資者投入資金以后,不要求得到回報,這些單位一般也不會終止,個別單位終止時出資者也不一定都收回資金,它們在業(yè)務(wù)活動中有的無償提供服務(wù),有的雖有收費但也并非足額補償,而是由國家財政提供全部或大部的資金。所以,預(yù)算會計要以社會效益為目的,會計的確認、計量、記錄、報告都要圍繞著社會效益而展開。非營利性是預(yù)算會計區(qū)別于企業(yè)會計的特殊性,也是預(yù)算會計各個組成部門的共同性。只有充分認識這一特征,才能明確事業(yè)單位會計必然歸屬于預(yù)算會計(非企業(yè)會計)的客觀依據(jù)。1996年2月我國財政部發(fā)布的“預(yù)算會計核算制度改革要點”開宗明義指出:“預(yù)算會計是以預(yù)算管理為中心的宏觀管理信息系統(tǒng)和管理手段,是核算、反映和監(jiān)督中央和地方各級政府預(yù)算以及事業(yè)行政單位收支預(yù)算執(zhí)行情況的會計,是我國兩大類會計體系之一!边@一概括,為我們認識事業(yè)單位會計的地位,建立預(yù)算會計法規(guī)制度的管理體制指出了明確的方向。

  二、事業(yè)單位會計的特征

  把事業(yè)單位會計作為預(yù)算會計中的會計分支而單獨制定會計準則和會計制度,是這次預(yù)算會計改革的一個創(chuàng)舉,它有助于適應(yīng)形勢發(fā)展而加強單位內(nèi)部管理。其所以要確立事業(yè)單位會計的相對獨立會計分支地位,是因為人人認識到在從計劃經(jīng)濟體制向社會主義市場經(jīng)濟體制過渡的過程中,事業(yè)單位會計發(fā)生了顯著的變化,F(xiàn)階段事業(yè)單位會計的特征主要有以下幾項:

  1.事業(yè)單位除財政撥款外還有自己的事業(yè)收入。

  2.事業(yè)單位雖然以實現(xiàn)社會效益為宗旨,但卻具有一定的經(jīng)營性,并要實行經(jīng)濟核算,其事業(yè)收入和事業(yè)支出大都與業(yè)務(wù)活動相聯(lián)系,可通過擴大服務(wù)規(guī)模、提高服務(wù)質(zhì)量,實現(xiàn)增收節(jié)支,爭取改善自身的運營條件。

  3.事業(yè)單位雖然不提供物質(zhì)產(chǎn)品,但向社會提供精神產(chǎn)品(即知識形態(tài)的產(chǎn)品)和勞務(wù),它具有一定的生產(chǎn)性?茖W(xué)、教育、文化、衛(wèi)生等各種事業(yè)單位,大都屬于第三產(chǎn)業(yè)中為提高科學(xué)文化水平和居民素質(zhì)服務(wù)的部門(有人把這種提供精神產(chǎn)品和勞務(wù)的行業(yè)稱為第四產(chǎn)業(yè))。這些部門在現(xiàn)代社會中占有重要的地位,社會生產(chǎn)力的發(fā)展水平越高,智力勞動和智力開發(fā)的作用就越顯著,物質(zhì)產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展就越依賴于精神產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展。正是事業(yè)單位經(jīng)濟活動的特殊性,使得事業(yè)單位會計成為預(yù)算會計中的一個單獨的分支。我們研究事業(yè)單位會計的特征,是為了按照其發(fā)展的客觀規(guī)律有效地制定法規(guī)制度,使之更好地適應(yīng)事業(yè)單位會計工作的需要。但是,這決不意味著事業(yè)單位會計已經(jīng)企業(yè)化了,已經(jīng)按企業(yè)會計的規(guī)則運行了。這是因為:

  (1)我國目前的事業(yè)單位盡管資金來源渠道多樣化,但其絕大多數(shù)還是以國家財政撥款為主,其他資金來源為輔,完全不需要國家財政撥款的還是少數(shù),有些單位雖然能做到日常收支相抵,但重大工程項目依然要依靠國家財政扶持。事業(yè)單位的財務(wù)活動同國家財政資金之間存在著密不可分的關(guān)系,其財務(wù)管理和會計核算應(yīng)該受到國家預(yù)算管理部門的指導(dǎo)和約束,而且其會計法規(guī)制度的建設(shè)應(yīng)該與財政總預(yù)算會計制度的建設(shè)由同一部門進行,使單位會計與財政總預(yù)算會計很好地銜接起來。

 。2)事業(yè)單位的性質(zhì)及資金來源,決定了絕大多數(shù)事業(yè)單位的非營利性,必須把社會效益放在第一位。水利、林業(yè)、科學(xué)、教育、文化、衛(wèi)生等事業(yè)單位提供的是公共產(chǎn)品,而追求利潤必然會使其業(yè)務(wù)活動走偏方向。這里還要指出,一些單位雖然能夠?qū)崿F(xiàn)收支相抵后還有結(jié)余,但這是它們加強管理、量入為出的結(jié)果,絕不等于在主觀上就是以營利為目的。把事業(yè)單位會計當(dāng)作預(yù)算會計體系中的一個分支來進行法規(guī)制度建設(shè),既照顧到事業(yè)單位內(nèi)部管理的需要,又維護了預(yù)算會計體系的統(tǒng)一性,這才是正確的選擇。

  三、事業(yè)單位會計的定位

  事業(yè)單位是我國特有的一個名詞,我國民法通則規(guī)定,企業(yè)、機關(guān)、事業(yè)單位和社會團體都可以取得法人資格,從而確立了事業(yè)單位的法律地位,而在西方通常則采用非營利組織一詞。我國的事業(yè)單位會計在內(nèi)涵上近似于西方非營利組織會計,但兩者又不完全相同。為了與國際會計慣例相協(xié)調(diào),我們對事業(yè)單位會計的適用范圍需要作一些具體分析。所謂事業(yè)單位通?衫斫鉃椴痪哂形镔|(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)和國家事務(wù)管理職能,主要以精神產(chǎn)品和各種勞務(wù)形式,向社會提供生產(chǎn)性或生活性服務(wù)的單位。其范圍習(xí)慣上涵蓋較廣,包括不同的行業(yè)和經(jīng)濟類型。從行業(yè)來看包括以下三類:

 。1)科學(xué)、教育、文藝、廣播電視、信息服務(wù)、衛(wèi)生、體育等科學(xué)文化事業(yè)單位;

 。2)氣象、水利、農(nóng)業(yè)、地震、環(huán)保、計劃生育、社會福利等公益事業(yè)單位;

 。3)民間公證(會計師事務(wù)所等)、法律服務(wù)(律師事務(wù)所等)、咨詢服務(wù)等社會中介機構(gòu)。從經(jīng)濟成份來看則有公辦、民辦、中外合辦等事業(yè)單位。

  我們認為,事業(yè)單位會計的適用范圍是應(yīng)該而且可以隨著社會的發(fā)展而變化的。過去事業(yè)單位的范圍較廣,在建立市場經(jīng)濟體制的過程中,一些單位逐步由社會性、公益性為主轉(zhuǎn)向營業(yè)性、開發(fā)性,資金供給的自給率不斷提高,經(jīng)營的目的和單位的性質(zhì)實際上發(fā)生了變化。事業(yè)單位的發(fā)展從近期看有如下的趨向:有些單位,如大多數(shù)的中小學(xué)和高等學(xué)校、基礎(chǔ)理論的科研院所、國家重點興辦的文藝團體、圖書館、博物館等,具有較強的社會性、公益性,主要由國家財政供應(yīng)資金,以社會效益為目的,這些單位就應(yīng)該按事業(yè)單位進行登記注冊,實行事業(yè)單位會計制度;而有些單位,如會計師事務(wù)所、應(yīng)用型、開發(fā)型科研院所、民辦的文藝團體、體育場館等,具有較強的營業(yè)性、開發(fā)性,而且以營利為目的,這些單位不妨按企業(yè)進行登記注冊,實行企業(yè)會計制度。如這樣,我國事業(yè)單位會計同西方非營利組織會計在適用范圍上就可以基本上一致起來。這里還必須肯定,有相當(dāng)一部分事業(yè)單位的事業(yè)性質(zhì)、非營利性質(zhì)是始終不會改變的,事業(yè)單位會計的發(fā)展依然有廣闊的前景。在事業(yè)單位會計法規(guī)制度建設(shè)上,應(yīng)較多地考慮公辦和民辦的差別。

  在美國,私營企業(yè)和私立非營利組織的會計準則,由財務(wù)會計準則委員會負責(zé)制定,并由官方的證券交易委員會和民間的注冊會計師協(xié)會確認其權(quán)威性;州和地方政府機關(guān)、地方公營企業(yè)、地方公立非營利組織的會計準則,由政府會計準則委員會制定,僅由注冊會計師協(xié)會確認其權(quán)威性;聯(lián)邦政府機關(guān)、聯(lián)邦公營企業(yè)、聯(lián)邦公立非營利組織的會計準則,則由國會下設(shè)的政府會計總局制定?梢姡绹鴮Ψ菭I利組織的會計準則是按公立和非公立分別制定的。在日本,企業(yè)會計準則由大藏省企業(yè)會計審議會制定和頒發(fā),至于非企業(yè)會計準則則分為政府會計、公立非營利組織會計和民間非營利組織會計三種,由政府有關(guān)部門制定。這表明他們對公立的和非公立的非營利組織會計法規(guī)制度的制定也是分別處理的。

  我國已頒發(fā)的事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則和會計準則,都明確其“適用于各級各類國有事業(yè)單位”,非國有事業(yè)單位可參照執(zhí)行。這實際上也考慮了國有和非國有事業(yè)單位由于資金來源的不同,其職能、性質(zhì)具有一定的差別,在會計法規(guī)制度設(shè)計上可以分別安排。國外的上述做法值得我們借鑒,而我們自己的成功經(jīng)驗更應(yīng)該堅持并加以發(fā)展。我們研究事業(yè)單位會計在整個會計體系中的地位,明確事業(yè)單位會計是預(yù)算會計的不可分割的組成部分,是預(yù)算會計體系的一個重要分支,其目的在于維護和完善預(yù)算會計的管理體制,搞好預(yù)算會計法規(guī)制度建設(shè),使事業(yè)單位會計法規(guī)制度建設(shè)同財政總預(yù)算會計、行政單位會計的法規(guī)制度建設(shè)有機地結(jié)合起來,使事業(yè)單位會計準則、會計制度的制定和實施同其財務(wù)規(guī)則、財務(wù)制度的制定和實施緊密地銜接起來。這是預(yù)算會計工作發(fā)展的實際需要,也是廣大預(yù)算會計工作人員的殷切期望。