摘要：文章就規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)展開述評(píng)。首先闡釋了會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)、規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論的概念，然后對(duì)當(dāng)代哲學(xué)觀點(diǎn)做出評(píng)述。在此基礎(chǔ)上，對(duì)規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)進(jìn)行分析。

　　關(guān)鍵詞：哲學(xué)基礎(chǔ)　規(guī)范會(huì)計(jì)理論　實(shí)證會(huì)計(jì)理論　實(shí)證主義　證偽主義

　　一、有關(guān)的幾個(gè)概念

　　1.會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)。研究會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)，實(shí)質(zhì)是要研究會(huì)計(jì)方法論的基礎(chǔ)，即會(huì)計(jì)領(lǐng)域認(rèn)識(shí)論的基礎(chǔ)。一般來說，會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)或哲學(xué)意義上的會(huì)計(jì)方法論，是從哲學(xué)角度對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐和會(huì)計(jì)理論進(jìn)行審視。會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)學(xué)方法論的最高層次，也是最抽象的層次，對(duì)會(huì)計(jì)理論的發(fā)展會(huì)產(chǎn)生巨大的影響。會(huì)計(jì)學(xué)的哲學(xué)方法論是從會(huì)計(jì)理論的價(jià)值觀、真理觀的角度所考察的方法，主要包括對(duì)會(huì)計(jì)的實(shí)踐活動(dòng)或者說對(duì)會(huì)計(jì)理論研究對(duì)象的哲學(xué)思考、如何認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)學(xué)的真理性和科學(xué)性、不同的哲學(xué)方法論決定會(huì)計(jì)學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)理論的功能價(jià)值取向和從事會(huì)計(jì)理論研究的價(jià)值取向和動(dòng)機(jī)的認(rèn)識(shí)不同。

　　2.規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論。規(guī)范會(huì)計(jì)理論是一套關(guān)于會(huì)計(jì)“應(yīng)該是什么”的系統(tǒng)知識(shí)體系，旨在通過一系列基本會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范要求，從邏輯高度上概括或指明最優(yōu)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是什么，進(jìn)而指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的規(guī)范化。它一般包括采用歸納法形成的描述性理論和采用演繹法形成的指導(dǎo)性理論。

　　實(shí)證會(huì)計(jì)理論則是一套關(guān)于會(huì)計(jì)“是什么”的系統(tǒng)知識(shí)體系，旨在揭示出會(huì)計(jì)現(xiàn)象層面的規(guī)律，從而為解釋現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和預(yù)測(cè)未來會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提供理論依據(jù)。

　　二、當(dāng)代哲學(xué)觀點(diǎn)的評(píng)述

　　1.實(shí)證主義與實(shí)用主義。19世紀(jì)20年代末，法國哲學(xué)家和社會(huì)學(xué)家孔德提出了實(shí)證主義哲學(xué)，在哲學(xué)史上第一個(gè)打起了“科學(xué)的哲學(xué)”這個(gè)旗幟�？椎碌膶�(shí)證哲學(xué)標(biāo)榜實(shí)證精神，認(rèn)為實(shí)證的知識(shí)是“現(xiàn)實(shí)的、有用的、確實(shí)的、相對(duì)的、正確的、建設(shè)的”。實(shí)證哲學(xué)是一種向人們提供實(shí)在、有用、建設(shè)性的作為人類知識(shí)的“最高屬性”的知識(shí)的哲學(xué)，實(shí)證哲學(xué)的任務(wù)在于考察各科學(xué)的規(guī)律以及它們所利用的方法，并對(duì)它們加以綜合，以便揭示一般規(guī)律和方法。實(shí)證主義者象休謨等人認(rèn)為全部哲學(xué)都應(yīng)以經(jīng)驗(yàn)為基礎(chǔ)，但這種經(jīng)驗(yàn)應(yīng)是按照實(shí)證自然科學(xué)的要求獲得的，才能為科學(xué)所檢驗(yàn)，從而才具有科學(xué)的意義和價(jià)值。之后，馬赫主義發(fā)展了孔德的實(shí)證主義，形成了第二代實(shí)證主義，其重要觀點(diǎn)是提出了以實(shí)證主義的經(jīng)驗(yàn)主義為基礎(chǔ)的思維原則；后來實(shí)證主義又歷經(jīng)邏輯原子主義的發(fā)展，達(dá)到了實(shí)證主義的高峰———邏輯實(shí)證主義。邏輯原子主義認(rèn)為了解任何主題的實(shí)質(zhì)途徑是分析，對(duì)某一事物不斷進(jìn)行分析，直至無可分析為止，那時(shí)所剩下的就是邏輯原子即構(gòu)成事物的觀念，用已知的實(shí)體的構(gòu)造來代替未知實(shí)體的推論，是邏輯原子主義認(rèn)識(shí)事物的主要觀點(diǎn)。邏輯實(shí)證主義又叫邏輯經(jīng)驗(yàn)主義，他們主張采用科學(xué)語言、數(shù)理邏輯和分析方法來建立哲學(xué)。邏輯實(shí)證主義者的工具是現(xiàn)代邏輯，方法是剖析語言，原則是證實(shí)原則。他們要用這些原則來拒斥傳統(tǒng)研究中超越經(jīng)驗(yàn)的形而上學(xué)的東西，堅(jiān)持只有數(shù)學(xué)和經(jīng)驗(yàn)科學(xué)的命題才有意義，而形而上學(xué)是無意義的。從實(shí)證主義發(fā)展歷程我們可以看出：在實(shí)證主義的演變過程中，其目標(biāo)即揭示世界的規(guī)律一直都沒改變，其基本原則證實(shí)原則即所提出的規(guī)律需要經(jīng)過經(jīng)驗(yàn)證實(shí)的原則也一直沒有改變，改變的只是達(dá)到目的的手段，開始是“分析”，后來又加入邏輯規(guī)則。雖然實(shí)證主義強(qiáng)烈反對(duì)形而上學(xué)的演繹主義，即反對(duì)從沒有實(shí)際經(jīng)驗(yàn)內(nèi)涵的先驗(yàn)概念出發(fā)來邏輯推理出相應(yīng)的理論的做法，但是，它并不是徹底否定演繹主義，用實(shí)證主義基本思想從經(jīng)驗(yàn)中得出理論這一過程往往要借助于演繹主義的精髓———演繹規(guī)則。實(shí)用主義發(fā)源于19世紀(jì)70年代的美國，并在美國風(fēng)行幾十年，其代表人物有皮爾士、詹姆士、杜威等。在實(shí)用主義哲學(xué)中，經(jīng)驗(yàn)概念是基本概念，一切認(rèn)識(shí)來源于經(jīng)驗(yàn)，以經(jīng)驗(yàn)為限度，以經(jīng)驗(yàn)為準(zhǔn)。實(shí)用主義按其鼻祖皮爾士的話來說，它主要是一種信念，一種提出假設(shè)的方法，即通過探索，擺脫懷疑狀態(tài)，達(dá)到確定信念。探索過程就是由懷疑到確定信念的過程。故它與實(shí)證主義是不同的。

　　2.證偽主義。科學(xué)哲學(xué)觀以波普的證偽主義學(xué)說為分界，這之前是實(shí)證主義，之后是歷史主義和科學(xué)實(shí)在論，證偽主義之后的科學(xué)哲學(xué)觀側(cè)重于歷史考察的方法和構(gòu)建理論方法的多樣性的研究。證偽主義是對(duì)實(shí)證主義一定程度上的否定，也是對(duì)傳統(tǒng)歸納法一定程度上進(jìn)行批判而得出的科學(xué)哲學(xué)觀。證偽主義認(rèn)為，全稱命題不能從單稱命題的堆積中推出，通過歸納做出的結(jié)論總可能是錯(cuò)的。因而所有理論實(shí)質(zhì)上僅僅只是一種假說，其中必然潛藏錯(cuò)誤，總有一天會(huì)遭到實(shí)踐的反駁或證偽。正是這種證偽，使科學(xué)的理論不斷前進(jìn)，證偽并不是科學(xué)理論的缺點(diǎn)，恰恰是科學(xué)的理論與非科學(xué)的理論的根本區(qū)別所在。證偽主義否定了理論來自經(jīng)驗(yàn)觀察歸納的可能，而主張理論來自“自由創(chuàng)造、自由猜測(cè)、自由想象”，從觀察到理論之間除了自由創(chuàng)造外，沒有其它邏輯通路，這些創(chuàng)造往往由已有理論與新理論或新的經(jīng)驗(yàn)之間矛盾激發(fā)。據(jù)此，波普提出的“科學(xué)知識(shí)的證偽主義模式”可以表述為：P1→TT→EE→P2……，其中P1代表原來的問題，TT代表猜測(cè)假設(shè)，即試探性結(jié)論，EE代表排除錯(cuò)誤，對(duì)TT反駁（證偽、否證），P2代表新問題，該模式被稱為以猜測(cè)和假設(shè)來解決問題的一般模式。這一模式反映了科學(xué)活動(dòng)中理論和經(jīng)驗(yàn)的相互作用：理論總是在經(jīng)驗(yàn)的檢驗(yàn)中不斷改變自己的形態(tài)，真理總是在同謬誤的交替循環(huán)中不斷提高自己的真值。拉卡托斯則把偽證主義區(qū)分為素樸的和精致的。素樸證偽主義是經(jīng)驗(yàn)證偽，精致證偽主義則是用更進(jìn)步的理論來證偽原來的理論。波普的證偽主義是素樸的證偽主義，拉卡托斯的方法論則是從波普的素樸證偽主義演變而來的精致證偽主義。拉卡托斯在《證偽和科學(xué)研究綱領(lǐng)方法論》中指出，“對(duì)于素樸的證偽主義來說，理論是被一個(gè)與它沖突的觀察陳述所證偽的；對(duì)于精致證偽主義來說，證偽的不是‘觀察陳述’，而是一個(gè)比它更進(jìn)步的理論�！辈ㄆ盏摹翱茖W(xué)知識(shí)證偽主義模式”第一次強(qiáng)調(diào)了人類的創(chuàng)造本能作為科學(xué)研究的一個(gè)環(huán)節(jié)的重要性，能動(dòng)的猜想在科學(xué)理論發(fā)展中占有主導(dǎo)地位，一切觀察和實(shí)驗(yàn)都為一定思想所滲透，成為更加自覺的有目的的探索。實(shí)際上，從證偽主義的思想中我們不難發(fā)現(xiàn)，證偽主義繼承了實(shí)證主義的主要原則———證實(shí)原則，雖然證偽主義一再強(qiáng)調(diào)假說來自自由創(chuàng)造，但是它卻否定不了實(shí)際觀察的經(jīng)驗(yàn)或問題對(duì)自由創(chuàng)造的激發(fā)作用，因而留下了經(jīng)驗(yàn)主義的痕跡。另一方面，證偽主義強(qiáng)調(diào)了科學(xué)理論發(fā)展的動(dòng)態(tài)軌跡，而實(shí)證主義只是反映了科學(xué)理論提出的靜態(tài)過程。

　　三、規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論的哲學(xué)基礎(chǔ)

　　1.基本哲學(xué)思想。從規(guī)范會(huì)計(jì)理論的發(fā)展歷程可以看出，規(guī)范會(huì)計(jì)理論的研究方法體現(xiàn)出早期的演繹主義和后來的實(shí)證主義的思想。面對(duì)20世紀(jì)30年代會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)放任自流的混亂局面，規(guī)范會(huì)計(jì)理論企圖從會(huì)計(jì)活動(dòng)的規(guī)則中尋找“優(yōu)良”的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和概括理論概念，建立會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)是什么的系統(tǒng)知識(shí)，以指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。因此會(huì)計(jì)理論研究中必然蘊(yùn)涵了會(huì)計(jì)“應(yīng)當(dāng)是什么”的值判斷問題。具體說來就是會(huì)計(jì)理論研究要立足于對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)環(huán)境（包括經(jīng)濟(jì)、法律、道德等諸多方面因素）、會(huì)計(jì)慣例及報(bào)表使用者偏好的分析，從中抽象出一定的目標(biāo)和價(jià)值判斷，提出一套科學(xué)合理的衡量會(huì)計(jì)活動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)，據(jù)此制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和分析處理會(huì)計(jì)問題，形成整套的會(huì)計(jì)規(guī)范理論。由此可見，規(guī)范會(huì)計(jì)理論是根據(jù)會(huì)計(jì)學(xué)者的個(gè)人經(jīng)驗(yàn)所確定的會(huì)計(jì)目標(biāo)和價(jià)值判斷這些先驗(yàn)概念為起點(diǎn)，利用演繹規(guī)則展開推理。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的日趨復(fù)雜，為解決實(shí)務(wù)問題，強(qiáng)化會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)的內(nèi)在的邏輯性，規(guī)范會(huì)計(jì)理論又吸收了實(shí)證主義的思想，在對(duì)現(xiàn)實(shí)問題進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上加入邏輯規(guī)則，利用數(shù)理邏輯的工具進(jìn)行分析和論證，最終目的還是要揭示出會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)自身的規(guī)律，以指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。規(guī)范會(huì)計(jì)理論中的理性思維部分是不可被證偽的，但它是在經(jīng)驗(yàn)認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)上，通過創(chuàng)造性的邏輯推理所證實(shí)的，因而是科學(xué)的。

　　在實(shí)證會(huì)計(jì)的研究過程中，要求有客觀的經(jīng)驗(yàn)調(diào)查，排斥非理性的、功利性的價(jià)值判斷，在價(jià)值中立的基礎(chǔ)上，確定假設(shè)和假定，選取大量樣本檢驗(yàn)假設(shè)的統(tǒng)計(jì)意義。而證偽主義正是認(rèn)為科學(xué)理論所包含的只是單純的經(jīng)驗(yàn)內(nèi)容，并對(duì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)保持中立，即為價(jià)值中立。還需說明的是，實(shí)證會(huì)計(jì)不能證明假設(shè)的成立，而只能證明原假設(shè)不成立。瓦茨和齊默爾曼在《實(shí)證會(huì)計(jì)理論》中就明確指出，“我們無法證明假設(shè)是正確的，我們只能證明假設(shè)不成立。因而，這種理論強(qiáng)調(diào)的是對(duì)理論進(jìn)行批判，并試圖證明它們是錯(cuò)誤的，而不試圖證明它們是正確的。”這正是素樸的證偽主義思想。與此同時(shí)，實(shí)證會(huì)計(jì)理論又認(rèn)為完美的理論是不存在的，瓦茨和齊默爾曼指出，“實(shí)際上，現(xiàn)存理論的系統(tǒng)性預(yù)測(cè)誤差或異常現(xiàn)象經(jīng)常導(dǎo)致嶄新理論的發(fā)展與被采納。”而這又是精致證偽主義的特征。所以說，實(shí)證會(huì)計(jì)理論的主要哲學(xué)基礎(chǔ)是證偽主義思想，同時(shí)體現(xiàn)出實(shí)用主義的某些色彩。

　　2.基本研究方法。規(guī)范會(huì)計(jì)理論的研究方法從大的方面說可以分為演繹法和歸納法兩種，其中以演繹法為主，這兩種研究方法都屬于傳統(tǒng)研究方法。演繹法是從一般的概念和原理推導(dǎo)出個(gè)別結(jié)論的思維方法。在規(guī)范會(huì)計(jì)理論研究中，以會(huì)計(jì)假設(shè)、目標(biāo)等基本概念為出發(fā)點(diǎn)進(jìn)行演繹推理，推導(dǎo)出能指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的原則、準(zhǔn)則及相應(yīng)的會(huì)計(jì)方法程序。演繹法的推導(dǎo)程序?yàn)椋呵疤崦�題→推導(dǎo)結(jié)論→驗(yàn)證→具體問題。演繹法推導(dǎo)的基本步驟可概括為：確定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)或基本假設(shè)，或者指出一些要求財(cái)務(wù)報(bào)告或會(huì)計(jì)信息應(yīng)符合的道德標(biāo)準(zhǔn)，再或說明企業(yè)所應(yīng)承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任等；闡述目標(biāo)、基本假設(shè)、道德標(biāo)準(zhǔn)或社會(huì)責(zé)任等對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的指導(dǎo)作用；根據(jù)既定目標(biāo)或基本假設(shè)等，推導(dǎo)出相關(guān)的基本原則和概念；以基本原則或概念來指導(dǎo)必要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；進(jìn)一步規(guī)定具體的會(huì)計(jì)處理程序。歸納法則是通過對(duì)大量會(huì)計(jì)現(xiàn)象進(jìn)行觀察，然后加以分類，從中概括出有關(guān)概念的內(nèi)在聯(lián)系，再把它們組織或表述為會(huì)計(jì)理論。歸納法的基本步驟包括：觀察與記錄全部的觀察結(jié)果；分析與分類記錄結(jié)果；從觀察到的關(guān)系中推導(dǎo)出會(huì)計(jì)的一般概念或原則；驗(yàn)證推導(dǎo)出的結(jié)論。即：觀察→分類→概括→驗(yàn)證。實(shí)證會(huì)計(jì)理論研究采用的是實(shí)證法，亦即確認(rèn)假設(shè)，以事實(shí)、實(shí)際的情報(bào)、由觀察數(shù)據(jù)所產(chǎn)生的相關(guān)關(guān)系等為對(duì)象，經(jīng)過實(shí)驗(yàn)而求得相對(duì)或近似正確性的一種研究方法。實(shí)證研究的一般步驟包括：設(shè)計(jì)并進(jìn)行觀察和實(shí)驗(yàn)；用定性和定量方法對(duì)實(shí)驗(yàn)和觀察結(jié)果作系統(tǒng)整理和計(jì)量分析；概括和歸納計(jì)量分析結(jié)果；以邏輯和數(shù)學(xué)分析方法演繹出研究結(jié)論；理論注釋和建立模型；檢驗(yàn)研究的命題或理論，得出接受、推翻或修改的結(jié)論。

　　四、比較分析與發(fā)展趨勢(shì)

　　20世紀(jì)70年代之前，規(guī)范會(huì)計(jì)理論在西方會(huì)計(jì)理論界居于絕對(duì)統(tǒng)治地位。后來，隨著會(huì)計(jì)研究中實(shí)證性傾向的出現(xiàn)，這一格局被打破。由于實(shí)證會(huì)計(jì)理論獲得了正統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)所提供的實(shí)證性思想觀念支持，經(jīng)過發(fā)展，現(xiàn)今已躍居主流地位，而傳統(tǒng)的規(guī)范會(huì)計(jì)理論則影響漸弱。

　　1.哲學(xué)基礎(chǔ)比較。從兩者的哲學(xué)基礎(chǔ)的角度看，兩大會(huì)計(jì)理論均有其存在意義。我們知道，任何哲學(xué)思潮從興起到體現(xiàn)于具體科學(xué)中，存在時(shí)間滯后效應(yīng)。目前，實(shí)證會(huì)計(jì)理論欣欣向榮，但其方法論本身已在科學(xué)哲學(xué)領(lǐng)域面臨巨大沖擊，這種沖擊主要來自于歷史主義哲學(xué)觀。實(shí)證會(huì)計(jì)理論的基本方法論的主要內(nèi)容是證偽主義，這種哲學(xué)觀認(rèn)為科學(xué)理論所包含的只是單純的經(jīng)驗(yàn)內(nèi)容，并對(duì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)保持中立（亦稱“價(jià)值中立”）。但60至70年代興起的歷史主義哲學(xué)觀則對(duì)此持有截然不同的見解，其主要代表人物之一庫恩（T.Kuhn）強(qiáng)調(diào)指出，理論系統(tǒng)或“范式”包括有規(guī)范或評(píng)價(jià)的成分，理論系統(tǒng)不僅僅包括經(jīng)驗(yàn)內(nèi)容，而且在某種程度上也把正確科學(xué)實(shí)踐的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)合并在內(nèi)。因而我們可以說，事實(shí)與價(jià)值難以分離，即便是自然科學(xué)，亦無法擺脫社會(huì)和心理因素的影響而建立在真正客觀的事實(shí)和感性經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上（這一點(diǎn)已為西方很多科學(xué)哲學(xué)家所承認(rèn)，只是就其影響程度尚存有不同看法）。既然自然科學(xué)都是如此，遑論社會(huì)科學(xué)。社會(huì)科學(xué)在考慮和分析社會(huì)現(xiàn)象時(shí)，更要關(guān)注作為現(xiàn)象基礎(chǔ)的社會(huì)因素和人類心理因素，從而必然要受到存在于不同社會(huì)中的不同道德倫理觀念以及個(gè)人主觀價(jià)值判斷的影響和制約。就此而言，應(yīng)該說，規(guī)范理論的規(guī)范性才是現(xiàn)實(shí)的，而實(shí)證理論的實(shí)證性反而是不完全的和近似的。當(dāng)然，我們無意據(jù)此否認(rèn)實(shí)證理論應(yīng)有的地位，邏輯主義哲學(xué)觀和歷史主義哲學(xué)觀各有其適用性，后者并不能排斥前者的合理存在，況且科學(xué)哲學(xué)界目前也倡導(dǎo)方法論的多元化；不管實(shí)證理論的實(shí)證性是否是完全的，但其思路至少是可取的，也確能在一定程度上提高理論的客觀性。不僅如此，而且在德國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家歐肯看來，實(shí)證分析亦是得出規(guī)范經(jīng)濟(jì)理論的必由之路。歐肯認(rèn)為，社會(huì)科學(xué)有兩方面任務(wù)，一為不帶偏見地研究現(xiàn)實(shí)；二為提出政策主張以實(shí)際地解決經(jīng)濟(jì)問題。經(jīng)濟(jì)學(xué)作為“經(jīng)邦濟(jì)世”之學(xué)，應(yīng)以第二個(gè)任務(wù)為目的，此則意味著，經(jīng)濟(jì)學(xué)在最終服務(wù)于政策制定時(shí)，不可避免的要有價(jià)值判斷介入。但與此同時(shí)，歐肯又指出，經(jīng)濟(jì)學(xué)家要完成第二個(gè)任務(wù)，又須首先擺脫經(jīng)濟(jì)政策上的愿望，致力于完成第一個(gè)任務(wù)。換言之，只有建立在實(shí)證經(jīng)濟(jì)理論的基礎(chǔ)上，規(guī)范性經(jīng)濟(jì)政策才更具科學(xué)合理性。再看會(huì)計(jì)理論，科學(xué)哲學(xué)所受的震蕩，最終必將體現(xiàn)到會(huì)計(jì)理論研究當(dāng)中。據(jù)此推論，規(guī)范會(huì)計(jì)理論與實(shí)證會(huì)計(jì)理論均有其價(jià)值，不可厚此薄彼。

　　2.發(fā)展趨勢(shì)分析。從會(huì)計(jì)研究的發(fā)展趨勢(shì)看，兩大會(huì)計(jì)理論之間的關(guān)系正發(fā)生微妙的變化，出現(xiàn)了一種相互結(jié)合、相得益彰的趨勢(shì)。經(jīng)過多年來全面深入的理論論爭，西方會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界對(duì)于兩大理論的一些模糊認(rèn)識(shí)基本得以廓清，看法也日趨客觀全面。進(jìn)入20世紀(jì)90年代以來，會(huì)計(jì)學(xué)者開始平心靜氣地評(píng)價(jià)兩大會(huì)計(jì)理論。他們認(rèn)為，就規(guī)范會(huì)計(jì)理論而言，它缺乏嚴(yán)格的事實(shí)檢驗(yàn)，此為其弊；然其力圖找出較佳的會(huì)計(jì)規(guī)則和較優(yōu)會(huì)計(jì)程序和方法的思路是可取的，有利于優(yōu)化和發(fā)展會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，并滿足全球經(jīng)濟(jì)一體化和國際資本流動(dòng)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量所提出的要求。尤其是近年來，會(huì)計(jì)概念框架的建立，為分析評(píng)估和指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了一個(gè)“規(guī)范性”基礎(chǔ)，有利于抵制既得利益集團(tuán)的政治壓力，這無疑使規(guī)范會(huì)計(jì)理論的實(shí)踐性和有用性大為提高。就實(shí)證會(huì)計(jì)理論而言，它奠立于觀察和實(shí)驗(yàn)而得的大量事實(shí)、數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上，業(yè)經(jīng)嚴(yán)格的經(jīng)驗(yàn)驗(yàn)證，而且由于研究過程中數(shù)量模式的引進(jìn)，使其在定量化和精確化方面具有比較優(yōu)勢(shì)，這與當(dāng)代經(jīng)濟(jì)科學(xué)發(fā)展的大方向趨同，頗有可取之處；而且，它對(duì)西方會(huì)計(jì)理論的發(fā)展也影響頗大，開辟了研究新思路，調(diào)整了會(huì)計(jì)研究方向，拓寬了會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域，在資本市場研究和行為研究方面取得了一系列研究成果，令人耳目一新，大大豐富了會(huì)計(jì)理論的內(nèi)容。但實(shí)證會(huì)計(jì)理論亦有其弊，認(rèn)為“存在的便是合理的”，無疑會(huì)堵塞會(huì)計(jì)發(fā)展道路，使會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)重返自由放任狀態(tài)。

　　五、結(jié)論

　　基于以上分析，我們知道，兩大會(huì)計(jì)理論各有其優(yōu)缺點(diǎn)，偏廢任何一種均非上策。理想的選擇應(yīng)該是消解兩者之間的對(duì)峙狀態(tài)，承認(rèn)彼此的存在價(jià)值，并促成兩者實(shí)現(xiàn)一定程度的結(jié)論。那么，這種結(jié)合應(yīng)以何種方式進(jìn)行呢？它或可理解為是認(rèn)知過程中各有側(cè)重的兩個(gè)階段先后承繼、相輔相成，從而促成事實(shí)性、描述性論述向規(guī)范性、倫理性見解的過渡。在會(huì)計(jì)理論研究過程中，研究者首先應(yīng)盡可能地排除價(jià)值判斷，側(cè)重于通過實(shí)證性或近似實(shí)證性研究，力求客觀地揭示會(huì)計(jì)現(xiàn)象及其外部聯(lián)系；而后，在此基礎(chǔ)上，以指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂為已任，側(cè)重于樹立合宜的價(jià)值判斷標(biāo)準(zhǔn)，通過理性思維構(gòu)建規(guī)范會(huì)計(jì)理論。這些規(guī)范會(huì)計(jì)理論在形成之后，又須在應(yīng)用中不斷接受經(jīng)驗(yàn)檢驗(yàn)，以獲得新的突破和發(fā)展。在此過程中，規(guī)范方法與實(shí)證方法得以綜合運(yùn)用，既確保了會(huì)計(jì)理論構(gòu)建的邏輯相關(guān)性和緊密性，又為會(huì)計(jì)理論的真理性和精確性提供了檢驗(yàn)依據(jù)，從而實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)。在上述相互結(jié)合的理想模式中，兩大會(huì)計(jì)理論相輔相成、相得益彰，不宜有所偏廢。

　　參考文獻(xiàn)：

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