[摘　要]會計理論結(jié)構(gòu)本身是個邏輯系統(tǒng)，構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)首先要涉及到邏輯起點的選擇問題。目前會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點主要觀點有四種，但從邏輯學會計學角度看會計目標應是會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。

　　[關(guān)鍵詞]會計理論結(jié)構(gòu)；邏輯起點；會計目標

　　會計理論結(jié)構(gòu)是構(gòu)成會計理論諸要素及其聯(lián)系的組合，它是一個邏輯系統(tǒng)。選擇不同的邏輯起點往往會形成不同的理論結(jié)構(gòu)。會計理論結(jié)構(gòu)正確與否及其對會計實踐指導作用的大小，在很大程度上取決于邏輯起點選擇的正確性和科學性。

　　一、有關(guān)會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點的幾種主要觀點及其評價

　　目前，中外會計學界對會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點有四種比較有代表性的觀點。

　　1.以會計假設為邏輯起點構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)。會計假設最早由美國著名會計學家W.A.佩頓于1922年在《會計理論》一書提出，直到50年代末才引起美國會計界的高度重視。持這種觀點的人認為，會計假設是會計人員對那些未經(jīng)確切認識或無法直接論證的現(xiàn)象，根據(jù)客觀的正常情況或趨勢做出的合乎事理的推斷。會計假設是進行演繹的先決條件。

　　以會計假設作為會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點的觀點主要受自然科學研究方法的影響，具有一定的局限性。會計假設是前提條件，不是推理的邏輯起點。會計假設本身是發(fā)展變化的，其發(fā)展變化除了受會計環(huán)境變化的影響外，還受會計本質(zhì)、會計目標的制約。因此，會計假設只能是論證會計理論的基石，將它作為邏輯論證的起點，顯得有些牽強附會。

　　2.以會計本質(zhì)為邏輯起點構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)。持這種觀點的人認為，會計研究首先要解決會計的本質(zhì)問題，會計理論首先要回答會計是什么的問題，即會計的本質(zhì)，這是對會計的根本認識。

　　理論是對客觀事物的本質(zhì)和規(guī)律性的正確反映，然而把會計本質(zhì)作為會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點則有很大的局限性。

　　首先，從邏輯學角度看，會計本質(zhì)是不具備作為邏輯起點的基本特征，邏輯起點是由抽象到具體的出發(fā)點，這里的抽象是思維中的抽象，具體是思維中的具體。思維中的具體揭示了客觀事物深層次的本質(zhì)，思維的具體結(jié)果只能是末尾，不能作為邏輯的起點。會計本質(zhì)是揭示會計深層次的規(guī)律，但不能成為邏輯起點。其次，從理論與實踐的關(guān)系看，會計本質(zhì)屬于純理性的范疇，以此作為邏輯起點易使會計理論脫離實際，使其失去與外部經(jīng)濟環(huán)境的密切聯(lián)系；再次，科學和完整的會計理論結(jié)構(gòu)應該是結(jié)構(gòu)嚴密，各組成要素相互連貫，渾然一體的。在這個結(jié)構(gòu)中，要求具備一個具有一定內(nèi)聚力和向心力的邏輯起點，而把會計本質(zhì)作為邏輯起點則易造成會計理論內(nèi)部結(jié)構(gòu)的離散與脫節(jié)。

　　事實上，會計本質(zhì)是會計理論的核心，是理論反映的內(nèi)在必然聯(lián)系，對會計本質(zhì)的研究，應貫穿于會計理論研究的始終，揭示會計本質(zhì)是會計理論研究的目的和任務。正因為會計理論是會計本質(zhì)的反映，因而各組成要素應充分體現(xiàn)其反映的本質(zhì)，并由這些要素推導出會計的全部命題。

　　3.以會計環(huán)境作為邏輯起點構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)。持這種觀點的人認為，會計環(huán)境是會計內(nèi)環(huán)境與會計外環(huán)境的總和，內(nèi)環(huán)境決定了會計的本質(zhì)，從而決定了會計的職能；外環(huán)境決定了會計目標，從而決定了會計信息的質(zhì)量特征，進一步影響著會計程序和會計方法。

　　以會計環(huán)境作為會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點，也具有一定的局限性。按照系統(tǒng)論的觀點，系統(tǒng)無處不在，每個系統(tǒng)都要受到更大系統(tǒng)的制約。對每個系統(tǒng)而言，由于處在其他系統(tǒng)的包圍之中，就形成了系統(tǒng)的環(huán)境。會計系統(tǒng)是社會經(jīng)濟系統(tǒng)中的一個子系統(tǒng)，它的運行在很大程度上要受社會經(jīng)濟環(huán)境的影響。因此，應把會計理論研究的視野擴展到會計系統(tǒng)以外的社會、政治、經(jīng)濟、法律環(huán)境中去。然而，把會計放在社會、政治、經(jīng)濟、法律環(huán)境中去，并不意味著會計環(huán)境是會計理論研究的邏輯起點。因為環(huán)境是指存在于系統(tǒng)之外的對研究系統(tǒng)有影響作用的一切系統(tǒng)的總和。研究會計離不開會計環(huán)境，但是，會計環(huán)境并不是會計本身，它并不是構(gòu)成會計理論結(jié)構(gòu)的要素。

　　4.以會計目標為邏輯起點構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)。持這種觀點的人認為，任何研究領(lǐng)域的起點都是提出研究的界限和確定它的目標。美國的財務會計概念結(jié)構(gòu)是以目標作為研究起點，用于指導所有項目的研究，并作為整個概念結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)。筆者贊同這種觀點。

　　二、會計目標是會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點

　　會計目標應該成為會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點，其理由如下：

　　1.從邏輯的角度看，會計目標具備作為邏輯起點的基本特征：首先，會計目標的確定并不是主觀臆造的，它反映了會計發(fā)展過程中內(nèi)在的必然聯(lián)系。會計目標的提出，反映了會計本質(zhì)，并促進會計本質(zhì)和職能的發(fā)展。其次，會計目標作為會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點，決定和制約著會計假設、會計概念和會計準則。會計假設在于對會計系統(tǒng)的外部環(huán)境作出判斷，但外部環(huán)境要通過會計目標作用于會計系統(tǒng)，同時會計系統(tǒng)又通過會計目標去適應外部環(huán)境，即會計目標制約著會計假設。會計準則是人們?yōu)榱吮ＷC會計目標實現(xiàn)而制定的用來指導和制約會計主體行為的規(guī)范。因此，會計目標是會計理論的直接存在物，任何脫離會計目標而建立的會計理論結(jié)構(gòu)及其要素都是科學的。再次，會計目標必須通過外部環(huán)境予以規(guī)定和說明，是會計發(fā)展的歷史起點。最后，會計目標包含了會計活動的“基因”，是會計活動中一切矛盾的“焦點”，是會計系統(tǒng)運行的導向機制，是會計活動的出發(fā)點和歸宿。

　　2.從系統(tǒng)論的角度看，目標對于系統(tǒng)是至關(guān)重要的，按一定目標運行是一切系統(tǒng)所具備的基本特征。對會計系統(tǒng)來說，目標表明人們?yōu)槭裁匆�設計這一系統(tǒng)，目標是人工系統(tǒng)存在的前提，是決定系統(tǒng)其他要素的基礎(chǔ)。會計目標決定了會計系統(tǒng)應使用的方法和程序，是引導和制約會計行為的決定性因素，尤其在缺乏明確可供遵循的會計準則時，會計目標就成為會計行為的判別標準。同時，會計受外部環(huán)境變化的影響很大，會計目標直接反映著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化�？傊�，目標對于系統(tǒng)的重要性決定了以會計目標作為邏輯起點的客觀必然性，以此為邏輯起點構(gòu)建會計理論系統(tǒng)是一個動態(tài)的、開放的、穩(wěn)定的和有序的系統(tǒng)。

　　3.從會計理論的性質(zhì)看，由于會計理論與會計實踐的相互依存、相互影響和相互促進的關(guān)系，要求會計理論必須密切聯(lián)系會計實踐。由于會計目標是主觀見之于客觀的產(chǎn)物，它是會計環(huán)境的需要和會計系統(tǒng)內(nèi)在本質(zhì)的統(tǒng)一，而會計目標合理與否，又會時刻受到實踐的檢驗。因此把會計目標作為會計理論的邏輯起點，能增強會計理論對會計實踐的解釋和指導功能，使會計理論日趨完善。總之，把會計目標作為會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點是比較科學的。

　　會計目標是會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點，以此為基點構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)的基本思路如下：會計目標一會計假設一會計基本概念一會計準則。會計目標直接與社會經(jīng)濟環(huán)境相聯(lián)，決定和影響會計系統(tǒng)的其他要素。在會計目標的指導下，會計假設作為會計理論的推理基礎(chǔ)，根據(jù)會計目標的要求，對客觀經(jīng)濟環(huán)境作出合理推斷。會計假設作為前提條件，支撐起會計理論結(jié)構(gòu)。在會計假設的基礎(chǔ)上，根據(jù)對會計實務準則的建立，會計準則直接指導會計實務。會計環(huán)境對會計理論結(jié)構(gòu)的作用表現(xiàn)為理論結(jié)構(gòu)必須適應環(huán)境的需要，并隨著環(huán)境的變革而變革；會計理論結(jié)構(gòu)對會計環(huán)境的反作用，則表現(xiàn)在會計理論通過對會計實踐的指導與解釋，不斷改善環(huán)境狀況。