一、對(duì)會(huì)計(jì)控制內(nèi)容和目標(biāo)的認(rèn)識(shí)

　　作為會(huì)計(jì)基本職能的控制，其主體是本會(huì)計(jì)單位和有關(guān)單位的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員，其對(duì)象主要是有關(guān)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)包括信息流、資金流，還有物流，其形式和內(nèi)容可概括為下述四方面：

　�。ㄒ唬﹨⑴c經(jīng)營(yíng)規(guī)劃：根據(jù)會(huì)計(jì)信息和其它信息，運(yùn)用決策方法，提出并選擇最優(yōu)的經(jīng)濟(jì)方案，進(jìn)行規(guī)劃，編制經(jīng)濟(jì)預(yù)算，制定經(jīng)濟(jì)定額，促進(jìn)經(jīng)營(yíng)決策的實(shí)施。

　�。ǘ�）參與調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)：根據(jù)計(jì)劃（預(yù)算）目標(biāo)采用一定的調(diào)節(jié)手段，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施影響，使其按預(yù)定目標(biāo)進(jìn)行，糾正編離目標(biāo)的差異，謀求最佳經(jīng)濟(jì)效益。主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：第一，建立成本管理制度和內(nèi)部控制制度，制定并實(shí)施有關(guān)規(guī)章制度；第二，協(xié)調(diào)相關(guān)財(cái)務(wù)關(guān)系；第三，提供分配方案等。

　　（三）監(jiān)督經(jīng)濟(jì)過(guò)程：根據(jù)國(guó)家的方針政策、財(cái)經(jīng)紀(jì)律和財(cái)務(wù)制度，以及企業(yè)的規(guī)章制度，加強(qiáng)稽核工作，通過(guò)憑證審核、財(cái)產(chǎn)清查和內(nèi)部信息，消除賬賬、賬實(shí)不符，發(fā)現(xiàn)并揭發(fā)貪污浪費(fèi)行為，防止弊端，保護(hù)資產(chǎn)安全，保護(hù)投資者權(quán)益。

　�。ㄋ模┛荚u(píng)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)：考評(píng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，提供獎(jiǎng)懲標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)。

　　關(guān)于會(huì)計(jì)控制的基本目標(biāo)，財(cái)政部頒布《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一一基本規(guī)范》（試行）第六條指出：“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)達(dá)到以下基本目標(biāo)：（－）規(guī)范會(huì)計(jì)基本行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整。（二）堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤及舞弊行為，保護(hù)單位資產(chǎn)的安全、完整。（三）確保國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。”這與西方國(guó)家審計(jì)學(xué)界從審計(jì)角度著重信息質(zhì)量和財(cái)產(chǎn)保護(hù)方面認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)控制略同。美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)定義：“會(huì)計(jì)控制包括組織機(jī)構(gòu)的設(shè)計(jì)以及與財(cái)產(chǎn)保護(hù)和財(cái)務(wù)記錄的可靠性直接有關(guān)的各種措施。”就是一例。作為企業(yè)管理重要組成部分的會(huì)計(jì)工作，不應(yīng)僅只是這樣。從我國(guó)會(huì)計(jì)工作的長(zhǎng)期、廣泛實(shí)踐看，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制不僅有保護(hù)財(cái)產(chǎn)安全、保證信息質(zhì)量的功能，還具有運(yùn)用會(huì)計(jì)信息，進(jìn)行責(zé)任考評(píng)，參與經(jīng)營(yíng)決策，參與企業(yè)管理的功能。日本《新版會(huì)計(jì)學(xué)大詞典》解釋：Accounting control指“通過(guò)會(huì)計(jì)進(jìn)行的經(jīng)營(yíng)管理。……大體采用兩種方式。第一種方式是：提供會(huì)計(jì)資料，根據(jù)會(huì)計(jì)資料對(duì)計(jì)劃和控制作出決斷。第二種方式是：把會(huì)計(jì)同企業(yè)經(jīng)營(yíng)組織上的其他系統(tǒng)適當(dāng)?shù)亟Y(jié)合起來(lái)，使會(huì)計(jì)能自動(dòng)地發(fā)揮管理幼兒能�！�…隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模的擴(kuò)大，第二種方式的重要性可以說(shuō)也相對(duì)的提高了�！薄艾F(xiàn)代企業(yè)的會(huì)計(jì)管理，不僅要發(fā)揮所謂保全財(cái)產(chǎn)的消極機(jī)能，而且要進(jìn)一步使用企業(yè)資本計(jì)算的組織方法，發(fā)揮會(huì)計(jì)控制的積極作用，從企業(yè)全局觀點(diǎn)出發(fā)，集中地、有效地進(jìn)行一系列活動(dòng)，如對(duì)各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)制定計(jì)劃、調(diào)節(jié)其實(shí)施過(guò)程和評(píng)價(jià)其實(shí)績(jī)等等。”這種解釋較只從審計(jì)角度看待會(huì)計(jì)控制，要深刻得多。

　　會(huì)計(jì)控制基本職能日益重要，控制職能具體化為會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征。建立會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征，評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)控制行為，具有十分重要而緊迫的現(xiàn)實(shí)意義和理論意義。

　　二、會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征體系

　　根據(jù)會(huì)計(jì)控制要求和實(shí)際，會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征可分為兩類：一類是與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征共同的，另一類是特有的。

　�。ㄒ唬┕餐�的質(zhì)量特征。

　　會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征與會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征有共同的方面，下面以FASB《論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念》第二輯“會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征”為基礎(chǔ)，進(jìn)行探索：

　　1.效益性：FASB《論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念》第二輯的提法是“效益＞成本”，并以之作為“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征”的“普遍性的約束條件”�！秲�(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一一基本規(guī)范》第七條（五）款：“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)遵循成本效益原則，以合理的控制成本達(dá)到最佳的控制效果�！蔽覀冋J(rèn)為“效益＞成本”，就是效益性，但不如效益性的提法鮮明、簡(jiǎn)潔。會(huì)計(jì)控制更應(yīng)以效益性為最高層次的質(zhì)量特征。因?yàn)榭刂剖菚?huì)計(jì)的主導(dǎo)職能，強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)管理是會(huì)計(jì)的主導(dǎo)目標(biāo)，提高經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益是會(huì)計(jì)核算與控制即會(huì)計(jì)工作總目標(biāo)。無(wú)論會(huì)計(jì)核算或會(huì)計(jì)控制，都必須符合效益性的要求，促進(jìn)效益最大化，促進(jìn)效益的持續(xù)提高與完善。

　　2.適用性：“算而有用”，早在幼年代后期，就是指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作的、響徹全國(guó)的方針。作為信息質(zhì)量特征，有用性指信息要對(duì)決策有用，包括相關(guān)性和可靠性。從控制角度看，各項(xiàng)控制活動(dòng)都應(yīng)適用。適用性不僅包括有用性，還具有適合本會(huì)計(jì)主體實(shí)際的涵義。《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一一基本規(guī)范》第四條規(guī)定，“各單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和本規(guī)范，結(jié)合部門或系統(tǒng)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)定，建立適合本單位業(yè)務(wù)特點(diǎn)和管理要求的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，并組織實(shí)施�！睍�(huì)計(jì)控制更應(yīng)強(qiáng)調(diào)適用性。只有適應(yīng)本單位實(shí)際情況的會(huì)計(jì)控制活動(dòng)才能有用，才能更好的提高經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。

　　3.公正性：FASB的提法是中立性，作為信息質(zhì)量特征，“在各種可行的會(huì)計(jì)辦法中作出中立性的抉擇，就是要不抱偏見(jiàn)，不追求預(yù)定的結(jié)果�！弊鳛榭刂瀑|(zhì)量特征，在規(guī)劃、調(diào)節(jié)、監(jiān)督、考評(píng)等各種控制活動(dòng)中，更要強(qiáng)調(diào)公正，不偏不倚地進(jìn)行規(guī)劃、調(diào)節(jié)、監(jiān)督和考評(píng)。會(huì)計(jì)控制是價(jià)值運(yùn)動(dòng)的參與者，不是第三者，應(yīng)強(qiáng)調(diào)公正，不直強(qiáng)調(diào)中立。公正性可以包括中立性，但其涵義更鮮明，更豐富。

　　4.及時(shí)性：提供信息應(yīng)當(dāng)及時(shí)，會(huì)計(jì)控制更應(yīng)及時(shí)。要及時(shí)建立控制制度，采取控制措施，還要與時(shí)俱進(jìn)，對(duì)控制措施及時(shí)調(diào)整。所以，《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一一基本規(guī)范》第七條（六）款規(guī)定：“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)隨著外部環(huán)境的變化、單位業(yè)務(wù)職能的調(diào)整和管理要求的提高，不斷修訂和完善�！�

　　5.重要性：FASB認(rèn)為重要性是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的起端�？刂瀑|(zhì)量特征更要強(qiáng)調(diào)重要性。無(wú)論是規(guī)劃、調(diào)節(jié)、監(jiān)督、考評(píng)，都要緊緊抓住主要矛盾。只有把主要精力放在解決不斷發(fā)生、發(fā)展的主要矛盾上，才能促進(jìn)會(huì)計(jì)工作的提高和發(fā)展，促進(jìn)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這并不意味著次要的事情就可以放任自流。

　　6.全面性：會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)涉及有關(guān)工作的各個(gè)方面。各個(gè)崗位和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)全過(guò)程的始終。會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)約束與其有關(guān)的包括領(lǐng)導(dǎo)和職工在內(nèi)的所有人員，任何個(gè)人都不得擁有超越會(huì)計(jì)控制的特殊權(quán)力。會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)注意重要性與全面性的辨證關(guān)系。既要善于抓主要矛盾，又要善于“彈鋼琴”。所以，《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一一基本規(guī)范》第七條（二）款規(guī)定：“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)約束單位內(nèi)部涉及會(huì)計(jì)工作的所有人員，任何個(gè)人都不得擁有超越內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的權(quán)利�！钡谄邨l（三）款規(guī)定：“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)當(dāng)涵蓋單位內(nèi)部涉及會(huì)計(jì)工作的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及相關(guān)崗位，并應(yīng)針對(duì)業(yè)務(wù)處理過(guò)程中的關(guān)鍵控制點(diǎn)，落實(shí)到?jīng)Q策、執(zhí)行、監(jiān)督、反饋等各個(gè)環(huán)節(jié)。”

　�。ǘ�）會(huì)計(jì)控制特有的質(zhì)量特征。

　　1.合法性：合法性是指會(huì)計(jì)控制必須符合法律、法規(guī)和企業(yè)規(guī)章制度的要求，不能違規(guī)控制。企業(yè)作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)的“細(xì)胞”，必須遵守社會(huì)運(yùn)行基本規(guī)則一一法律法規(guī)的要求；會(huì)計(jì)控制制度作為企業(yè)制度的組成部分，必須遵守企業(yè)規(guī)章制度的要求。合法性是指以制度規(guī)范為管理手段。制度規(guī)范與其他管理手段相比，具有“權(quán)威性、系統(tǒng)性、科學(xué)性、無(wú)差別性、借助強(qiáng)制力、穩(wěn)定性”的特點(diǎn)。制度化管理的實(shí)質(zhì)在于以科學(xué)確定的制度規(guī)范為組織協(xié)作行為的基本約束機(jī)制。制度化管理具有“個(gè)人與權(quán)力相分離、理性精神的體現(xiàn)、適合現(xiàn)代大型企業(yè)組織的需要”等優(yōu)越性而成為國(guó)際趨勢(shì)與必然。會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征必須具有合法性是現(xiàn)代管理思想、理念和模式的必然要求。

　　2.合理性：“管而合理”，早在50年代后期，也是指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作且卓有成效的全國(guó)方針。制度化管理雖然具有前述優(yōu)點(diǎn)，但它缺乏人際溫情。制度化管理傾向于把管理過(guò)程和企業(yè)組織設(shè)計(jì)為一架精確、完美無(wú)缺的機(jī)器。它只講規(guī)律、科學(xué)，不考慮人性。從組織生存和發(fā)展的需要考慮，極端的制度化管理既不可能，也不理想。合理性特征是以制度化管理體系為基本，謀求制度化與人性、制度化與活力的平衡，正確處理好“‘經(jīng)’與‘權(quán)’、它律與自律”的關(guān)系。會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征，必須合理。

　　3.預(yù)見(jiàn)性：信息質(zhì)量特征講預(yù)測(cè)值，控制質(zhì)量特征講預(yù)見(jiàn)性�！邦A(yù)測(cè)”是“預(yù)先推測(cè)或測(cè)定”：“預(yù)見(jiàn)”是“根據(jù)事物的發(fā)展規(guī)律預(yù)先料到將來(lái)”。預(yù)測(cè)值是定量信息，預(yù)見(jiàn)性是定性信息，前者強(qiáng)調(diào)幅度，后者強(qiáng)調(diào)趨勢(shì)（方向）。趨勢(shì)（方向）與幅度兩相比較，趨勢(shì)（預(yù)見(jiàn)性）比幅度（預(yù)測(cè)值）更重要。

　　4.嚴(yán)密性：會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征必須嚴(yán)密控制，自成體系。嚴(yán)密即“周到；沒(méi)有疏漏”之意。重要性特征強(qiáng)調(diào)抓主要矛盾，全面性特征又要求不能忽略次要矛盾，兩者最終表現(xiàn)形式必然是嚴(yán)密性，即只有嚴(yán)密性才能同時(shí)滿足重要性和全面性的要求。會(huì)計(jì)控制質(zhì)量特征作為會(huì)計(jì)控制職能的最終表現(xiàn)形式，必須符合科學(xué)性的基本要求�？茖W(xué)性的前提之一就是嚴(yán)密性。

　�。ㄈ�）刪除的“質(zhì)量特征”。

　　在研究過(guò)程中，我們?cè)�提出把“群眾性”、“效率性”作為�?huì)計(jì)控制質(zhì)量特征，仔細(xì)研究，不妥。

　　1.群眾性：要做好會(huì)計(jì)核算和控制工作，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持群眾性原則，但是群眾性并不能作為評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)控制的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，不是質(zhì)量特征。

　　2.效率性：是速度指標(biāo)，不是質(zhì)量指標(biāo)。