隨著科學(xué)技術(shù)的迅速發(fā)展和競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，企業(yè)為了保持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，不得不在研究和開(kāi)發(fā)新材料、新產(chǎn)品、新工藝等方面投入大量的人力物力，以期獲得技術(shù)上的領(lǐng)先地位。研究和開(kāi)發(fā)成本占了公司資金相當(dāng)大的比重，特別是對(duì)于那些高科技企業(yè)，例如微軟、波音，其研究和開(kāi)發(fā)成本可占其收入的15％以上（199年），在有些企業(yè)甚至超過(guò)50％，而且，這一比重還有擴(kuò)大的趨勢(shì)。可以說(shuō)，研究和開(kāi)發(fā)已成為企業(yè)生存和發(fā)展的決定性因素之一。因此，準(zhǔn)確地確認(rèn)、計(jì)量及反映研究和開(kāi)發(fā)成本就顯得特別重要。為此，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）頒布了關(guān)于研究和開(kāi)發(fā)成本的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。下面擬分三點(diǎn)加以分析說(shuō)明。

　　一、研究和開(kāi)發(fā)的定義

　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)（IAS 9）“研究和開(kāi)發(fā)成本”規(guī)定了對(duì)研究和開(kāi)發(fā)成本的會(huì)計(jì)處理方法，并對(duì)研究和開(kāi)發(fā)分別作出明確的定義：研究是初始和有計(jì)劃的調(diào)查以期獲得新的科學(xué)（技術(shù)）知識(shí)和理解；開(kāi)發(fā)是應(yīng)用研究的成果或其他知識(shí)去計(jì)劃或設(shè)計(jì)新產(chǎn)品，或在其商業(yè)生產(chǎn)、使用前，從實(shí)質(zhì)上改進(jìn)其材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工藝、系統(tǒng)和服務(wù)。

　　從以上定義不難看出，研究和開(kāi)發(fā)是應(yīng)該區(qū)別也能夠區(qū)別的。

　　1、目的不同。研究的目的涉及范圍較廣，例如對(duì)某個(gè)基礎(chǔ)領(lǐng)域進(jìn)行廣泛的調(diào)查；開(kāi)發(fā)的針對(duì)性較強(qiáng)，往往限定在某個(gè)特定產(chǎn)品工藝等具體項(xiàng)目上。

　　2、先后不同。研究是基礎(chǔ)性的工作，開(kāi)發(fā)是應(yīng)用性的工作，一般研究總是先于開(kāi)發(fā)。

　　3、結(jié)果不同。研究的結(jié)果是獲得新的科學(xué)（技術(shù)）知識(shí)和了解，一般以報(bào)告的形式體現(xiàn)出來(lái)；開(kāi)發(fā)的結(jié)果則以新產(chǎn)品、新工藝等實(shí)物形式體現(xiàn)出來(lái)。

　　4、風(fēng)險(xiǎn)不同。開(kāi)發(fā)包括新產(chǎn)品或新工藝的設(shè)計(jì)，如為尋找或評(píng)估現(xiàn)有產(chǎn)品或工藝替代品而作的測(cè)試，設(shè)計(jì)、建造、測(cè)試先于商業(yè)生產(chǎn)的模型等，一般而言，費(fèi)用比在實(shí)驗(yàn)室進(jìn)行的研究大得多，因此風(fēng)險(xiǎn)也高得多。

　　二、研究和開(kāi)發(fā)成本的會(huì)計(jì)處理

　　由于研究和開(kāi)發(fā)有以上的不同點(diǎn)，二者的成本當(dāng)然應(yīng)采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。 IAS 9規(guī)定：研究成本在發(fā)生時(shí)作為期間費(fèi)用確認(rèn)；開(kāi)發(fā)成本的處理須分為兩類，一是與研究成本一樣在發(fā)生時(shí)作為期間費(fèi)用確認(rèn)，二是在開(kāi)發(fā)時(shí)若能同時(shí)滿足以下七項(xiàng)條件則必須采取資本化的處理方式。這七項(xiàng)條件是：（1）有明確定義的項(xiàng)目或過(guò)程；（2）與該項(xiàng)目或過(guò)程相關(guān)的成本能單獨(dú)而可靠地辨認(rèn)和計(jì)量；（3）產(chǎn)品或工藝的技術(shù)可行性能夠得到證明；（4）企業(yè)打算制造、銷售或使用該產(chǎn)品或工藝；（5）該產(chǎn)品或工藝有市場(chǎng)需要，如果內(nèi)部使用，它對(duì)企業(yè)的有用性能夠得到證明，換言之，此一開(kāi)發(fā)項(xiàng)目被確認(rèn)具有商業(yè)價(jià)值，這可以通過(guò)市場(chǎng)調(diào)查、顧客預(yù)定定單等來(lái)證明；（6）現(xiàn)有足夠的資源完成該項(xiàng)目，或資源的可獲得性能夠被證明；（7）未來(lái)的開(kāi)發(fā)成本以及相關(guān)的制造、銷售和管理費(fèi)用，預(yù)期能夠由相關(guān)的未來(lái)收入足額補(bǔ)償。

　　開(kāi)發(fā)成本必須資本化，并在從該產(chǎn)品或工藝獲得的收入開(kāi)始流入企業(yè)時(shí)攤銷。攤銷可以參考收入的流入，或按時(shí)間計(jì)算。開(kāi)發(fā)成本的攤銷應(yīng)視為對(duì)經(jīng)濟(jì)利益的確認(rèn)，即商業(yè)化生產(chǎn)開(kāi)始，開(kāi)發(fā)成本的攤銷亦隨之開(kāi)始。攤銷可建立在時(shí)間基礎(chǔ)上或產(chǎn)品單位基礎(chǔ)上。所謂以時(shí)間為基礎(chǔ)，即在產(chǎn)品的有效期間按年度平均攤銷，但一般不超過(guò)五年。下面的例子表明以時(shí)間為基礎(chǔ)對(duì)開(kāi)發(fā)成本的不同處理方法。

　　甲公司開(kāi)發(fā)成功一新產(chǎn)品X，1996年開(kāi)始出售，預(yù)計(jì)可有三年有效期。有關(guān)數(shù)據(jù)如下（金額為萬(wàn)元）：

　　如果開(kāi)發(fā)成本費(fèi)用化，則每年利潤(rùn)如下：

　　如果開(kāi)發(fā)成本資本化，則每年利潤(rùn)如下：

　　其中年攤銷額900/3=300（萬(wàn)元）

　　從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定可以看出，它鼓勵(lì)企業(yè)采用一次性費(fèi)用化的方法來(lái)處理研究和開(kāi)發(fā)成本，目的在于簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)工作：分期攤銷每年都要對(duì)未攤銷的開(kāi)發(fā)成本作帳，一次性費(fèi)用化只在費(fèi)用發(fā)生的當(dāng)期作帳。同時(shí)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。研究開(kāi)發(fā)可看作高風(fēng)險(xiǎn)高回報(bào)的投資行為，失敗的可能性非常大，即使成功，它能不能帶來(lái)未來(lái)收益？什么時(shí)候未來(lái)收益可以實(shí)現(xiàn)？未來(lái)收益可不可以單獨(dú)可靠地計(jì)量？這些問(wèn)題在研究開(kāi)發(fā)時(shí)都難有肯定的答案。因此，一次性費(fèi)用化體現(xiàn)了謹(jǐn)慎處理的原則。當(dāng)然，在有明確的證據(jù)表明，與開(kāi)發(fā)成本相關(guān)的未來(lái)收益可以實(shí)現(xiàn)時(shí)，也可以對(duì)開(kāi)發(fā)成本資本化。

　　此外，對(duì)開(kāi)發(fā)成本資本化的其他要求還有：

　　1、在考慮到未來(lái)的開(kāi)發(fā)成本和相應(yīng)收入的情況下，已資本化的開(kāi)發(fā)成本不應(yīng)超過(guò)可補(bǔ)償?shù)慕痤~。換句話說(shuō)，一旦有清楚證據(jù)表明開(kāi)發(fā)成本被高估，超過(guò)部分應(yīng)馬上核減。

　　2、當(dāng)導(dǎo)致核減或核銷的環(huán)境和事件不存在時(shí)，已核減或核銷的開(kāi)發(fā)成本便可以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額應(yīng)等于未發(fā)生核減或核銷時(shí)的未攤銷開(kāi)發(fā)成本的金額。例如，1998年認(rèn)為未來(lái)收益不可以得到而核銷600萬(wàn)元；1999年情況發(fā)生了變化，認(rèn)為未來(lái)收益可以得到，那么可轉(zhuǎn)回的金額是300萬(wàn)元。

　　三、研究和開(kāi)發(fā)的披露

　　IAS 9要求在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露：

　　1、對(duì)研究開(kāi)發(fā)成本采用的會(huì)計(jì)政策。

　　2、當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用的研究開(kāi)發(fā)成本。

　　3、使用的攤銷方法，包括使用期和攤銷率。

　　4、本攤銷開(kāi)發(fā)成本的詳細(xì)信息：（1）期初余額；（2）確認(rèn)為資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)成本；（3）確認(rèn)為費(fèi)用的開(kāi)發(fā)成本；（4）分配到其他資產(chǎn)帳戶的開(kāi)發(fā)成本；（5）轉(zhuǎn)回的開(kāi)發(fā)成本；（6）期末余額。

　　研究和開(kāi)發(fā)成本金額大，除少數(shù)情況下，都是一次性費(fèi)用化，不可避免地對(duì)企業(yè)當(dāng)年利潤(rùn)產(chǎn)生嚴(yán)重的影響，使得當(dāng)年利潤(rùn)大幅減少，甚至出現(xiàn)虧損。因此，在財(cái)務(wù)報(bào)告中詳細(xì)地披露有關(guān)信息，可以正確地引導(dǎo)使用者作出決策。

　　由于一定的歷史和現(xiàn)實(shí)原因，我國(guó)企業(yè)一般只管生產(chǎn)，研究開(kāi)發(fā)的工作由專門(mén)的科研單位和設(shè)計(jì)機(jī)構(gòu)完成，企業(yè)僅支付一定的轉(zhuǎn)讓費(fèi)，便可得到現(xiàn)成的技術(shù)、專利等，基本上不存在研究開(kāi)發(fā)支出，即使有，金額也不大。但是，“科學(xué)技術(shù)是第一生產(chǎn)力”，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展和完善，企業(yè)會(huì)越來(lái)越依靠自身的研究開(kāi)發(fā)能力，因而研究開(kāi)發(fā)的資金投入也會(huì)越來(lái)越多。

　　所以，深入學(xué)習(xí)和研究國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，必將對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)工作者正確地確認(rèn)、計(jì)量和反映企業(yè)的研究和開(kāi)發(fā)成本起到有益的借鑒作用，從而有利于企業(yè)會(huì)計(jì)水平的提高及其同國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的接軌，有力地促進(jìn)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)。