摘 要：網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的使用標(biāo)志著一個新的時代——網(wǎng)絡(luò)時代的開始，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)改變了傳統(tǒng)的企業(yè)管理模式、經(jīng)營模式和會計模式。為了適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)時代發(fā)展，
審計理論與實務(wù)必須有全面的創(chuàng)新，本文將從審計對象、審計技術(shù)、審計業(yè)務(wù)方面談審計的創(chuàng)新。
在我們跨入21世紀(jì)之際，由現(xiàn)代信息技術(shù)，特別是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)引發(fā)的全球信息化浪潮沖擊著傳統(tǒng)社會生活的每一個角落，網(wǎng)絡(luò)化、數(shù)據(jù)化、知識化已成為時代的主旋率，一個新的時代——網(wǎng)絡(luò)時代開始。網(wǎng)絡(luò)時代整個社會經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)生結(jié)構(gòu)和勞動結(jié)構(gòu)發(fā)生了改變，整個社會經(jīng)濟(jì)成為了與電子商務(wù)緊密相連的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)。這種全球化的、高速度、低成本、虛擬化的，不斷創(chuàng)新的經(jīng)濟(jì)模型改變了傳統(tǒng)的企業(yè)管理模式、經(jīng)營模式和會計模式，與其緊密相連的審計在網(wǎng)絡(luò)時代的創(chuàng)新也就成為了必然。
一、審計對象的創(chuàng)新——電子商務(wù)審計
以網(wǎng)絡(luò)為基礎(chǔ)的電子商務(wù)廣義上指通過各類計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行的一切商業(yè)活動。電子商務(wù)以及低成本、高效率等特征吸引著大多數(shù)企業(yè)，企業(yè)紛紛通過建立自己的網(wǎng)站或網(wǎng)絡(luò)服務(wù)公司的商業(yè)網(wǎng)站，拓展商貿(mào)渠道，進(jìn)行網(wǎng)上交易、網(wǎng)上支付結(jié)算，并使信息網(wǎng)絡(luò)化。企業(yè)經(jīng)營活動和經(jīng)營活動的信息載體的拓展也就是審計對象的拓展。另外，以電子商務(wù)為基礎(chǔ)而形成的各種虛擬企業(yè)，構(gòu)成了網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中經(jīng)營主體的一部分，這種新型的經(jīng)營主體將會被納為審計對象。因此，網(wǎng)上交易審計，網(wǎng)上支付審計，虛擬企業(yè)的審計便構(gòu)成電子商務(wù)審計的具體內(nèi)容。
(一)網(wǎng)上交易審計。當(dāng)今為了適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)、通信和信息技術(shù)的快速發(fā)展，企事業(yè)單位都在改變自己的組織結(jié)構(gòu)和運行方式，相繼拓展電子商務(wù)業(yè)務(wù)。電子商務(wù)可以擴(kuò)展市場，增加客戶數(shù)量，并能記載反映客戶對產(chǎn)品的偏好，通過電子商務(wù)，企業(yè)可以縮短企業(yè)運作的周期，降低商務(wù)成本。在1999年由Cahers出版公司對400家進(jìn)行的調(diào)查中，52%的擁有千人以上員工的公司把網(wǎng)絡(luò)世界視作擴(kuò)大市場份額的最好志氣
注冊會計師在審計客戶傳統(tǒng)的購產(chǎn)銷業(yè)務(wù)之外，還必須對客戶網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行的交易即網(wǎng)上購銷業(yè)務(wù)進(jìn)行審計。進(jìn)行網(wǎng)上交易審計時，要注意到網(wǎng)上交易的無紙質(zhì)電子憑證、電子單據(jù)，不受空間限制，瞬時性等特征。注冊會計師人員可以通過客戶應(yīng)用的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)中預(yù)留的接口，進(jìn)行終端聯(lián)機(jī)，通過模擬處理，評價網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)對網(wǎng)上交易處理的安全審查。通過網(wǎng)絡(luò)傳遞取得更可靠的審計證據(jù)，以對網(wǎng)上交易的完整性、存在性進(jìn)行認(rèn)證。從而對企業(yè)的網(wǎng)上交易業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計量、報告的真實性、合法性進(jìn)行評價。
(二)電子支付審計。電子商務(wù)這種新的貿(mào)易方式，帶動新型的支付方式的形成，電子支付是電子商務(wù)的重要組成部分。電子支付方式不同于現(xiàn)金、支票、匯票等紙質(zhì)票據(jù)的支付結(jié)算，它是一種適應(yīng)于網(wǎng)絡(luò)的，方便、快捷、無紙化的貨幣結(jié)算方式。電子支付方式包括金融交易卡和數(shù)字貨幣。金融交易卡包括以磁卡為媒介的信用卡和IC卡(智能卡)，這種交易卡在傳統(tǒng)的商務(wù)活動中也可以使用。數(shù)字貨幣則是只在網(wǎng)絡(luò)上流通的無形貨幣，它是由一組數(shù)字構(gòu)成的特殊信息，包括數(shù)字現(xiàn)金、數(shù)字支票、數(shù)字信用卡。針對電子支付手段的多樣性，注冊會計師人員在對電子支付進(jìn)行審計時，首先要審查客戶的網(wǎng)上交易是采用哪一種或幾種電子支付手段，然后結(jié)合各種電子支付手段的特性，實施具體的審計。例如，對數(shù)字現(xiàn)金支付方式進(jìn)行審計，數(shù)據(jù)金是一連串的數(shù)據(jù)位， 連串的數(shù)據(jù)位只使用一次。審計人員可以通過網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)中的中央清算機(jī)制審查每一筆交易(也可以進(jìn)行抽樣審查)，看是否有相同的數(shù)據(jù)串被多次使用。還可以通過電子錢包管理器，電子交易記錄查看客戶銀行帳號上的收付往來數(shù)字貨幣帳目、清單和數(shù)據(jù)。也可以通過網(wǎng)上銀行進(jìn)行往來結(jié)算對帳，或向網(wǎng)上銀行進(jìn)行函證。安全控制是網(wǎng)上支付的核心問題，注冊會計師應(yīng)予以重視，通過對客戶的網(wǎng)上交易的安全性控制了解了解和審查，防止因欺騙、竊聽、冒用和未經(jīng)授權(quán)的篡改等非法行為而致使電子貨幣資產(chǎn)遭受損失。通過電子支付的審計，以確�？蛻舻碾娮迂泿刨Y金資產(chǎn)的安全、真實、正確和完整，這實質(zhì)是網(wǎng)上交易審計的一部分。
(三)虛擬企業(yè)的審計。網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的興起，使得一些看不見、摸不著的網(wǎng)絡(luò)企業(yè)、網(wǎng)上企業(yè)、國際企業(yè)以及以信息資源為主導(dǎo)服務(wù)的信息中介服務(wù)企業(yè)如雨后春筍般地建立和發(fā)展起來。這些形式新穎地企業(yè)都是虛擬化的，即是虛擬企業(yè)，即是虛擬企業(yè)。虛擬企業(yè)將不同地區(qū)的現(xiàn)有資源迅速組合成為一種沒有圍墻，超越空間的約束，靠電子網(wǎng)絡(luò)手段聯(lián)系，統(tǒng)一指標(biāo)的經(jīng)營主體，以最快的速度推出高制裁量、低成本的新產(chǎn)品。虛擬企業(yè)作為一個以盈利為目的的經(jīng)營主體，在運作上同普通企業(yè)一樣，必須進(jìn)行網(wǎng)上稅務(wù)注冊登記并繳稅(雖然目前許多國家暫緩對上網(wǎng)和電子商務(wù)征稅)，通過網(wǎng)絡(luò)披露虛擬企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績、財務(wù)狀況、電子貨幣資金流動情況，隨著虛擬企業(yè)的迅速成長和發(fā)展，將會向公眾發(fā)行股票成為上市公司。這樣對虛擬企業(yè)的審計也就成為了必然。進(jìn)行虛擬企業(yè)的審計時，要了解虛擬企業(yè)經(jīng)營的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)設(shè)備；結(jié)合虛擬企業(yè)的邊界模糊性、存續(xù)即時性、貨幣計量電子化等特征；運用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和審計方法相融合的手段，對虛擬公司實施網(wǎng)上適時性審計，以實現(xiàn)審計目標(biāo)。(對虛擬企業(yè)適時性審計的具體審計程序還有待探討)
二、審計技術(shù)的創(chuàng)新——會計信息化審計
網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時代，網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在會計領(lǐng)域的應(yīng)用與發(fā)展，使得會計技術(shù)手段從電算化會計跨越到了會計信息化階段。會計信息化的本質(zhì)是會計與現(xiàn)代信息技術(shù)(主要是網(wǎng)絡(luò)技術(shù))相融合的一個發(fā)展過程。會計信息化系統(tǒng)是一個由人、電子計算機(jī)系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)、數(shù)據(jù)與程序等有機(jī)結(jié)合的一個人機(jī)交互作用的“智能型”系統(tǒng)。這個系統(tǒng)表現(xiàn)出集成性、簡捷性、開放性、多元性、實時性等技術(shù)特征，使會計工作的重心從核算轉(zhuǎn)向管理。會計的信息化必將導(dǎo)致會計信息化審計。會計信息化審計的本質(zhì)是審計與現(xiàn)代信息技術(shù)(主要是網(wǎng)絡(luò)技術(shù))相融合的一個發(fā)展過程。其目標(biāo)是通過審計與現(xiàn)代信息技術(shù)的有機(jī)結(jié)合，評價控制會計信息系統(tǒng)，實施審計監(jiān)督服務(wù)，以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會進(jìn)步。在網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)中，注冊會計師人員通過審計客戶的信息接口轉(zhuǎn)換，根據(jù)授權(quán)，在網(wǎng)上直接調(diào)閱客戶的會計信息。這些會計信息包括貨幣形態(tài)的信息和非貨幣形態(tài)的信息(如職工的招聘與下崗)；數(shù)字化信息和圖形化信息(如
財務(wù)分析預(yù)測的直線圖)；現(xiàn)代化信息和未來信息等。通過對這些信息的調(diào)閱與審查，注冊會計師人員便可以開展多元化的、實時的審計程序。網(wǎng)張世界中，我們所在的校園與紐約的距離并不比相鄰的兩個寢室更遙遠(yuǎn)。網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的應(yīng)用，空間已不再是執(zhí)行審訴的制約因素，這樣境外審計、環(huán)境審計等就變得更加容易。網(wǎng)絡(luò)在會計中的應(yīng)用，會帶來諸多安全問題，如篡改數(shù)據(jù)、信息丟失、黑客入侵、計算機(jī)病毒 等，在會計信息系統(tǒng)中，安全性是必須考慮的核心問題。會計信息化審計應(yīng)把網(wǎng)絡(luò)會計系統(tǒng)的安全審計作為重點。注冊會計師人員應(yīng)在了解企業(yè)網(wǎng)絡(luò)基本情況、安全控制目標(biāo)、安全控制情況及潛在漏洞等基礎(chǔ)上，對企業(yè)現(xiàn)存的安全控制措施進(jìn)行測試。如是否有有效的口令控制，數(shù)據(jù)是否加密，職能權(quán)限的管理是否恰當(dāng)，是否有持續(xù)的供電設(shè)備和有關(guān)備份設(shè)備，對計算機(jī)病毒的防范與控制措施是否得當(dāng)?shù)取Ｔ跁嬓畔⒒瘜徲嫾夹g(shù)的發(fā)展過程中，會計師事務(wù)所可以建立自己的網(wǎng)站，將事務(wù)所的基本情況、組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)范圍、服務(wù)宗旨，客戶授權(quán)的有關(guān)會計信息及對客戶實施審計程序后所產(chǎn)生的審計信息全部都納入會計師事務(wù)所的信息網(wǎng)中。會計師事務(wù)所可以通過網(wǎng)絡(luò)獲以客戶，簽定業(yè)務(wù)約定書，傳遞和送審計報告等，從而形成開放的信息化審計體系。但為了防止網(wǎng)上泄密和惡意攻擊，會計師事務(wù)所應(yīng)將信息網(wǎng)中的信息進(jìn)行加密，實行簽名機(jī)制，并設(shè)置安全系統(tǒng)如回收設(shè)備，防火墻技術(shù)等。使得審計職業(yè)道德準(zhǔn)則中的保密性原則得以遵守。
三、審計業(yè)務(wù)的創(chuàng)新——網(wǎng)站審計
網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)可以在Internet網(wǎng)上建立網(wǎng)站，形成企業(yè)網(wǎng)絡(luò)，通過網(wǎng)絡(luò)實現(xiàn)市場調(diào)查和項目招標(biāo)，進(jìn)行廣告宣傳和服務(wù)，人才招聘與培訓(xùn)，理財與報稅等多種功能。各個網(wǎng)站成為了全球化經(jīng)濟(jì)的連接點，通過網(wǎng)站的連接，電子商務(wù)得以進(jìn)行，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)得以發(fā)展。通過網(wǎng)站進(jìn)行的網(wǎng)上交易的安全問題是制約電子商務(wù)發(fā)展的關(guān)鍵，這為注冊會計師業(yè)務(wù)開辟了新的發(fā)展空間。為了提高消費者對網(wǎng)上交易安全的信心，促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展，注冊會計師可以向進(jìn)行電子商務(wù)的網(wǎng)站提供鑒證服務(wù)，即網(wǎng)站審計。網(wǎng)站審計主要就該網(wǎng)站是否對其提供的商品或勞務(wù)進(jìn)行必要信息披露；所進(jìn)行的業(yè)務(wù)是否真實、合法；是否提供足夠的安全措施保證消費者私人信息的保密性等進(jìn)行評價，提供意見。對符合標(biāo)準(zhǔn)的電子商務(wù)網(wǎng)站，將由經(jīng)特別許可的注冊會計師頒發(fā)合格標(biāo)志，該標(biāo)志將出現(xiàn)在網(wǎng)站主要網(wǎng)頁的醒目位置上。還應(yīng)該提供更詳細(xì)的網(wǎng)站審計報告，消費者擊點合格標(biāo)志便可以看到。網(wǎng)絡(luò)時代是一個高速度運作的時代，技術(shù)創(chuàng)新僅僅只有18個月，因而對網(wǎng)站的審計不能實施年度審計。為了適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)發(fā)展的要求，注冊會計師至少每90天對商務(wù)網(wǎng)站進(jìn)行重新審計，以確認(rèn)是否取消網(wǎng)站的合格標(biāo)民，從而維護(hù)消費的利益。要注意的是，注冊會計師對網(wǎng)站頒發(fā)合格標(biāo)志，只是表示對網(wǎng)站總體的安全性的一種評價。并不意味著他們將對每一具體業(yè)務(wù)的安全性提供保證，也不對消費者在交易中的可能損失承擔(dān)責(zé)任，不過消費者將其在電子商務(wù)遇到的問題，反饋給注冊會計師，注冊會計師將綜合各方面的意見來考慮是否取消有關(guān)網(wǎng)站的合格標(biāo)志。網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時代是以互連網(wǎng)技術(shù)出現(xiàn)為標(biāo)志的，網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的應(yīng)用給審計的發(fā)帶來了契機(jī)與挑戰(zhàn)，網(wǎng)絡(luò)時代審計的創(chuàng)新遠(yuǎn)遠(yuǎn)不止局限于審計對象、審計技術(shù)、審計業(yè)務(wù)上，在互連網(wǎng)連接起來的全球化經(jīng)濟(jì)中，掌握現(xiàn)代化信息技術(shù)(包括計算機(jī)技術(shù)、通信技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù))，對網(wǎng)絡(luò)時代的審計創(chuàng)新進(jìn)行全方位的開拓。
